ITPB1/415-288/08/HD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując Pana wniosek z dnia 21 maja 2008 r. (data wpływu 26 maja 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości rozliczania przychodów, kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, strat oraz ulg wspólników spółki komandytowej, będących osobami fizycznymi, proporcjonalnie do ich udziału w zysku spółki - jest prawidłowe.

W dniu 26 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości rozliczania przychodów, kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, strat oraz ulg wspólników spółki komandytowej, będących osobami fizycznymi, proporcjonalnie do ich udziału w zysku spółki.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Od 1990 r. jest Pan udziałowcem spółki z o.o. W okresie od 1991 r. do 2001 r. był Pan zatrudniony w tej spółce, na podstawie umowy o pracę, na stanowisku vice prezesa zarządu. Od 2001 r., na podstawie samego aktu powołania przez Zgromadzenie Wspólników (bez umowy o pracę), jest Pan członkiem zarządu spółki z o.o. Przedmiotem działalności tej spółki jest handel materiałami budowlanymi, prace projektowe i budowlane, handel nieruchomościami, usługi geodezyjne, mechaniczne, transportowe i spedycyjne. Usługi transportowe i spedycyjne stanowią obecnie ponad 90% działalności spółki.

Zamierza Pan zawiązać spółkę komandytową, w której wraz z drugą osobą fizyczną-wspólnikiem spółki z o.o., będzie komandytariuszem, natomiast spółka z o.o. będzie komplementariuszem. Do spółki komandytowej jej wspólnicy wniosą następujące wkłady:

Podział zysku oraz udział w stratach spółki komandytowej będzie wyglądał następująco:

Przedmiotem działalności spółki komandytowej będzie handel materiałami budowlanymi, prace projektowe i budowlane, handel nieruchomościami, usługi geodezyjne, mechaniczne, transportowe i spedycyjne. Z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki komandytowej zamierza Pan dokonać wyboru opodatkowania dochodów na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na podstawie przepisów ustaw o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o podatku dochodowym od osób prawnych, w świetle opisu stanu faktycznego, prawidłowe będzie określenie dla każdego wspólnika spółki komandytowej jego przychodów z udziału w tej spółce (oraz odpowiednio rozliczanie kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg) proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki ustalonego w umowie spółki komandytowej.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wniosek zostanie rozpatrzony odrębnym pismem.

Zdaniem Wnioskodawcy, spółki osobowe, do których zalicza się również spółka komandytowa, są traktowane w zakresie podatku dochodowego transparentnie (art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), co oznacza, że to nie one są podatnikami tego podatku, lecz ich wspólnicy. Zatem przychody i koszty spółki komandytowej, a także wszelkie inne zdarzenia, wywołujące skutki podatkowe w podatku dochodowym, traktuje się jako przychody i koszty wspólników tej spółki (odpowiednio - jako zdarzenia, które wywołują skutki podatkowe bezpośrednio dla wspólników takiej spółki).

Umowa spółki komandytowej powinna zawierać oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika i ich wartość (art. 105 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych). Komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej (art. 123 § 1 k.s.h.). Zatem, wspólnicy spółki komandytowej mają prawo ustalić w umowie spółki inny sposób podziału zysku przypadającego komandytariuszowi. Umowa spółki komandytowej może regulować zarówno uczestnictwo w zysku, jak i uczestnictwo w stracie. Jeżeli jednak w umowie brak jest uregulowań dotyczących uczestnictwa w stracie, zastosowanie znajduje art. 123 § 3 k.s.h., zgodnie z którym w razie wątpliwości komandytariusz uczestniczy w stracie jedynie do wartości umówionego wkładu.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika, określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Z kolei z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe.

Reguły te, zarówno na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych (art. 8 ust. 2), jak i na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych (art. 5 ust. 2) stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, zwolnień i ulg oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zasady wykładni systemowej nakazują więc przyjąć, że podział przychodów i kosztów między wspólnikami spółki komandytowej - zarówno będącymi osobami prawnymi, jak i osobami fizycznymi - powinien być dokonany jednolicie, w takiej proporcji, w jakiej poszczególni wspólnicy partycypują w zyskach tej spółki. Zatem proporcję, o której mowa w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustala się w stosunku do przysługującego wspólnikowi udziału w przychodach i kosztach spółki komandytowej, stosownie do postanowień zawartych w umowie spółki, przy czym pod pojęciem udziału należy rozumień udział w zyskach tej spółki.

Wobec powyższego zarówno przychody, jak i koszty uzyskania przychodu powinny być rozliczane przez wspólników spółki komandytowej proporcjonalnie do ich udziałów w zyskach tej spółki - określonych w umowie spółki.

Podaje Pan również, że zaprezentowane stanowisko jest identyczne ze stanowiskiem Departamentu Podatków Dochodowych Ministerstwa Finansów wyrażonym w piśmie opublikowanym w Biuletynie Skarbowym Ministerstwa Finansów nr 3/2007.

Mając powyższe na względzie uważa Pan, że w świetle przepisów ustaw o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o podatku dochodowym od osób prawnych, prawidłowy jest podział przychodów i kosztów pomiędzy wspólników spółki komandytowej proporcjonalnie do ustalonego w umowie spółki ich udziału w zyskach, który został opisany w stanie faktycznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Ponieważ spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku, oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

W myśl art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

Odnosząc przedstawiony stan prawny do opisu zdarzenia przyszłego zawartego w złożonym wniosku należy zauważyć, że prawidłowym będzie określenie dla wspólnika spółki komandytowej, będącego osobą fizyczną, jego przychodów z udziału w tej spółce oraz odpowiednio rozliczanie kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg - proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki ustalonego w umowie spółki komandytowej.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest kwestia wyboru formy opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki komandytowej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ramach bowiem wydawanej interpretacji indywidualnej organ ocenia Pana stanowisko, przytaczając w tym zakresie właściwe przepisy prawa podatkowego. Zarówno Pana pytanie jak i zawarte względem niego stanowisko odnosiły się wyłącznie do kwestii rozliczania przychodów, kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, strat oraz ulg wspólników spółki komandytowej proporcjonalnie do ich udziału w spółce. W takim też zakresie została udzielona interpretacja indywidualna.

Niezależnie od tego, uzyskanie interpretacji indywidualnej w zakresie wyboru formy opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki komandytowej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych możliwe jest poprzez złożenie odrębnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wraz z wypełnieniem wszystkich pozostałych warunków określonych w ustawie - Ordynacja podatkowa - warunkujących wydanie interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.