ITPB1/415-1264/14/PW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2012 r. poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2014 r. (data wpływu 30 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia odsetek od refinansowego kredytu hipotecznego do kosztów uzyskania przychodów z najmu - jest prawidłowe.

W dniu 30 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia odsetek od refinansowego kredytu hipotecznego do kosztów uzyskania przychodów z najmu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Pomiędzy Wnioskodawczynią a jej małżonkiem istnieje wspólność majątkowa małżeńska. Żadno z małżonków nie prowadzi działalności gospodarczej. W dniu 30 grudnia 2011 r. małżonkowie zakupili na rynku wtórnym, do majątku objętego wspólnością ustawową małżeńską, własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego (mieszkanie 1) płacąc za nie gotówką, w wysokości 195 000 zł, pochodzącą z oszczędności. Ze względu na krótki termin realizacji transakcji wyznaczony przez sprzedającą, małżonkowie nie mogli skorzystać z kredytu hipotecznego, gdyż wiązałoby się to z długotrwałymi formalnościami.

Od 1 marca 2013 małżonkowie rozpoczęli wynajem zakupionego mieszkania rozliczając go na zasadach ogólnych, jako wynajem prywatny. Małżonkowie poinformowali właściwy Urząd Skarbowy, że rozliczeń będzie dokonywał mąż Wnioskodawczyni. Po krótkim czasie małżonkowie postanowili zakupić kolejne mieszkanie pod wynajem. Z informacji uzyskanych w banku za pośrednictwem doradcy finansowego małżonkowie uzyskali zapewnienie istnienia możliwości wzięcia kredytu hipotecznego zwanego refinansowym, pozwalającym ustanowić hipotekę na już zakupionym mieszkaniu i uzyskać refinansowanie całości lub części włożonej w transakcję kupna mieszkania gotówki, którą następnie można wykorzystać na zakup kolejnego mieszkania lub na inny cel.

Umowę kredytu hipotecznego, którego celem było refinansowanie wydatków poniesionych na zakup nieruchomości mieszkalnej w wysokości 150 000 zł małżonkowie podpisali 8 maja 2013 r. Zgodnie z propozycją banku kredyt obciążył hipotekę wcześniej zakupionego mieszkania, a już wynajmowanego. Kredyt został wzięty w walucie polskiej. Uzyskaną z kredytu kwotę małżonkowie w całości przeznaczyli na sfinansowanie zakupu na rynku wtórnym własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego (mieszkanie 2) do majątku objętego wspólnością ustawową małżeńską. Kwota należna zbywcy nieruchomości wyniosła 110 000 zł. Z kredytu pokryto również większość poniesionych kosztów notarialnych i opłat dla biura pośrednictwa nieruchomości. Po uzyskaniu pozwoleń na budowę i przebudowie mieszkania (mieszkanie 2) wynajem rozpoczął się w czerwcu 2014 r.

Ponieważ bank udzielający kredytu wyznaczył Wnioskodawczynię na głównego kredytobiorcę oraz ustanowił Ją jedynym właścicielem konta, a męża jedynie upoważnionym do konta, to w rozliczeniach wynajmu za rok 2013 mąż nie mógł skorzystać z możliwości włączania raty odsetkowej kredytu w koszty wynajmu. Mąż uzyskał informację o tym ograniczeniu w rozmowie z Krajową Informacją Podatkową.

W związku z tym faktem w roku podatkowym 2014 Wnioskodawczyni przejęła od męża rozliczanie wynajmu. Pozwoliło to formalnie wliczać w koszty wynajmu część odsetkową raty kredytu obciążającego wynajmowane mieszkanie (mieszkanie 1). Wnioskodawczyni nadmienia, że mieszkania są wynajmowane na potrzeby mieszkaniowe najemców.

Chcąc uzyskać pewność co do prawidłowości wliczania raty odsetkowej kredytu w koszty wynajmu Wnioskodawczyni złożyła wniosek o indywidualną interpretację podatkową w opisanej wyżej sprawie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podatnicy wynajmujący mieszkanie lub pokoje w tym mieszkaniu na potrzeby mieszkaniowe innych osób, rozliczający podatki za wynajem prywatny na zasadach ogólnych, mają prawo wliczać w koszty wynajmu raty odsetkowe kredytu hipotecznego, który refinansuje całość lub część kosztów poniesionych wcześniej na zakup tego mieszkania lub zakup spółdzielczego prawa własnościowego do tego mieszkania, a jednocześnie obciąża hipotekę tego mieszkania.

Zdaniem Wnioskodawczyni, fakt wliczania raty odsetkowej kredytu refinansowego ustanowionego na mieszkaniu wynajmowanym w koszty wynajmu należy uzasadnić następująco. Kredyt umożliwił wycofanie części zainwestowanej gotówki i w całości przeznaczony został na zakup kolejnego mieszkania jako źródła przychodu z wynajmu. Ponieważ obciążone kredytem mieszkanie jest źródłem przychodu z wynajmu, rata odsetkowa jest w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami. Rata odsetkowa jako koszt uzyskania przychodu spełnia trzy wymagane warunki:

Ponadto, raty odsetkowe kredytu:

* pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami z wynajmu,

* są faktycznie zapłacone,

* nie zwiększają kosztów inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji, gdyż wliczane są od momentu rozpoczęcia rozliczania najmu przez osobę będącą właścicielem konta bankowego, za pośrednictwem którego rozliczany jest kredyt.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodu jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W odniesieniu do przychodów z najmu ma zastosowanie ogólna definicja kosztów podatkowych, zawarta w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Ustawodawca wiąże bowiem koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

W kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z najmu "raty odsetkowej" z tytułu otrzymanego kredytu, o którym mowa we wniosku, należy wskazać, że w myśl przepisu art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

* pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),

* pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Dla określenia zasad zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytów znaczenie mają przepisy art. 23 ust. 1 pkt 32 i pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odsetki, prowizje i różnice kursowe od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Zatem gdy zaciągnięty kredyt pozostaje w związku z uzyskiwanymi przez wynajmującego przychodami osiąganymi z najmu, to odsetki od tego kredytu mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, o ile zostały faktycznie zapłacone i nie zwiększają kosztów inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji, Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej mieszkanie za gotówkę (mieszkanie 1). Mieszkanie to było przedmiotem najmu prywatnego rozliczanego na zasadach ogólnych. Następnie małżonkowie postanowili kupić kolejne mieszkanie pod wynajem. W tym celu został zaciągnięty kredyt hipoteczny refinansowy, dla zabezpieczenia którego ustanowiono hipotekę na ww. lokalu mieszkalnym (mieszkanie 1). Z uzyskanej w ramach kredytu kwoty w wysokości 150.000 zł małżonkowie sfinansowali nabycie z rynku wtórnego własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego (mieszkanie 2) do majątku objętego wspólnością ustawową małżeńską. Kwota należna zbywcy nieruchomości wyniosła 110 000 zł. Z kredytu pokryto również większość poniesionych kosztów notarialnych i opłat dla biura pośrednictwa nieruchomości. Po uzyskaniu pozwoleń na budowę i przebudowie mieszkania (mieszkanie 2) wynajem rozpoczął się w czerwcu 2014 r. Głównym kredytobiorcą jest Wnioskodawczyni. W roku 2014 Wnioskodawczyni rozlicza całość przychodów z najmu.

Mając na uwadze przytoczone uprzednio przepisy prawa oraz stan faktyczny zawarty we wniosku, należy stwierdzić, że zapłacone przez Wnioskodawczynię odsetki od kredytu refinansowego mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z najmu, skoro kredyt został przeznaczony na refinansowanie kosztów nabycia lokalu mieszkalnego (mieszkanie 1), który jest przedmiotem najmu, a przy tym odzyskane w ten sposób środki wydatkowano na zakup kolejnego lokalu mieszkalnego na wynajem (mieszkanie 2). Dotyczy to przy tym wyłącznie sytuacji, gdy odsetki nie zwiększają kosztów inwestycji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.