ITPB1/415-299/10/AD - Powstanie przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych w przypadku nieodpłatnego przeniesienia własności lokalu mieszkalnego przez spółkę komandytową na jej wspólników.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2010 r. (data wpływu 22 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie nieodpłatnego przeniesienia własności lokalu mieszkalnego na wspólników spółki komandytowej - jest prawidłowe.

W dniu 22 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie nieodpłatnego przeniesienia własności lokalu mieszkalnego na wspólników spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pan wspólnikiem w spółce komandytowej prowadzącej działalność prawniczą, która została utworzona za wkłady gotówkowe. Obaj wspólnicy posiadają równy udział w zysku Spółki. W trakcie prowadzenia działalności Spółka nabyła we wrześniu 2004 r. lokal mieszkalny z przeznaczeniem na ewentualną przyszłą siedzibę Spółki. Na chwilę obecną lokal pozostaje lokalem mieszkalnym. Lokal został nabyty za wygenerowane, opodatkowane indywidualnie przez Pana i wspólnika zyski Spółki, oraz środki z kredytu bankowego i pożyczki prywatnej. Na cele tego nabycia nie zostały wydatkowane wkłady kapitałowe wspólników. Kredyt bankowy jest zabezpieczony hipoteką na lokalu. Z uwagi na zbędność lokalu dla prowadzonej działalności gospodarczej lokal jest oddany w najem osobie trzeciej. Umowa najmu została wypowiedziana i wygasa z dniem 31 maja 2010 r. Dotychczasowi najemcy prowadzili w wynajętym lokalu działalność gospodarczą, dlatego też Spółka składała deklaracje i płaciła podatek od nieruchomości, jak od lokalu przeznaczonego na działalność gospodarczą. Z czynszu spłacany był kredyt bankowy i prywatne pożyczki wspólników. Spółka nie ma w przedmiocie działalności zbywania ani najmu nieruchomości oraz nie prowadziła faktycznie takiej działalności. Z przepisów regulujących działalność prawniczą wykonywaną w ramach Spółki wynika, że Spółka nie może prowadzić innego rodzaju działalności gospodarczej (poza działalnością prawniczą). Lokal jest ujęty w ewidencji środków trwałych i amortyzowany przez Spółkę. Mając powyższe na uwadze, ma Pan zamiar wraz ze wspólnikiem dokonać restrukturyzacji, polegającej na wycofaniu lokalu mieszkalnego ze Spółki do majątków osobistych wspólników. Rozważają Panowie nieodpłatny podział między wspólników Spółki części majątku Spółki (tj. lokalu) poprzez jednomyślne uchwalenie nieodpłatnego przeniesienia własności lokalu na obu wspólników w częściach ułamkowych odpowiednio do udziału w zyskach Spółki, bez wycofywania (zwrotu) dotychczasowych wkładów do Spółki lub rozwiązywania Spółki. Udział we własności lokalu przypadnie każdemu ze wspólników w proporcji wynikającej z udziału w zyskach Spółki. Kredyt dotychczas ciążący na Spółce i zabezpieczony hipoteką na lokalu pozostanie przy Spółce. Wspólnicy ustanowią zabezpieczenie hipoteczne na przejmowanym lokalu i zwolnią Spółkę z długu hipotecznego, wyłączając prawo regresu w stosunku do Spółki. Dodatkowo poręczą za Spółkę spłatę zobowiązań wynikających z kredytu, wystawią weksel oraz poddadzą się dobrowolnej egzekucji. Na skutek wykonania podziału określonego powyżej, wkłady wspólników w Spółce nie ulegną zmianie, gdyż ww. podział nie łączy się z wycofaniem całości bądź części wkładów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawca wskazał, że zapytanie w istotnie podobnym stanie faktycznym było już przedmiotem rozstrzygnięcia tutejszego organu sprawa o sygn. ITPB1/415-666/08/MR (interpretacja indywidualna z 5 lutego 2009 r. - nieodpłatne przeniesienie własności lokalu mieszkalnego na wspólników spółki komandytowej). Stan faktyczny jest nieco zmieniony, gdyż bank kredytujący zakup lokalu nie wyraził zgody na zmianę przeznaczenia kredytu. Stąd też wspólnicy zawarli umowę z nowym bankiem na refinansowanie zaciągniętego wcześniej kredytu, gdzie uzyskali zgodę tego banku na nieodpłatny podział między wspólników Spółki części majątku Spółki (tj. lokalu), poprzez jednomyślne uchwalenie nieodpłatnego przeniesienia własności lokalu na obu wspólników w częściach ułamkowych odpowiednio do udziału w zyskach Spółki. Na pytanie Nr 1 należy - zdaniem Wnioskodawcy- udzielić odpowiedzi pozytywnej. W myśl art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów z działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość; art. 30e tej ustawy, stosuje się odpowiednio. Przy czym w myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie wyżej cytowanej ustawy oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w tej ustawnie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Dlatego też zważywszy, iż nabycie wskazanego we wniosku lokalu mieszkalnego nastąpiło przed dniem 1 stycznia 2007 r., do jego odpłatnego zbycia mają zastosowanie przepisy wyżej cytowanej ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Zgodnie z art. 28 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten płatny jest bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik właściwy według miejsca zamieszkania. Zasada ta nie ma zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży złożą oświadczenie, iż przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ww. ustawy. Z kolei w myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 cytowanej ustawy przepisu powyższego nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynęło 6 lat. Przychód z takiego zbycia należy bowiem zaliczyć do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udział w takim prawie, związane z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Mając na względzie przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przypisy stwierdzić należy, iż przychód z zamierzonego przez spółkę komandytową zbycia lokalu mieszkalnego nie będzie stanowił przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy. Nie będzie również podlegał opodatkowaniu zryczałtowanym 10% podatkiem dochodowym ze sprzedaży nieruchomości, gdyż, jak wynika z wniosku, przeniesienie własności lokalu nastąpi nieodpłatnie. Użyte bowiem w przywołanych regulacjach pojęcie "odpłatne zbycie" oznacza przeniesienie własności lub innych praw w zamian za korzyść majątkową. Natomiast w przypadku uznania stanowiska dotyczącego pytania 1 za nieprawidłowe i stwierdzenia, iż zbycie lokalu mieszkalnego w przedmiotowym stanie faktycznym stanowi "odpłatne zbycie" w rozumieniu ww. przepisów ustawy - należy uznać, iż odpowiedź na pytanie 2 jest pozytywna. Lokal mieszkalny został bowiem nabyty w 2004 r., zaś przychód z jego odpłatnego zbycia nie podlega opodatkowaniu, jeżeli nastąpi po upływie 5 lat od końca roku, w którym został nabyty. Tym samym termin ten upłynął 31 grudnia 2009 r., na dzień składania niniejszego wniosku zbycie to nie podlega opodatkowaniu ani na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3, ani na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania pierwszego uznaje się za prawidłowe. W związku z powyższym odstąpiono od udzielenia odpowiedzi na pytanie drugie.

Stosownie do art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Spółka komandytowa, co wynika z art. 8 § 1 Kodeksu, może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

W myśl art. 123 § 1 Kodeksu, komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

W sprawach nieuregulowanych w Dziale III Kodeksu do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej (art. 103 Kodeksu).

Z kolei, art. 28 Kodeksu precyzuje, że majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

W świetle powyższych regulacji, majątek spółki komandytowej jest prawnie wydzielony.

Tym samym wyraźnie należy zaznaczyć, że wszelkie przesunięcia majątkowe pomiędzy spółką komandytową a jej wspólnikami dotyczące rzeczy lub praw są odpowiednio zbyciem i nabyciem dla spółki i jej wspólników.

Z opisu zdarzenia wskazanego we wniosku wynika, że spółka komandytowa, której jest Pan wspólnikiem ma zamiar przenieść nieodpłatnie na rzecz Pana i wspólnika lokal mieszkalny będący środkiem trwałym Spółki. Tym samym zdarzenie to wymaga zanalizowana w kontekście regulacji traktujących o zbyciu składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie, nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Jednakże w myśl art. 14 ust. 2c ww. ustawy do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 30e ust. 1 wskazanej powyżej ustawy - od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Przy czym w myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tej ustawie w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Dlatego też zważywszy, iż nabycie wskazanego we wniosku lokalu mieszkalnego nastąpiło przed dniem 1 stycznia 2007 r., do jego odpłatnego zbycia miałyby zastosowanie przepisy ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. Zgodnie z art. 28 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., podatek od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten płatny jest bez wezwania, w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego, właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada ta nie ma zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ww. ustawy.

Z kolei, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 tejże ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisu powyższego nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynęło 6 lat. Przychód z takiego zbycia należy bowiem zaliczyć do przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

We wniosku z dnia 18 marca 2010 r. wskazano, iż zbycie lokalu nastąpi nieodpłatnie.

Mając na względzie przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż zamierzone przez spółkę komandytową nieodpłatne zbycie lokalu mieszkalnego nie będzie skutkowało powstaniem przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ww. ustawy. Nie powstanie także obowiązek zapłaty zryczałtowanego 10% podatku dochodowego ze sprzedaży nieruchomości, gdyż, jak wskazano we wniosku, przeniesienie własności lokalu nastąpi nieodpłatnie. Użyte zaś w przywołanych regulacjach pojęcie "odpłatne zbycie" oznacza przeniesienie własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową.

Ewentualnie gdyby czynność, o której mowa we wniosku, w istocie stanowiła umowę darowizny, po stronie obdarowanych osób mógłby powstać obowiązek zapłaty podatku na zasadach wynikających z ustawy o podatku od spadków i darowizn, co nie jest przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Zastrzec równocześnie należy, iż tutejszy organ podatkowy wydając interpretację nie weryfikował, czy zbycie nieruchomości nastąpi rzeczywiście nieodpłatnie. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Dodatkowo wskazać należy, iż jeżeli opis zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym, wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez jednego ze wspólników spółki, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego wobec pozostałych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.