ITPB1/415-232b/11/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2011 r. (data wpływu 2 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 2 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismami z dnia 31 maja 2011 r. (data wpływu 3 czerwca 2011 r.) i 7 czerwca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce jawnej, której przedmiotem działalności jest wyłącznie prowadzenie szkół niepublicznych posiadających uprawnienia szkól publicznych, t.j. zaocznego liceum ogólnokształcącego oraz zaocznego uzupełniającego liceum ogólnokształcącego. Spółka, jako osoba prowadząca szkoły niepubliczne, otrzymuje dotacje podmiotowe z Gminy Miasta. Spółka prowadzi dwa odrębne rejestry dotacji otrzymywanych z Gminy Miasta dla każdej ze szkół. W podatkowej księdze przychodów i rozchodów ujmowane są przychody z opłat (czesne) i darowizn, a także koszty związane z prowadzeniem spółki oraz koszty związane z funkcjonowaniem obu szkół, nie uwzględnione w rejestrach rozliczenia dotacji. Spółka, zamierza wypłacać Wnioskodawcy (jednemu ze wspólników) wynagrodzenie za pracę, w ramach której Wnioskodawca będzie wykonywał czynności w zakresie pedagogicznym, wynikające z jego wykształcenia zawodowego, a nie związane z reprezentacją spółki. Wynagrodzenie z tego tytułu, będzie rozliczane z otrzymanej przez spółkę dotacji podmiotowej z Gminy Miasta, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku numerem trzecim).

Czy wynagrodzenie Wnioskodawcy - wspólnika spółki jawnej nie będzie stanowiło kosztu uzyskania przychodów, tylko dla Wnioskodawcy, w takim udziale w jakim wynosi jego udział w spółce jawnej, a będzie kosztem uzyskania przychodu dla pozostałego wspólnika spółki jawnej.

Zdaniem Wnioskodawcy (wspólnika spółki jawnej), jego wynagrodzenie nie stanowi kosztu uzyskania przychodu zarówno dla niego jak i dla drugiego wspólnika spółki.

Wydatki i koszty bezpośrednio sfinansowane z dotacji zwolnionych od podatku dochodowego na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 - nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów, co wynika z treści art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy. W myśl tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122 i 129, 136 i 137. Ponadto zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników.

Powyższy przepis nie uzależnia prawa do zaliczenia danych kosztów do kosztów uzyskania przychodu od formy w jakiej wykonywana jest dana praca (umowa o pracę, umowa zlecenia, bezumownie).

Natomiast zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jawna, której wspólnikiem jest Wnioskodawca, w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej świadczy usługi edukacyjne prowadząc szkoły niepubliczne posiadające uprawnienia szkół publicznych. Spółka jako podmiot prowadzący szkoły niepubliczne, otrzymuje dotacje podmiotowe od Gminy Miasta. Dochód uzyskany z powyższych dotacji zwolniony jest od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy.

Za czynności pedagogiczne wykonane w ramach prowadzonej w formie spółki jawnej działalności gospodarczej Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie.

Oceniając możliwość zaliczenia pobranych przez Wnioskodawcę kwot z tego tytułu, należy zauważyć, że wspólnicy prowadząc działalność gospodarczą w formie spółki osobowej uzyskują przychody i ponoszą koszty uzyskania przychodów, które są rozliczane proporcjonalnie do wysokości posiadanych udziałów w tej Spółce. Zatem otrzymane środki nie stanowią wynagrodzenia dla Wnioskodawcy (wspólnika spółki jawnej), lecz przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Wobec tego skutki podatkowe otrzymania przez Wnioskodawcę wskazanego we wniosku wynagrodzenia, będą tożsame ze skutkami otrzymania dotacji przez spółkę.

Zatem skoro "wynagrodzenie" Wnioskodawcy w związku z wykonywaniem przez niego czynności pedagogicznych, stanowi przychód z prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej (zwolnionej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy), to wartość tego "wynagrodzenia" nie może jednocześnie stanowić kosztu uzyskania tego przychodu. Wartość środków pobranych przez wspólnika spółki osobowej z dochodów uzyskiwanych w ramach spółki, nie może być w ogóle rozpatrywana w kategorii kosztów, zarówno dla tego wspólnika, jak i pozostałych wspólników.

W konsekwencji w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania powołane we wniosku przepisy art. 23 ust. 1 pkt 10 i art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, dotyczące wyłączenia danych wydatków z kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym "wynagrodzenie" wspólnika z tytułu wykonywania czynności pedagogicznych, nie stanowi kosztów uzyskania przychodów, uznano za prawidłowe, jednak z innych względów niż wskazano we wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.