ITPB1/415-188/11/MR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2011 r. (data wpływu 21 lutego 2011 r.), uzupełnionym w dniu 27 kwietnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży zabudowanej nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży zabudowanej nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca posiada prawo własności działki nieruchomości gruntowej (działka nr 12/15) zabudowanej halą magazynową składającą się z dwóch części o powierzchni całkowitej 1.251 m ^2, budynku socjalno - garażowego i gruntu. Nieruchomość została nabyta poza prowadzoną przez osobę fizyczną działalnością gospodarczą w 2002 r. od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa w celach osobistych i prowadzenia działalności rolniczej.

Nabycie to nie podlegało podatkowi od towarów i usług. W lutym 2002 r. jedna część hali magazynowej o powierzchni 625,5 m ² została przez Wnioskodawcę wydzierżawiona Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Ta część hali została wprowadzona do działalności gospodarczej osoby fizycznej, jest fakturowana, jednak nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa. Druga część hali, również o powierzchni 625,5 m ² oraz budynek socjalno - garażowy o powierzchni 192 m ² nie są związane z działalnością gospodarczą osoby fizycznej, nie są fakturowane ani dzierżawione. Grunt o powierzchni 11.133 m ² (stanowiący część działki 12/15, nie jest wyodrębniony ewidencyjnie i własnościowo) w tym, w części o pow. 7.800 m ² jest dzierżawiony Spółce z o.o., stanowiąc drogę dojazdową. Dzierżawa tej drogi dojazdowej realizowana jest poza prowadzoną przez osobę fizyczną działalnością gospodarczą. Dzierżawca (spółka z o.o.) wyraża chęć zakupu całej działki 12/15 od Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (oznaczone we wniosku nr 2).

Jakie skutki podatkowe na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych będzie rodziła sprzedaż nieruchomości zabudowanej nabytej i wydzierżawianej wprowadzonej częściowo do działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę bez wprowadzania jej do ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą reguluje art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychodem z działalności gospodarczej są również (obok przychodów z dokonywania czynności będących przedmiotem działalności przedsiębiorstwa) przychody z tytułu odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku będących środkami trwałymi ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Oznacza to, że o ile nieruchomość wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych, jej zbycie nie będzie stanowiło przychodu przedsiębiorstwa.

Powyższe przesądza o tym, iż włączenie części hali produkcyjnej do działalności gospodarczej prowadzonej przez wydzierżawiającego oraz fakt wydzierżawiania (nawet w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa) drogi dojazdowej nie będzie rodziło skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile nieruchomości te nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa i nie były co do nich dokonywane odpisy amortyzacyjne.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006, Nr 217, poz. 1588, dalej - ustawa zmieniająca) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o PIT, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w ustawie wymienionej w art. 1 (ustawy o PIT), w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Zgodnie z art. 28 ust. 1 i 2 ustawy o PIT w obowiązującej przed dniem 1 stycznia 2007 r. treści, przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł, zaś podatek od takiego przychodu ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.

W myśl obowiązującej obecnie (jak również przed dniem 1 stycznia 2007 r.) treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT źródło przychodu stanowi odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższe oznacza, iż aby zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości stanowiło źródło przychodu (podlegało zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych), muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

* nieruchomość musi podlegać zbyciu poza działalnością gospodarczą zbywcy, oraz

* nie upłynął okres 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości.

Jeżeli choćby jedna z tych przesłanek nie zostanie spełniona, zbycie nieruchomości nie będzie stanowiło przychodu po stronie zbywcy.

W analizowanym stanie faktycznym zbycie przez Wnioskodawcę całej działki 12/15, na którą składa się: dwuczęściowa hala magazynowa (której jedna część jest wprowadzona działalności gospodarczej zbywcy, lecz nie jest wprowadzona do ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa), gruntu niezabudowanego, budynku socjalno-garażowego oraz wydzierżawianej Sp. z o.o. drogi dojazdowej o powierzchni 700 m ² nie będzie stanowiło źródła przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem w konsekwencji nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do nieruchomości będących przedmiotem dzierżawy należy stwierdzić, iż pomimo, że wykazują one związek z prowadzonym przez osobę fizyczną przedsiębiorstwem, to nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych, zatem ich sprzedaż nie stanowi źródła przychodu w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu natomiast do pozostałych nieruchomości, t.j. hali produkcyjnej, budynku socjalno - garażowego oraz gruntu niezabudowanego należy stwierdzić, iż czynność ich zbycia nie spełnia drugiej ze wskazanych wyżej przesłanek przesądzających o opodatkowaniu takiej czynności podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Osoba fizyczna dokonuje bowiem co prawda zbycia nieruchomości niezwiązanej z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą lecz od nabycia upłynął okres dłuższy niż 5 lat.

Powyższe przesądza o tym, iż zbycie przez Wnioskodawcę nieruchomości składających się na działkę 12/15 nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 i 8 powołanej ustawy, źródłami przychodów są:

* pozarolnicza działalność gospodarcza,

* odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy - nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy).

W myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej jest również odpłatne zbycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących:

Do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy, nie zalicza się jednak, stosownie do treści art. 14 ust. 2c ww. ustawy, przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Powołane przepisy ustawy nie regulują wprost zasad opodatkowania przychodu ze sprzedaży składników majątku nie spełniających kryteriów wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy. Dlatego dokonując wykładni przepisów ustawy w tym zakresie należy mieć na względzie, iż zasadą jest, że przychód z działalności gospodarczej stanowi każda kwota należna podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą. Przepis art. 14 ww. ustawy nie wymienia szczegółowo wszystkich przychodów z tego źródła, zaś w art. 14 ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy wymienione zostały tylko niektóre rodzaje przychodów zaliczanych do przychodów z działalności gospodarczej (w tym przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi). Z tego względu, sprzedaż każdego innego składnika (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych), wykorzystywanego w działalności gospodarczej, stanowi przychód z tytułu działalności gospodarczej na podstawie ogólnej zasady wyrażonej w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy kwalifikacji przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie ma bowiem przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca dokonuje sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem hali magazynowej oraz budynkiem socjalno-garażowym. Część hali o powierzchni 625,5 m ² była od lutego 2002 r. przedmiotem dzierżawy na rzecz spółki z o.o. w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Hala nie została ujęta w ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa. Druga część hali oraz budynek socjalno-garażowy nie są wykorzystywane w działalności gospodarczej, nie stanowią też przedmiotu dzierżawy. Grunt nie jest wyodrębniony ewidencyjnie i własnościowo. Część gruntu o powierzchni 7.800 m ² stanowiącego drogę dojazdową jest wydzierżawiana spółce z o.o. poza prowadzoną działalnością gospodarczą.

Grunt, jako niepodzielony ewidencyjnie i funkcjonalnie na część przeznaczoną na potrzeby działalności gospodarczej oraz pozostałą niezagospodarowaną i nie uczestniczącą w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi zatem - w całości - środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej.

Okoliczność wykorzystywania nieruchomości dla potrzeb działalności dłużej niż rok (od 2002 r.) zasadniczo nadaje jej status środka trwałego, co potwierdza definicja zawarta w art. 22a ust. 1 ustawy.

Z treści tego przepisu wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 22c pkt 1 ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Pomimo tego, że składniki majątkowe, o których mowa w tym przepisie, nie podlegają amortyzacji podatkowej, to dotyczą ich wszelkie konsekwencje związane z ich statusem jako środków trwałych czy też wartości niematerialnych i prawnych. W szczególności wydatki na nabycie tych środków trwałych lub wartości niematerialnych lub prawnych nie będą podlegały zaliczeniu w koszty uzyskania przychodów.

Również, mimo że określone składniki majątkowe, które stanowią odpowiednio środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, nie podlegają amortyzacji, to jednak podatnik ma obowiązek wprowadzić je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Stanowi o tym przepis art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Stosownie natomiast do treści art. 22f ust. 4 ww. ustawy, jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana - odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

Analiza powyższych przepisów nie pozostawia wątpliwości, że podatnik ma obowiązek wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych składników majątku stanowiących środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (na obowiązek ten zwraca się również uwagę w piśmiennictwie: por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki: komentarz do art. 22c u.p.d.o.f. Komentarz Lex 2009, pkt 8 i 9).

Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy pozostaje okoliczność, że nieruchomości Wnioskodawca nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, skoro ma taki obowiązek.

Trzeba też pamiętać, że wprowadzeniu do ewidencji podlegają środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne zarówno podlegające amortyzacji, jak i te, których nie można amortyzować. Wyjątkowo tylko wprowadzeniu do ewidencji nie podlegają środki trwałe (wartości niematerialne i prawne), których wartość początkowa nie przekracza 3.500 zł.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości niemieszkalnej, która nawet w części była wykorzystywana w działalności gospodarczej, choćby nie została ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, należy potraktować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podmiotu, który faktycznie przedmiotową nieruchomość wykorzystywał dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, a uzyskany ze sprzedaży dochód ustalić zgodnie z art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tą regulacją, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wskazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 dokonanych od tych środków i wartości.

Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) i b) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów oraz wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Na podstawie powyższego stwierdzić należy, że przychód ze sprzedaży w całości hali magazynowej oraz gruntu - nieruchomości wykorzystywanych dla celów działalności gospodarczej, stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Sprzedaż powyższa spełnia warunki pozwalające uznać, uzyskane w jej wyniku przychody, za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podarku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód ze sprzedaży budynku hali magazynowej należy wyliczyć jako różnicę pomiędzy przypadającym na ten obiekt (środek trwały) przychodem ze sprzedaży a niezamortyzowaną wartością początkową środka trwałego.

Natomiast dochodem ze sprzedaży gruntu będzie różnica pomiędzy przychodem z tego tytułu a kosztami nabycia gruntu.

Z kolei przychód ze sprzedaży nieruchomości, w części przypadającej na budynek socjalno-garażowy, jeżeli nie był w ogóle wykorzystywany w działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę i odpłatne zbycie nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku, w którym nabyto nieruchomość lub był w niej wykorzystywany, ale od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nieruchomość ta została wycofana z działalności i dniem jej odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, nie będzie stanowił przychodu dla celów podatkowych, co wynika z przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) oraz art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.