ITPB1/415-270/08/PSZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2008 r. (data wpływu 12 maja 2008 r.) uzupełnione pismem z dnia 17 czerwca 2008 r. (data wpływu 20 czerwca 2008 r.) udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia stawki amortyzacyjnej dla budynku użytkowo-mieszkalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia stawki amortyzacyjnej dla budynku użytkowo-mieszkalnego. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 czerwca 2008 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pani pozarolniczą działalność gospodarczą w formie spółki jawnej w zakresie handlu artykułami jubilerskimi oraz wynajmu lokali użytkowych i mieszkalnych. Spółka jawna jest m.in. właścicielem nieruchomości. Na przedmiotowej nieruchomości znajduje się budynek użytkowo-mieszkalny, który na podstawie decyzji Inspektora Nadzoru Budowlanego, może być użytkowany zgodnie z jego przeznaczeniem. Ogółem powierzchnia użytkowa tego budynku wynosi 547 m ^2, przy czym 126 m ² stanowi część mieszkalna, 298,50 m ² stanowi część związaną z działalnością gospodarczą. Powierzchnia komunikacyjna zajmuje 121,60 m ^2. Ciągi komunikacyjne, tj. korytarze, windy, użytkowane są przez najemców lokali użytkowych, a także przez użytkowników lokali mieszkalnych.

W dniu 14 kwietnia 2008 r. Inspektor Nadzoru Budowlanego wydał pozwolenie na użytkowanie przedmiotowego budynku i z tym dniem Spółka zaewidencjonowała go w ewidencji środków trwałych. Łączna kwota wydatków poniesionych na wybudowanie budynku użytkowo-mieszkalnego wyniosła 1.145.256 zł 87 gr.

Ponadto, na budowę ogrodzenia posesji poniesiono wydatek w wysokości 18.693 zł 70 gr. Utwardzenie placu przed budynkiem kosztowało spółkę 9.457 zł 18 gr. Zaznacza Pani, że utwardzony plac oraz ogrodzenie budynku użytkowo-mieszkalnego związane są tylko z jednym budynkiem znajdującym się na przedmiotowej nieruchomości.

Od miesiąca maja 2008 r. cała nieruchomość, tj. lokal użytkowy, lokal mieszkalny oraz plac został przez Spółkę wynajęty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Od kiedy, w jakiej wysokości oraz od jakiej podstawy ma Pani prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów roku 2008 i lat następnych odpisy amortyzacyjne od przyjętego w dniu 14 kwietnia 2008 r. budynku handlowego wraz z lokalem mieszkalnym.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowy budynek jest źródłem przychodu dwóch rodzajów dzielności gospodarczej, tj. usług w zakresie wynajmu lokali użytkowych oraz w zakresie najmu lokali mieszkalnych. Z tego też względu, przy wyliczaniu kwoty odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów winny być stosowane dwie stawki odpisów amortyzacyjnych t.j. 2,5% i 1,5%. Ponieważ nie ma możliwości wyliczenia, jaką kwotę spółka wydatkowała na budowę lokalu mieszkalnego, podstawa naliczenia odpisów amortyzacyjnych winna być naliczona proporcjonalnie. Podstawą naliczenia proporcji powinien być udział powierzchni mieszkalnej (126,90 m ²) i użytkowej oraz komunikacyjnej (420,10 m ²) przy prowadzeniu działalności, do powierzchni użytkowej (547 m ²) ogółem. Zdaniem Pani, od miesiąca maja 2008 r. od podstawy 879.557 zł 28 gr (76,80 m ²) wartości początkowej ma Pani prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne wg stawki 2,5%, co stanowi kwotę 1.465 zł 93 gr, natomiast od pozostałej podstawy w kwocie 265.699 zł 59 gr, dotyczącej lokalu mieszkalnego odpisy amortyzacyjne wg stawki 1,5%, co stanowi kwotę miesięczną 322 zł 12 gr. Pozostałe budowle znajdujące się na przedmiotowej nieruchomości, tj. utwardzony plac, ogrodzenie, powinny być amortyzowane od miesiąca maja 2008 r. wg stawki amortyzacyjnej 2,5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na:

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Podatnicy mogą - stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy - uznać za koszty uzyskania przychodów jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami art. 22a-22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 23.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Stosownie do treści przepisu art. 22i ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 21h ust. 1 pkt 1. Stawki amortyzacyjne ustalone w wykazie stawek amortyzacyjnych stanowiącym załącznik do ww. ustawy są przyporządkowane do określonych symboli Klasyfikacji Środków Trwałych. W związku z tym aby ustalić stawkę amortyzacyjną konieczne jest określenie do jakiej grupy (podgrupy, rodzaju) Klasyfikacji Środków Trwałych środek trwały należy. Jest to konieczne dla właściwego ustalenia stawki amortyzacyjnej. W przypadku budynków sprowadza się to do ustalenia, czy zgodnie z Klasyfikacją budynek należy zaliczyć do budynków mieszkalnych, dla których obowiązuje stawka 1,5%, czy też do budynków niemieszkalnych (stawka 2,5%).

Budynki mieszkalne wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny zgodnie z jego przeznaczeniem.

Z przedłożonego przez Panią wniosku wynika, iż w przedmiotowym budynku o powierzchni całkowitej 547 m ^2, powierzchnia mieszkalna wynosi 126,90 m ^2, co stanowi 23,20% całkowitej powierzchni, natomiast powierzchnia niemieszkalna wynosi 420,10 m ^2, co stanowi 76,80% całkowitej powierzchni, zatem budynek ten ma charakter niemieszkalny. W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, iż przedmiotowy budynek może być amortyzowany wg stawki amortyzacyjnej 2,5%.

Jak wskazano powyżej, klasyfikując środki trwałe do poszczególnych grup należy posiłkować się Klasyfikacją Środków trwałych. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 z późn. zm.) Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych.

W Klasyfikacji Środków Trwałych za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być m.in. np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt, tzw. obiekt zbiorczy, którym może być np. zespół przewodów rurociągowych, zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy, osiedla lub zespoły komputerowe (część I - objaśnienia uwagi wstępne KŚT).

Zgodnie z uwagami szczegółowymi do grupy 1 - budynki i lokale Klasyfikacji Środków Trwałych stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych w skład budynku, jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się również tzw. "obiekty pomocnicze" obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie, itp. Zatem w przypadku, gdy plac i ogrodzenie otacza tylko jeden budynek to stanowią one "elementy" wchodzące w skład budynku, a tym samym ich wartość powiększa wartość początkową budynku.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w skład przedmiotowej nieruchomości wchodzi jeden budynek użytkowo-mieszkalny, utwardzony plac oraz ogrodzenie. Tak więc, zgodnie z uwagami szczegółowymi zawartymi w Załączniku do ww. rozporządzenia utwardzony plac oraz ogrodzenie obsługujące pojedynczy obiekt inwentarzowy nie stanowią odrębnych środków trwałych, natomiast ich wartość powiększa wartość początkową budynku.

Reasumując, odnosząc powyższe uregulowania do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, stwierdzić należy, że odpisów amortyzacyjnych może Pani dokonywać od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek trwały wprowadzony został do ewidencji środków trwałych, tj. od miesiąca maja 2008 r.

Utwardzony plac oraz ogrodzenie wchodzą w skład budynku użytkowo-mieszkalnego, a tym samym ich wartość powiększa wartość początkową budynku i stanowi wraz nim jeden środek trwały. Podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych będzie więc wartość budynku wraz z wydatkami poniesionymi na utwardzenie placu oraz budowę ogrodzenia. Właściwą stawką amortyzacyjną dla przedmiotowego środka trwałego jest stawka 2,5%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 - 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.