ITPB1/415-310/07/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2007 r. (data wpływu - 4 października 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

W dniu 4 października 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakwalifikowania przychodu stanowiącego kwotę spłaty udziału w nieruchomości uzyskaną w wyniku sądowego zniesienia współwłasności nieruchomości oraz w kwestii opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży - przed upływem 5 lat od nabycia - nieruchomości rolnej, która w związku ze sprzedażą nie utraciła charakteru rolnego.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące dwa stany faktyczne.

Stan faktyczny pierwszy:

W 2004 r. kupił Pan udział w nieruchomości o powierzchni 3904 m ² na terenie B. Pana udział w nieruchomości wynosił 67/448. Po tym fakcie jeden ze współwłaścicieli złożył do sądu wniosek o zniesienie współwłasności w ten sposób, aby cała nieruchomość przypadła mu na własność. W dniu 22 czerwca 2007 r. zapadło postanowienie sądu (obecnie prawomocne), w którym sąd przyznał wnioskodawcy przedmiotową nieruchomość w całości i zasądził od niego na rzecz pozostałych współwłaścicieli spłaty.

Stan faktyczny drugi:

Nieruchomość opisana w stanie faktycznym pierwszym była i jest nieruchomością rolną, która wchodziła w skład Pana gospodarstwa rolnego. Opłacał Pan za nią podatek rolny. W momencie wydania postanowienia sądowego, czyli w dniu 22 czerwca 2007 r., ww. nieruchomość była nadal nieruchomością rolną i obszar, na którym jest położona nie posiadał aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Pytanie pierwsze:

Czy sądowe zniesienie współwłasności może być traktowane jako sprzedaż udziałów w nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, sądowe zniesienie współwłasności nieruchomości nie może być traktowane jak sprzedaż nieruchomości, ponieważ dochodzi do pozbawienia danego współwłaściciela jego udziałów wbrew jego woli. Takie działanie można traktować jako wywłaszczenie.

Pytanie drugie:

Czy jest Pan obowiązany odprowadzić podatek dochodowy od osób fizycznych od przychodu ze sprzedaży (przed upływem pięciu lat od nabycia) nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego uzyskanej na drodze sądowego zniesienia współwłasności nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, niezależnie od tego, czy zbycie nieruchomości nastąpiło w drodze sprzedaży, czy na skutek sądowego zniesienia współwłasności, nie powinien on odprowadzać podatku dochodowego od osób fizycznych należnego od przychodu ze sprzedaży (przed upływem pięciu lat od nabycia) nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego, gdyż nieruchomość ta nie zmieniła przeznaczenia w dniu wydania orzeczenia sądu - pozostała rolna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się:

* w zakresie pytania pierwszego za nieprawidłowe,

* w zakresie pytania drugiego za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) przychód, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3 powołanej wyżej ustawy, stanowią otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych mogą być osiągane z wykonywania różnych czynności faktycznych i prawnych, które zostały sklasyfikowane przez ustawodawcę według źródeł przychodów. Katalog źródeł przychodów zawarty jest w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r..

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W myśl natomiast ust. 2 - przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia:

Umowne bądź sądowne zniesienie współwłasności polegające na przyznaniu rzeczy jednemu ze współwłaścicieli, podczas gdy inny współwłaściciel otrzymuje spłatę, jest w świetle prawa cywilnego również formą odpłatnego zbycia, wyczerpującą jednocześnie dyspozycję przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Istota współwłasności polega na tym, że nie jest się właścicielem całości rzeczy. Zniesienie współwłasności stanowi odrębną instytucję prawa cywilnego, uregulowaną w art. 210 i art. 211 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Celem postępowania o zniesienie współwłasności jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności. Na podstawie art. 210 Kodeksu cywilnego każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności, a ponadto może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości (art. 211 k.c.) Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej rzeczy osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności jest nabyciem tej rzeczy. Stąd wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowane być muszą w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą, jak też stan jej majątku osobistego. Analogicznie, okoliczność, że udział innego współwłaściciela ulega pomniejszeniu, traktowana być musi w kategorii zbycia, gdyż w ten sposób ulega pomniejszeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (tu nieruchomości), jak też stan jej majątku osobistego.

Odnosząc się do Pana poglądu w kwestii zrównania sądowego zniesienia współwłasności z wywłaszczeniem, należy wyjaśnić, że w świetle art. 112 ust. 2 ustawy z dn. 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2000 r. Nr 46, poz. 543 z późn. zm.) wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości, zwłaszcza nieruchomości gruntowej. Wywłaszczenie nieruchomości następuje na podstawie decyzji o wywłaszczeniu, która zgodnie z art. 113 ust. 1, art. 121 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami powoduje z jednej strony utratę prawa własności przez dotychczasowego właściciela, z drugiej zaś przejście prawa własności na rzecz Skarbu Państwa lub gminy. Jednakże - w świetle art. 21 ust. 1 pkt 29) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wypłata związana z rozliczeniem za przeniesienie własności nieruchomości na cele wywłaszczenia jest traktowana jak przychód z odpłatnego zbycia.

Tak więc, podnoszone przez Pana podobieństwo sądowego zniesienia współwłasności i wywłaszczenia, związane z ewentualnym przymusem ich stosowania, nie zmienia wyżej zaprezentowanej oceny zakwalifikowania pod względem podatkowym sądowego zniesienia współwłasności nieruchomości za spłatą do odpłatnego zbycia nieruchomości.

Reasumując, zniesienie współwłasności nieruchomości polegające na jej przyznaniu jednemu ze współwłaścicieli, podczas gdy pozostali otrzymują spłatę, jest niewątpliwie formą odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, bowiem spłata jest w takim przypadku wyrażoną w pieniądzu równowartością udziału we wspólnym prawie, należy je więc - co do skutków podatkowych - traktować jak sprzedaż nieruchomości. W obu przypadkach dochodzi do wymiany dóbr majątkowych, tj. nieruchomości w zamian za środki pieniężne. W przypadku sądowego zniesienia współwłasności nieruchomości obowiązek podatkowy powstaje po stronie dokonującego odpłatnego, tzn. w zamian za spłatę, zbycia udziału w nieruchomości, o ile zdarzenie to ma miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (tak jak w Pana przypadku, gdy nabycie nastąpiło w 2004 r., zaś zbycie w 2007 r.). Z przychodem mamy bowiem do czynienia zawsze, gdy podatnik otrzyma tego rodzaju świadczenie.

Powyższa konkluzja co do zrównania pod względem podatkowym skutków odpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości ze sprzedażą determinuje możliwość skorzystania przez Pana z możliwości zwolnienia z opodatkowania kwoty spłaty udziału w nieruchomości zbywanego w ramach sądowego zniesienia współwłasności, skoro nieruchomość była nieruchomością rolną, wchodziła w skład Pana gospodarstwa rolnego, opłacał Pan za nią podatek rolny i w momencie zbycia, tj. wydania postanowienia sądowego z dnia 22 czerwca 2007 r. o zniesieniu współwłasności, ww. nieruchomość nie traciła rolnego charakteru.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Wprawdzie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 28) powołanej wyżej ustawy zwolnienie od opodatkowania związane jest z uzyskaniem przychodów w ramach czynności cywilnoprawnej umowy sprzedaży (art. 535 Kodeksu cywilnego), to jednak w oparciu o powyższe wywody i wykładnię celowościową uznać należy, że cytowany przepis znajdzie zastosowanie również w stanie faktycznym przedstawionym przez Pana w zapytaniu drugim.

Jak rozumieć pojęcie gospodarstwa rolnego rozstrzyga art. 2 ust. 4 ww. ustawy, w myśl którego ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.) za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, które sklasyfikowane zostały w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Zgodnie z klasyfikacją wynikającą § 68 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) do użytków rolnych zalicza się grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami i rowy.

O ile więc zbywany przez Pana - czy to przez umowę sprzedaży, czy w oparciu o orzeczenie sądu z dnia 22 czerwca 2007 r. - udział w nieruchomości o pow. 3904 m ² dotyczył części gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy i po sprzedaży bądź zniesieniu współwłasności nieruchomości zbywane grunty zachowywały rolny charakter (co potwierdza Pan informacją, iż obszar, na którym są położone nie posiadał aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego, który przewidywałby inne ich przeznaczenie), to stanowisko Pana w zakresie braku obowiązku odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych należnego od uzyskanego przychodu jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.