ITPB1/415-29/11/MR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2011 r. (data wpływu 11 stycznia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 5 kwietnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (spółka z o.o.) zgłosił się do udziału w konkursie architektonicznym na projekt koncepcyjny budynku muzeum, organizowanego przez Muzeum Narodowe. Do zgłoszonego wniosku załączono imienny wykaz zespołu projektowego. W celu udziału w konkursie, Wnioskodawca musi zebrać zespół projektantów, który będzie składał się z pracowników Spółki, którzy wyrażą chęć brania udziału, projektantów z zewnątrz, nie prowadzących działalności gospodarczej oraz twórców. Wszyscy członkowie zespołu projektantów posiadają w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy. Wśród członków zespołu jest jeden twórca, w ramach jego zakresu działalności jest projektowanie architektoniczne.

Z członkami zespołu projektowego Wnioskodawca zawarł Umowy o współpracy na wykonanie projektu koncepcyjnego. Projekt koncepcyjny budynku muzeum stanowi przedmiot prawa autorskiego (utworu) w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Z treści umowy wynika, iż jedynym wynagrodzeniem za pracę nad projektem będzie jedynie ewentualna nagroda w konkursie. Umowa zawiera również informację o przeniesieniu praw autorskich oraz o potrąceniu zobowiązań publicznoprawnych. Wykonawca wykona dzieło w siedzibie Zamawiającego przy wykorzystaniu komputerów i oprogramowania Zamawiającego. Zamawiający zapewni wszelkie materiały i urządzenia niezbędne do wykonania przedmiotu umowy. Bezpośrednią odpowiedzialność przed Organizatorem konkursu za wykonanie dzieła przez Wykonawcę ponosi Zamawiający. W przypadku otrzymania nagrody pieniężnej w konkursie przez Zamawiającego strony ustalają wynagrodzenie dla Wykonawcy w wysokości X% nagrody uzyskanej przez Zamawiającego. Z każdym członkiem zespołu Wnioskodawca zawrze umowę o podział ewentualnej nagrody w konkursie (X% od nagrody). W Umowie o współpracy nad projektem konkursowym jest zawarta informacja, iż odpowiedzialność wobec osób trzecich za wykonane dzieło ponosi Zamawiający.

W umowie będzie również informacja o braku roszczeń finansowych wobec spółki z o.o. (Wnioskodawcy) w przypadku nie otrzymania żadnej nagrody oraz przeniesienie autorskich praw majątkowych na rzecz Organizatora (wymóg w regulaminie konkursu). Wypłata ewentualnej nagrody, będzie jedynym wynagrodzeniem za włożony wkład pracy. Z zakresu obowiązków pracowników zatrudnionych na umowę o pracę w spółce z o.o. wyklucza się obowiązek uczestnictwa w konkursach, w których bierze udział spółka. Udział pracownika jest wyłącznie jego prywatną decyzją. Praca nad projektem konkursowym będzie wykonywana poza obowiązującymi godzinami pracy spółki.

Zgodnie z Regulaminem Konkursu uczestnik konkursu ma obowiązek złożyć podpisaną umowę o przeniesienie autorskich praw majątkowych. W związku z powyższym Wykonawca wraz z Zamawiającym przenoszą majątkowe prawa autorskie do wykonanego dzieła a w szczególności prawo do jednokrotnego wykorzystania projektu na Organizatora Konkursu. Osobiste prawa autorskie, jako niezbywalne, pozostają własnością autora dokumentacji projektowej.

Spółka zakłada, że otrzyma jakąś nagrodę w ww. konkursie. Organizator konkursu przekaże całą wartość nagrody na konto Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jak Spółka powinna rozliczyć się pod względem podatkowym z poszczególnymi członkami zespołu biorącymi udział w konkursie.

Zdaniem Wnioskodawcy, każdemu z wymienionych członków zespołu projektowego po uwzględnieniu% ustalonej kwoty w umowie na przygotowanie konkursu powinna potrącić i przekazać do właściwego urzędu skarbowego wg siedziby Spółki 10% zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z art. 41 ust. 4 spółka (Wnioskodawca) jest w obecnej sytuacji płatnikiem i ciążą na niej obowiązki wg art. 42 ustawy, gdyż dokonuje wypłaty nagrody, (udostępnia nagrodę) zgodnie z wykazem złożonym Organizatorom Konkursu. Wobec pracowników również spółka powinna potrącić z ustalonej kwoty 10% zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych, gdyż praca nad konkursem nie leży w obowiązkach pracowników spółki, organizowana jest przez osoby z zewnątrz, pracownik nie otrzyma za włożony wkład pracy wynagrodzenia (jedynie nagrodę w przypadku wygranej, z innych środków niż od pracodawcy), praca nad konkursem będzie wykonywana poza godzinami pracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 tej ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy, źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Jak stanowi art. 13 pkt 8 lit. a) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej - z wyjątkiem przychodów uzyskiwanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Z cytowanego przepisu wynika, że okolicznościami wyróżniającymi opisaną działalność są:

* osobiste wykonywanie usługi (dzieła),

* podstawa działania w postaci umowy zlecenia lub umowy o dzieło,

* uzyskiwanie przychodu od osoby prawnej, jej jednostki organizacyjnej, jednostki organizacyjnej bez osobowości prawnej lub przedsiębiorcy, dla potrzeb których podatnik wyłącznie wykonuje usługi (dzieło), oraz

* niewykonywanie tego rodzaju usług (dzieł) na rzecz ludności.

Do przychodów powyższych nie można zaliczyć przychodów uzyskanych przez podatnika na podstawie umowy zlecenia (umowy o dzieło), których zakres pokrywa się z przedmiotem prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 22 ust. 9 pkt 4 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4, 6 i 8 określa się w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Artykuł 22 ust. 9 pkt 3 ustawy stanowi, że koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatników w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) najniższa stawkę podatkową, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a powoływanej ustawy).

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy nie są obowiązani do poboru zaliczek od należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 2 i 8, jeżeli podatnik złoży oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek dochodowy oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczkę (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Natomiast jak stanowi art. 30 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 6, 6a i 68 - w wysokości 10% wygranej nagrody.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zawarł z członkami zespołu projektantów umowy o współpracy na wykonanie projektu koncepcyjnego, który stanowi przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wynagrodzeniem dla członków zespołu (Wykonawców) za wkład pracy włożony w stworzenie projektu (dzieła) mają być środki pochodzące z nagrody, którą ewentualnie otrzyma Wnioskodawca (Zamawiający dzieło) jeżeli wygra konkurs. Wykonawcy wykonają dzieło w siedzibie Zamawiającego przy wykorzystaniu komputerów i oprogramowania Zamawiającego. Zamawiający zapewni wszelkie materiały i urządzenia niezbędne do wykonania przedmiotu umowy. Bezpośrednią odpowiedzialność przed Organizatorem konkursu za wykonanie dzieła przez Wykonawców ponosi Zamawiający.

Umowa o współpracę należy do kategorii umów nienazwanych, której treść strony ukształtują samodzielnie wedle swego uznania (swobodą kreowania stosunków umownych). Podstawę zawarcia umowy o współpracę stanowi art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Przepis ten stanowi, że strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Umowy nienazwane, w tym i umowa o współpracy, posiadają niejednokrotnie cechy różnych umów typowych (np. umowy zlecenia, umowy o dzieło).

Przez umowę o dzieło przyjmujący zamówienie zobowiązuje się do wykonania oznaczonego dzieła, a zamawiający do zapłaty wynagrodzenia (art. 627 Kodeksu cywilnego). Umowa o dzieło jest umową konkretnego, indywidualnie oznaczonego rezultatu.

Wysokość wynagrodzenia za wykonanie dzieła można określić przez wskazanie podstaw do jego ustalenia. Jeżeli strony nie określiły wysokości wynagrodzenia ani nie wskazały podstaw do jego ustalenia, przyjmuje się w razie wątpliwości, że strony miały na myśli zwykłe wynagrodzenie za dzieło tego rodzaju. Jeżeli także w ten sposób nie da się ustalić wysokości wynagrodzenia, należy się wynagrodzenie odpowiadające uzasadnionemu nakładowi pracy oraz innym nakładom przyjmującego zamówienie, co wynika z art. 628 § 1 Kodeksu cywilnego. W piśmiennictwie podkreśla się ponadto osobliwe cechy umowy o dzieło autorskie. Przedmiotem umowy o dzieło autorskie jest dzieło szczególne, oznaczone jako "utwór". Umowa o dzieło autorskie powinna wskazywać rodzaj utworu, postać jego ustalenia, formę rozporządzania, pola eksploatacji i wynagrodzenie. Utwór jest prawidłowo oznaczony, jeżeli przedmiotem umowy o dzieło autorskie jest rezultat działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w określonej przez strony postaci. Zagadnienie ucieleśnienia rezultatów niematerialnych w rzeczy, w szczególności z punktu widzenia odpowiedzialności za wady przedmiotu tej umowy, nie ma pierwszoplanowego znaczenia w wypadku umowy o dzieło autorskie (A. Brzozowski (w:) System prawa prywatnego, t. 7, 2004, s. 333-334).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że przychód z tytułu wykonania dzieła - projektu koncepcyjnego jaki otrzymają członkowie zespołu projektantów należy zakwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy. Z opisanego we wniosku zdarzenia wynika bowiem, że umowę o współpracy na wykonanie projektu koncepcyjnego należy zaliczyć do umów nienazwanych - stosunki prawne regulowane umową kreowane są przez strony w sposób dowolny, której można przypisać jednak cechy umowy o dzieło. Rezultatem umowy ma być stworzenie konkretnego dzieła (projektu koncepcyjnego). Wykonawcy otrzymają od Zamawiającego wynagrodzenie za włożony wkład pracy. Przedmiotem wskazanej we wniosku umowy jest rezultat działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Jednocześnie błędnym jest utożsamianie przez Wnioskodawcę wynagrodzenia za wykonanie dzieła, które przysługiwać będzie członkom zespołu projektantów z nagrodą, którą Wnioskodawca uzyska za zwycięstwo w konkursie. Przedmiotowa nagrodę otrzyma bowiem spółka, która bierze udział w konkursie. Innymi słowy, to spółka (a nie członkowie zespołu projektantów) jest uczestnikiem konkursu. Tytułem ewentualnego przysporzenia majątkowego dla członków zespołu będzie umowa o współpracy (stworzenie dzieła), a nie wygrana w konkursie, której beneficjentem będzie spółka. Wobec tego zastosowanie normy określonej w art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy nie znajduje uzasadnienia.

W konsekwencji powyższego, w przypadku wypłaty przedmiotowych należności na rzecz członków zespołu projektantów, na Wnioskodawcy ciążyć będą obowiązki płatnika określone przepisami art. 41 i 42 ustawy, w związku z czym jest on obowiązany do poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek.

W przypadku twórcy, który złoży oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca nie jest obowiązany do poboru zaliczki na podatek.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy w zakresie obowiązków płatnika i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów (podatników).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.