ITPB1/415-30a/12/TK - Określenie sposobu opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów komandytariusza spółki komandytowej, uzyskanych z tytułu wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2011 r. (data wpływu 9 stycznia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodów komandytariusza spółki komandytowej, uzyskanych z tytułu wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki - jest prawidłowe.

W dniu 9 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie m.in. sposobu opodatkowania dochodów komandytariusza spółki komandytowej, uzyskanych z tytułu wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółce komandytowej. Zaznaczyć należy, iż jako jedyny wspólnik Wnioskodawca prowadzi sprawy spółki, gdyż pozostali wspólnicy - komplementariusze zaangażowani są jedynie finansowo. W związku z powyższym, stosownie do przepisu art. 103 k.s.h. w związku z art. 46 k.s.h. oraz postanowienia § 10 ust. 3 umowy spółki, przyznano Wnioskodawcy co miesięczne wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (oznaczone we wniosku nr 1 i 2).

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzenia spraw spółki komandytowej przez wspólnika, nie można w żadnym wypadku utożsamiać z zarządzaniem przedsiębiorstwem, usługami menedżerskimi lub innymi o podobnym charakterze. Tego typu usługi wykonywane są na podstawie specyficznych umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich bądź umów o podobnym charakterze z reguły zawieranych pomiędzy podmiotem gospodarczym, a osobą (menedżerem) pochodzącym z zewnątrz. Prawidłowa jest zatem kwalifikacja podatkowa tego rodzaju zdarzenia jako przychodu z innego źródła opisanego w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy mieć na względzie, że art. 20 ust. 1 ustawy nie zawiera zamkniętego katalogu "przychodów z innych źródeł", o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy. Z tego względu, należy przyjąć, że źródłami przychodu, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy, mogą być także przychody z innych źródeł niż określonych w art. 20 ust. 1 ustawy w tym między innymi wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki komandytowej (por. wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2007 r., sygn. akt II FSK 149/06).

W ocenie Wnioskodawcy nie jest On zobowiązany do uiszczania zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego, a uzyskane przychody powinien rozliczyć w zeznaniu rocznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.- określanego dalej skrótem k.s.h.), spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona (art. 102 k.s.h.).

Co do zasady, w stosunkach wobec osób trzecich spółkę komandytową reprezentuje komplementariusz, tj. wspólnik odpowiadający za zobowiązania spółki bez ograniczeń (art. 117 k.s.h.). Natomiast komandytariusz nie ma prawa ani obowiązku prowadzenia spraw spółki, jednakże umowa spółki może przyjąć tu odmienne uregulowanie i taką możliwość przewidzieć, co wynika z art. 121 § 1 k.s.h. W sprawach nieuregulowanych w Dziale III k.s.h. do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej (art. 103 k.s.h.).

Zgodnie z art. 46 k.s.h., mającym zastosowanie do spółki komandytowej, w związku z art. 103 k.s.h., za prowadzenie spraw spółki wspólnik nie otrzymuje wynagrodzenia. Jednakże z uwagi na art. 37 k.s.h., umowa spółki może stanowić inaczej i wówczas mają zastosowanie postanowienia zawarte w umowie. Tym samym przepisy k.s.h. dopuszczają możliwość wypłaty wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki, jeśli zostanie to uregulowane w umowie spółki.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z opisu stanu faktycznego zawartego w złożonym wniosku, wynika, że Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółce komandytowej. Jako jedyny wspólnik Wnioskodawca prowadzi sprawy spółki, gdyż pozostali wspólnicy - komplementariusze zaangażowani są jedynie finansowo. W związku z powyższym, stosownie do przepisu art. 103 k.s.h. w związku z art. 46 k.s.h. oraz postanowienia § 10 ust. 3 umowy spółki, przyznano Wnioskodawcy co miesięczne wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki.

W celu określenia źródła przychodów dla uzyskanego przez komandytariusza wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki, należy odnieść się do źródeł uzyskania przychodów wymienionych przez ustawodawcę w art. 10 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnymi źródłami przychodów są m.in. określone w pkt 2, 3 i 9 tego przepisu:

* działalność wykonywana osobiście,

* pozarolnicza działalność gospodarcza,

* inne źródła.

Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób prowadzenia dokumentacji finansowej, ustalenie podstaw opodatkowania, ale także na sposób opodatkowania i jego wysokość. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych klasyfikuje bowiem przychody uzyskiwane przez osoby fizyczne do określonych rodzajów źródeł przychodów.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ww. ustawy.

Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

Z powyższego jednoznacznie wynika, że przychody z działalności wykonywanej osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2) są wyłączone z przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl postanowień art. 13 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się m.in. wymienione w pkt 7, 8 i 9 tego przepisu przychody:

* otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych,

* przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

* osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

* właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9,

* uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

W spółce komandytowej prowadzenie spraw spółki przez jej wspólnika nie jest równoznaczne z zawarciem umowy o zarządzanie spółką. W związku z tym art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ komandytariusza nie należy do żadnej z grup wymienionych w ww. przepisie, jak również z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika aby została zawarta dodatkowa umowa o wykonywanie tych czynności.

Wynagrodzenie komandytariusza nie stanowi również przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wskazano powyżej umowa spółki może przewiadywać powierzenie prowadzenia spraw spółki komandytariuszowi. Zasadą jest, że za prowadzenie spraw spółki wspólnik nie pobiera wynagrodzenia. Z umowy spółki może jednak wynikać inaczej. Wtedy wspólnik może otrzymywać wynagrodzenie za pracę związaną z prowadzeniem jej spraw. Od wynagrodzenia otrzymywanego za prowadzenie spraw spółki komandytowej odróżnić trzeba należne komandytariuszowi przychody z udziału, jaki posiada w spółce komandytowej.

W związku z powyższym wypłacane komandytariuszowi kwoty pieniężne, traktowane przez wspólników, jako wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki, które zostało określone w umowie spółki, należy zakwalifikować jako przychody z innych źródeł, zgodnie z art. 20 ust. 1, w powiązaniu z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak już wskazano, na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są m.in. inne źródła.

W myśl art. 11 ust. 1 tej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast stosownie do art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Zwrot "w szczególności" użyty w art. 20 ust. 1 ustawy oznacza, iż ustawodawca jedynie przykładowo wskazał, jakie przychody należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9. Katalog ten nie jest więc zamknięty. Oznacza to, że do "innych źródeł" należy zakwalifikować wszelkie przychody, których nie można zaliczyć do któregokolwiek z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1 - 8 ustawy.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe regulacje prawne, przychód osiągnięty przez komandytariusza będącego wspólnikiem spółki komandytowej z tytułu wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki, ustalony na podstawie umowy pomiędzy wspólnikami, należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód ten nie podlega opodatkowaniu w trakcie roku podatkowego, jednakże podlega on rozliczeniu w rocznym zeznaniu podatkowym wraz z innymi dochodami uzyskanymi w danym roku podatkowym, opodatkowanymi na zasadach ogólnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.