ITPB1/415-129/14/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2014 r. (data wpływu 6 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 6 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, jest osobą prowadzącą samodzielną działalność gospodarczą. Przedmiotem tej działalności jest między innymi wykonywanie na zamówienie konstrukcji metalowych oraz produkcja wyrobów jubilerskich, przy której to działalności jest wykorzystywana energia elektryczna. W roku podatkowym 2014 r. Wnioskodawca zobowiązany jest do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W przyszłości w następnych latach podatkowych zamierza również prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów. Od dochodu uzyskanego z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej zobowiązany jest w roku podatkowym 2014 r. do opłacania podatku dochodowego od osób fizycznych wg stawki podatkowej w wysokości 19%, zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych opłaca miesięcznie. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT czynnym, zobowiązanym w zakresie podatku od towarów i usług, do składania deklaracji miesięcznych. Wnioskodawca jest właścicielem zabudowanej nieruchomości, na terenie której są wykonywane zlecone przez kontrahentów zamówienia. Do wykonywania zleceń Wnioskodawca nabywa energię elektryczną od spółki z o.o., zwanej dalej - dostawcą energii elektrycznej, która to energia elektryczna jest zużywana wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą. Z umowy z dostawcą energii elektrycznej wynika, iż od dnia podpisania umowy Wnioskodawca jest obciążany obowiązkiem zapłaty za szacunkowe zużycie energii, przeważnie jest to okres 30 dni, a kwota oszacowanej (prognozowanej) należności z tytułu zużycia energii elektrycznej w danym okresie rozliczeniowym jest dokumentowana przez dostawcę energii elektrycznej fakturą VAT z dopiskiem szacunkowa (faktura szacunkowa). Po upływie miesiąca lub dwóch Wnioskodawca otrzymuje od dostawcy energii elektrycznej fakturę dotyczą danego okresu rozliczeniowego, w której to fakturze sprzedawca wyszczególnia należność za sprzedaną energię elektryczną według rzeczywistego zużycia za dany okres rozliczeniowy. W niniejszej fakturze dostawca pomniejsza należność za sprzedaną energię elektryczną o wartość prognozy zużycia energii elektrycznej, która udokumentowana była fakturą szacunkową, która to faktura na dzień rozliczenia jest zawsze opłacona. Dostawca energii elektrycznej wskazuje również w przedmiotowej fakturze, jaka kwota należności za zużytą energię elektryczną w danym okresie rozliczeniowym, pozostała do zapłaty oraz wskazuje termin zapłaty należności. Dostawca energii elektrycznej jest podatnikiem podatku VAT czynnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie z zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy Wnioskodawca ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, pod datą wystawienia przez dostawcę energii elektrycznej faktury VAT szacunkowej, wydatek z tytułu nabycia prognozowanego zużycia przez Wnioskodawcę energii elektrycznej za dany okres rozliczeniowy, która to energia elektryczna jest wykorzystywana do celów związanych z działalnością gospodarczą.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki z tytułu nabycia energii elektrycznej należy uznać za wydatki związane z działalnością gospodarczą, które to wydatki Wnioskodawca na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodu. Wydatki z tytułu nabycia energii są wydatkami szczególnymi, dlatego też mogą być prognozowane (szacowane) za dany okres rozliczeniowy, jak praktykuje dostawca energii elektrycznej. Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu pod datą wystawienia przez dostawcę energii elektrycznej faktury VAT szacunkowej, wydatek z tytułu nabycia prognozowanego zużycia energii elektrycznej za dany okres rozliczeniowy, która to energia elektryczna jest wykorzystywana do celów związanych z działalnością gospodarczą. Z uwagi na fakt, iż jest to dostawa energii elektrycznej, żadną miarą nie można uznać, iż faktura VAT szacunkowa, jest fakturą zaliczkową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, iż wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, bądź służą zabezpieczeniu lub zachowaniu źródła przychodów.

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

* został poniesiony przez podatnika,

* jest definitywny, a więc bezzwrotny,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* nie jest kosztem wymienionym w art. 23 ust. 1 ustawy,

* został właściwie udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza można przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów nie wymienione w art. 23 ww. ustawy.

Co do zasady przyjmuje się, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów zaliczki, jako wpłaty nie mające charakteru definitywnego (ze względu na każdorazową możliwość ich zwrotu przed terminem wykonania usług, na poczet których zostały wpłacone).

Według "Popularnego słownika języka polskiego" (pod red. prof. Bogusława Dunaja, Wydawnictwo Wilga) - zaliczka, to część pieniędzy wpłaconych lub wypłaconych na poczet czegoś.

O skutkach wręczenia zaliczki wnioskować należy pośrednio z przepisów tego Kodeksu o umowach wzajemnych. Umowa jest wzajemną, gdy obie strony zobowiązują się w taki sposób, że świadczenie jednej z nich ma być odpowiednikiem świadczenia drugiej, o czym stanowi art. 487 § 2 ustawy - Kodeks cywilny. Obowiązki odstępującego od umowy wzajemnej określone są w art. 494 Kodeksu, z którego wynika, iż strona, która odstępuje od umowy wzajemnej, obowiązana jest zwrócić drugiej stronie wszystko, co otrzymała od niej na mocy umowy; może żądać zwrotu tego, co świadczyła, lecz również naprawienia szkody wynikłej z niewykonania zobowiązania. Stąd przyjmuje się, że w razie należytego wykonania zobowiązania, zaliczka zostanie zaliczona na poczet należnego świadczenia, zaś w sytuacji odstąpienia od umowy podlega ona zwrotowi. Zaliczka może być traktowana jedynie jako wpłata na poczet przyszłych należności, która po zrealizowaniu umowy wliczona jest w cenę sprzedaży/usługi. Oznacza to, że w przypadku odstąpienia od umowy przez sprzedawcę/usługodawcę, który pobrał zaliczkę, zmuszony jest zwrócić ją odbiorcy. W sytuacji gdy z umowy rezygnuje osoba wpłacająca zaliczkę, ma ona prawo zażądać jej zwrotu. A zatem zaliczka to kwota wpłacana drugiej stronie na poczet ceny, czy wynagrodzenia. Podlega ona zaliczeniu na umówioną cenę/wynagrodzenie.

Wskazać przy tym należy, iż fakt, że dana wpłata stanowi zaliczkę (przedpłatę) na poczet konkretnej usługi, która zostanie wykonana w następnym okresie sprawozdawczym, powinien wynikać z postanowień zawartej między stronami umowy.

Ponadto nie każde wcześniejsze wpłacenie określonej należności oznacza wpłatę (zaliczkę), która nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. O kwalifikacji wpłaconej należności, jako kosztu uzyskania przychodu decyduje bowiem jej charakter.

Biorąc pod uwagę treść wniosku stwierdzić należy, że opisana w nim kwota z tytułu oszacowanej (prognozowanej) należności za energię elektryczną w danym okresie rozliczeniowym nie jest zaliczką. Jak bowiem wskazano uprzednio, zaliczka jest wpłatą na poczet dostawy towarów lub usług, które będą dokonane w następnych okresach sprawozdawczych, nie ma zatem charakteru definitywnego.

Natomiast prognoza, polega na ustaleniu opłaty za dany okres rozliczeniowy na podstawie faktycznego zużycia energii elektrycznej w poprzednim okresie rozliczeniowym. W przypadku energii elektrycznej, dostawa energii odbywa się na bieżąco, jedynie koszty bieżącego jej zużycia są ustalane na podstawie wielkości zużycia w poprzednim okresie rozliczeniowym. Po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego następuje porównanie faktycznego zużycia energii w stosunku do zużycia prognozowanego.

Wydatek o którym mowa, jest zatem wydatkiem definitywnym. W opisie stanu faktycznego wskazano, że dotyczy on wydatków z tytułu zużycia energii elektrycznej na potrzeby działalności gospodarczej, wobec czego wydatek ten spełnia kryterium zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W zakresie momentu potrącalności kosztów u podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, należy mieć na uwadze, że w myśl art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, koszty uzyskania przychodów, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Stosownie do art. 22 ust. 6b ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, tj. którzy prowadzą podatkową księgę przychodów i rozchodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6 bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Zatem, to data wystawienia faktury wyznacza dzień poniesienia kosztu, bez znaczenia jest okres, którego te koszty dotyczą. W związku z tym, faktury prognozowe, powinny być ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, w dacie ich wystawienia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.