ITPB1/415-324/10/PSZ - Możliwość zaliczenia jednorazowo w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od zakupionego środka trwałego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2010 r. (data wpływu 29 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia jednorazowo w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od zakupionego środka trwałego - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia jednorazowo w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od zakupionego środka trwałego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie produkcji między innymi wyrobów jubilerskich. W roku podatkowym 2009 zobowiązany jest Pan do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a od uzyskanego dochodu z prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej opłaca podatek dochodowy od osób fizycznych wg stawki podatkowej w wysokości 19%.

Wskazuje Pan, iż w roku podatkowym 2009 jest "małym podatnikiem", o którym to podatniku mowa w art. 5a pkt 20 oraz w art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 2 lutego 2010 r. zakupił Pan spawarkę za kwotę netto 6.700 zł, przyjął przedmiotowy środek trwały o symbolu KŚT: 484 do użytkowania w miesiącu lutym 2010 r., zaewidencjonował w ewidencji środków trwałych i zamierza na podstawie art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaliczyć jednorazowy odpis amortyzacyjny od wyżej wymienionego środka trwałego w miesiącu lutym 2010 r. do kosztów uzyskania przychodu.

Od roku podatkowego 2007 do roku 2009 włącznie, jako "mały podatnik", na podstawie art. 22k ust. 7 ww. ustawy, od łącznej wartości początkowej środków trwałych nieprzekraczającej 50.000 EURO oraz stosując się do ograniczeń wynikających z rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i art. 88 Traktatu o pomocy de minimis (Dz. U. WE L 379), zaliczył Pan do kosztów uzyskania przychodu jednorazowe odpisy amortyzacyjne w następującej wysokości:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy jako "mały podatnik", po trzyletnim okresie (od roku 2007 do roku 2009) dokonywania jednorazowych odpisów amortyzacyjnych w wysokości 100% wartości początkowej środków trwałych ma Pan prawo w miesiącu lutym 2010 r. zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu jednorazowy odpis amortyzacyjny w kwocie 6.700 zł, uznając jednocześnie, iż od dnia 1 stycznia 2010 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., jako "małemu podatnikowi" przysługuje prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych jednorazowych od wartości początkowej środków trwałych zaliczanych do grup 3-8...

Zdaniem Wnioskodawcy, jest On małym podatnikiem, co uprawnia do skorzystania na podstawie art. 22 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do zaliczenia w miesiącu lutym 2010 r. jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w kwocie 6.700 zł. do kosztów uzyskania przychodu, traktując jednocześnie, iż od dnia 1 stycznia 2010 r. rozpoczął się dla podatnika nowy trzyletni okres trwający od dnia 1 stycznia 2010 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. kiedy będzie on mógł skorzystać z prawa zaliczania jednorazowych odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodu danego roku podatkowego od wartości początkowej środków trwałych zaliczanych do grup 3-8, których to kwota jednorazowych odpisów amortyzacyjnych nie będzie mogła przekroczyć kwoty 50.000 EURO rocznie. Zdaniem Pana, bez znaczenia w przedmiotowej sprawie jest fakt, iż przedmiotowe jednorazowe odpisy amortyzacyjne są pomocą publiczną na zasadach de minimis, o której to pomocy mowa w rozporządzeniu Komisji (WE) z dnia 15 grudnia 2006 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do treści art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

* o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Kosztem uzyskania przychodów mogą być natomiast, zgodnie art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Od 2007 r. niektórzy podatnicy mogą skorzystać ze szczególnych preferencji w zakresie amortyzacji środków trwałych, tj. z tzw. amortyzacji jednorazowej. Szczegółowe zasady jej stosowania określają przepisy art. 22k ust. 7-12 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50.000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych. Na podstawie ust. 12 ww. art. 22k, przeliczenia na złote kwoty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wystąpiło zdarzenie, o którym mowa w tym przepisie, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Jak stanowi art. 22k ust. 9 ww. ustawy, przy określaniu limitu, o którym mowa w ust. 7, nie uwzględnia się odpisów amortyzacyjnych od nieprzekraczającej 3.500 zł wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22f ust. 3.

Ustawą z dnia 5 marca 2009 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2009 r. Nr 69, poz. 587) zmieniono kwotę tego limitu. Zgodnie z art. 5 powołanej ustawy, w latach podatkowych rozpoczynających się w 2009 r. i 2010 r., kwota limitu odpisów amortyzacyjnych, o której mowa w art. 22k ust. 7 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz art. 16k ust. 7 ustawy zmienianej w art. 2 (tj. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych), wynosi 100.000 euro w każdym z tych lat podatkowych.

W 2010 r. limit jednorazowych odpisów amortyzacyjnych stosownie do postanowień ww. ustawy wynosi 422.000 zł.

Zgodnie z przepisem art. 22k ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w ust. 7, nie wcześniej niż w miesiącu, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, lub stosować zasady określone w art. 22h ust. 4. Od następnego roku podatkowego podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych zgodnie z ust. 1 lub art. 22i; suma odpisów amortyzacyjnych, w tym dokonanych w pierwszym roku podatkowym oraz niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1, nie może przekroczyć wartości początkowej tych środków trwałych.

Określenie "mały podatnik" zdefiniowane zostało w art. 5a pkt 20 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią jest to podatnik, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 800.000 euro. Przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł. Powołaną powyżej ustawą o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zmieniono również kwotę, po przekroczeniu której podatnik utraci status "małego podatnika". Na mocy art. 1 pkt 1 ustawy, "małym podatnikiem" jest podatnik, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro.

Zatem, w 2010 r. za małego podatnika można uznać tego, którego przychód ze sprzedaży wraz z podatkiem od towarów i usług za 2009 rok nie przekroczył 5.067.000 zł.

Jednorazowa amortyzacja - stosownie do treści art. 22k ust. 10 - stanowi pomoc de minimis udzielaną w zakresie i na zasadach określonych w aktach prawa wspólnotowego.

W konsekwencji, zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od środków trwałych będzie możliwe wyłącznie w zakresie, w jakim dokonanie tego odpisu nie spowoduje przekroczenia limitu pomocy de minimis, wynikającego z odrębnych przepisów. Przy tym każde skorzystanie z jednorazowej amortyzacji powoduje zmniejszenie limitu pomocy publicznej.

Zatem nieprawidłowe jest stanowisko Pana, iż bez znaczenia w przedmiotowej sprawie jest fakt, iż jednorazowe odpisy amortyzacyjne są pomocą publiczną na zasadach de minimis.

Zasady pomocy de minimis uregulowane zostały rozporządzeniem Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L z 2006 r. Nr 379, poz. 5 z dnia 28 grudnia 2006 r.).

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie stosowania przepisów podatkowych, w zakresie możliwości zastosowania jednorazowej amortyzacji. Tutejszy organ podatkowy nie dokonał natomiast analizy przepisów regulujących zasady udzielania pomocy de minimis.

Stosownie bowiem do treści art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Przyjęta formuła prawna cytowanego przepisu oznacza ścisłą korelację instytucji interpretacji z definicją legalną pojęcia "przepisy prawa podatkowego" - zawartą w art. 3 pkt 2 ww. ustawy, które zdefiniowane są, jako przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Definicja ustaw podatkowych zawarta jest w art. 3 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o ustawach podatkowych - rozumie się przez to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Trzyletni limit pomocy de minimis wynika z powołanego powyżej rozporządzenia w sprawie stosowania art. 87 i art. 88 Traktatu o pomocy de minimis.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani akty wykonawcze do niej wydane, nie regulują kwestii zasad udzielania pomocy de minimis.

Przedstawione w przedmiotowym wniosku zagadnienie w części dotyczącej obliczania limitu pomocy de minimis nie podlega więc regulacjom prawa podatkowego. Nie może wobec tego być przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, o której mowa w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.