ITPB1/415-153b/13/MW - Zasady opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przychodu osiąganego z tytułu dzierżawy nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2013 r. (data wpływu: 28 stycznia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 marca 2013 r. (data wpływu 2 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów z dzierżawy - jest prawidłowe.

W dniu 22 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów z dzierżawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wraz z małżonką zawarł ze spółką z o.o. na podstawie Aktu Notarialnego z dnia 29 marca 2012 r. umowę o ustanowienie służebności przesyłu.

W akcie notarialnym ustalono, że ustanowienie służebności przesyłu, o której mowa następuje nieodpłatnie albowiem jest wykonaniem przez Wnioskodawcę i jego małżonkę zobowiązania wynikającego z zawartej pomiędzy Stronami w dniu 29 marca 2012 r. umowy dzierżawy części nieruchomości, która przewiduje wyłączenie z nieruchomości do odrębnej księgi wieczystej tej części po zlokalizowaniu na niej siłowni wiatrowej. Strony określają wartość powyższej służebności na kwotę 1.000,00 zł (jeden tysiąc złotych).

W dniu 29 marca 2012 r. została zawarta również umowa dzierżawy nieruchomości pomiędzy Małżonkami a Sp. z o.o., zgodnie z którą czynsz dzierżawny będzie płacony w dwóch ratach - 25.000,00 zł w lutym i 50.000,00 zł w sierpniu. Przed otrzymaniem pierwszej wpłaty Wnioskodawca dokonał rejestracji w Urzędzie Skarbowym i wybrał formę opodatkowania najmu w postaci ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych ze stawką podatku w wysokości 8,5%.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca dodał, że dzierżawiona nieruchomość wchodzi w skład majątku wspólnego małżonków. Ponadto Wnioskodawca złożył do urzędu skarbowego oświadczenie o opodatkowaniu przez niego całości przychodów z dzierżawy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2):

Czy Wnioskodawca wybrał prawidłową stawkę podatku w wysokości 8,5% dla przychodów uzyskiwanych z tytułu dzierżawy nieruchomości.

Wnioskodawca uważa że wybrał formę opodatkowania we właściwym terminie i w prawidłowej wysokości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 ww. ustawy odrębnym źródłem przychodów są określone w pkt 3 i 6 tego przepisu:

* pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

* najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest dzierżawa, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że dzierżawa stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć dzierżawa, która prowadzona jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z dzierżawy ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w dzierżawę. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem dzierżawy są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo dzierżawa jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dzierżawa nieruchomości traktowana jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z dzierżawy poza działalnością gospodarczą - w myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ww. ustawy - wynosi 8,5%.

Stosownie do uregulowań zawartych w art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Jednakże, aby skorzystać z ryczałtowej formy opodatkowania należy złożyć pisemne oświadczenie o jej wyborze. O zasadach składania ww. oświadczenia stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. W myśl tego przepisu, pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego, natomiast podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Natomiast stosownie do art. 9 ust. 4 ww. ustawy w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

W świetle art. 12 ust. 5 i ust. 6 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym przychody małżonków, pomiędzy którymi istnieje wspólność majątkowa, z umowy dzierżawy rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego małżonków, stanowią u każdego z nich przychód w wysokości równej połowie uzyskanego przez oboje małżonków przychodu z tego źródła. Przychody z dzierżawy uzyskiwane przez małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, co do zasady, podlegają opodatkowaniu odrębnie przez każdego ze współmałżonków.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział wyjątek, zgodnie z którym przychody z umowy dzierżawy rzeczy i praw majątkowych wchodzących w skład majątku wspólnego małżonków mogą być opodatkowane przez jednego z nich pod warunkiem, że złożą pisemne oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu przez jednego z małżonków.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz z małżonką (w ramach wspólności majątkowej) są współwłaścicielami nieruchomości. Małżonkowie zawarli ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością umowę dzierżawy przedmiotowej nieruchomości. Przed otrzymaniem pierwszej wpłaty Wnioskodawca dokonał rejestracji w Urzędzie Skarbowym i wybrał formę opodatkowania najmu w postaci ryczałtu ewidencjonowanego ze stawką 8,5%. Ponadto Wnioskodawca złożył do urzędu skarbowego oświadczenie o opodatkowaniu przez niego całości przychodów z dzierżawy.

Z treści przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie wynika, by dzierżawa przedmiotowej nieruchomości nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej, dlatego też należy ją zakwalifikować do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że skoro umowa dzierżawy nieruchomości nie została zawarta w ramach działalności gospodarczej oraz Wnioskodawca złożył - w ustawowym terminie - właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze ryczałtowej formy opodatkowania zgodnie z art. 9 ustawy, to zgodnie z wolą małżonków przychody z opisanej dzierżawy mogą być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%.

Ponadto, jeżeli małżonkowie złożyli przed terminem pierwszej wpłaty na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych - zgodnie z art. 12 ust. 6 ww. ustawy oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu przez jednego z nich, to całość przychodów uzyskanych z dzierżawy może być opodatkowana wyłącznie przez Wnioskodawcę.

Przy tym podkreślić należy, że interpretację indywidualną wydaje się wyłącznie w oparciu o stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawione przez Wnioskodawcę, natomiast dopiero w toku prowadzonego postępowania podatkowego lub kontrolnego właściwy organ podatkowy może dokonać ustalenia okoliczności stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), które rzeczywiście zaistniały.

Ponadto, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego mającego miejsce w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu

dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.