ITPB1/415-136a/09/MM - Wniesienie przez podatnika do spółki osobowej wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości wykorzystywanej w prowadzonej działalności gospodarczej a powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2009 r. (data wpływu 17 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości wniesionej przez osobę fizyczną do spółki osobowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości wniesionej przez osobę fizyczną do spółki osobowej. Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 30 kwietnia 2009 r. Nr ITPB1/415-135/08-2/MM wezwano Panią do ich usunięcia. Wniosek uzupełniła Pani pismem z dnia 30 kwietnia 2009 r. (data wpływu 5 maja 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku oraz w piśmie uzupełniającym z dnia 30 kwietnia 2009 r. przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości zabudowanych oraz nieruchomości niezabudowanej, które zamierza wnieść - jako wkład niepieniężny (aport) - do nowo zakładanej spółki osobowej (jawnej lub komandytowej). Część nieruchomości przenoszonych aportem do Spółki osobowej przez Wnioskodawcę była wykorzystywana w jego działalności gospodarczej, część w działalności gospodarczej innej osoby, a część nie była w ogóle wprowadzona do działalności gospodarczej, ani w ogóle w niej wykorzystywana, jednak wszystkie nieruchomości wprowadzone aportem do spółki osobowej (o której mowa w złożonym wniosku), będą wprowadzone do ewidencji środków trwałych celem wykorzystywania w działalności gospodarczej.

Wartość nieruchomości wnoszonych do spółki osobowej przez Wnioskodawcę zostanie ustalona przez wspólników w umowie spółki osobowej i będzie ona równa rynkowej wartości nieruchomości na dzień zawarcia umowy spółki osobowej. Pozostali wspólnicy (wspólnik) spółki osobowej wniosą do spółki osobowej również wkłady niepieniężne. W zależności od wartości wkładów wniesionych do spółki osobowej, w umowie spółki osobowej zostanie ustalony udział Wnioskodawcy i pozostałych wspólników (wspólnika) w zyskach spółki osobowej.

Spółka osobowa wprowadzi nieruchomości do ewidencji środków trwałych i będzie wykorzystywać je dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Jest też prawdopodobne, że po pewnym czasie spółka dokona zbycia nieruchomości wniesionych przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie pytania pierwszego, odpowiedź na pozostałe pytania udzielona zostanie w odrębnych pismach.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie nieruchomości do spółki osobowej nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W ustawie tej nie ma bowiem przepisu, na podstawie którego wniesieniu wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości do spółki osobowej rodziłoby po stronie wspólnika wnoszącego wkład do tej spółki przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu.

W myśl zasady określonej w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Ponadto zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są między innymi przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku będących środkami trwałymi. Wniesienie nieruchomości do spółki osobowej, stanowi w istocie podwyższenie majątku spółki osobowej i nie powoduje, po stronie Wnioskodawcy, powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Wniesienie wkładu do spółki osobowej nie jest bowiem równoznaczne z odpłatnym zbyciem składnika wkładu niepieniężnego oraz nie powoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, rozumianego jako kwoty należne. Zdaniem Wnioskodawcy, art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie kwalifikuje czynności polegającej na wnoszeniu wkładu do spółki osobowej, jako przychodu z działalności gospodarczej podlegającego opodatkowaniu.

Ponadto wniesienie wkładu do spółki nie może skutkować powstaniem przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Niemniej na podstawie art. 10 ust. 2 pkt 2 tej ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Z kolei, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przepis ten ma zatem zastosowanie wyłącznie w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółkach posiadających osobowość prawną (w spółkach kapitałowych). Tymczasem spółka osobowa, do której Wnioskodawca zamierza wnieść nieruchomości, nie posiada osobowości prawnej. Wynika z tego, że art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie dotyczy sytuacji, w której Wnioskodawca dokona wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej. A zatem wniesienie nieruchomości do spółki osobowej nie skutkuje powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu z kapitałów pieniężnych, w rozumieniu art. 17 tej ustawy.

Żaden inny przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym art. 20 również nie daje podstaw, by uznać, że wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, w zamian za udział kapitałowy w spółce osobowej, będzie generować po stronie wspólnika przychód podatkowy. A zatem wniesienie nieruchomości do spółki osobowej nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Na potwierdzenie swego stanowiska Wnioskodawca powołuje się na: interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 grudnia 2007 r. Nr ITPB1/415-449/07/DP oraz z dnia 24 września 2008 r. Nr ITPB1/415-349a/08/WM i postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Piotrkowie Trybunalskim z dnia 29 września 2005 r. Nr US I/I -415/13/2005.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - w zakresie pytania pierwszego - uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 8 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą.

Wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu, na spółkę. Na mocy art. 50 Kodeksu spółek handlowych, wnoszący wkład otrzymuje udział kapitałowy, równy wartości wkładu określonej w umowie spółki, który stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika. Zatem z punktu widzenia prawa cywilnego dochodzi do odpłatnego zbycia rzeczy lub prawa.

W myśl zasady określonej w art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z zm.), za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

Wniesienie do spółki osobowej wkładu w postaci nieruchomości stanowiącej środek trwały, wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej wnoszącego wkład (osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą) w zamian za udział kapitałowy spółki, stanowi odpłatne zbycie tej nieruchomości. Wartość nieruchomości określona w umowie spółki (stanowiąca podstawę do ustalenia udziału kapitałowego) stanowi, w rozumieniu przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z działalności gospodarczej wnoszącego wkład do spółki.

Brak jest zatem podstaw do uznania za zasadne stwierdzenie, że w sytuacji, gdy do spółki wnosi Pani nieruchomość uprzednio wykorzystywaną w jej działalności gospodarczej nie powstaje przychód. Przy czym, stwierdzić należy, iż do przychodów, o których mowa art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stosuje się zasad wynikających z art. 11 ust. 1 powołanej ustawy.

Nadmienić należy, iż przepis art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Przepis ten wyłącza z opodatkowania zdefiniowane kategorie wkładu niepieniężnego, jednakże jego dyspozycja odnosi się wyłącznie do przychodów ze źródła, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie dotyczy natomiast przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zatem z tytułu wniesienia do spółki tych nieruchomości, które nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej prowadzonej przez Panią (tj. które w ogóle nie były wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej lub były wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej innych osób) nie powstanie u Pani przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z kolei, zasadnie wskazano we wniosku, iż przepis art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma w niniejszej sprawie zastosowania.

Reasumując, nieprawidłowe jest Pani stanowisko, iż wniesienie do spółki osobowej nieruchomości wykorzystywanych uprzednio w jej działalności gospodarczej nie spowoduje powstania przychodu w rozumieniu przepisów omawianej ustawy.

Powołane przez Wnioskodawcę postanowienie w sprawie interpretacji indywidualnej wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie wiążą tutejszego organu przy dokonywaniu interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.