ITPB1/415-1225/13/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2013 r. (data wpływu 3 grudnia 2013 r.), uzupełnionym pismami z dnia 14 lutego 2014 r. i 17 lutego 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 3 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości.

W ww. wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 26 września 1991 r. nabył Pan wraz ze wspólnikiem spółki cywilnej lokal użytkowy za kwotę 45.000.000 zł. Środki finansowe na nabycie ww. lokalu pochodziły z majątków odrębnych wspólników. Nabycie nastąpiło do Pana majątku odrębnego. Udział Pana we współwłasności w ww. nieruchomości wynosił 50%.

W dniu 24 listopada 1994 r. odkupił Pan od wspólnika jego udział we własności lokalu za kwotę 30.000.000 zł. Nabycie nastąpiło do Pana majątku odrębnego.

W dniu 24 czerwca 1997 r. aktem notarialnym wnioskował Pan do Sądu Rejonowego o założenie dla przedmiotowego lokalu księgi wieczystej i usankcjonowanie jego wydzielenia, co też nastąpiło dnia 22 sierpnia 1997 r. na podstawie postanowienia Sądu.

W dniu 17 listopada 2009 r. dokonał Pan wraz z małżonką rozszerzenia wspólności ustawowej, w wyniku którego rozszerzono zakres wspólności ustawowej na wszelkie przedmioty i prawa nabyte, w tym również na lokal użytkowy, o którym mowa powyżej. W wyniku rozszerzenia wspólności ustawowej dopisano również w księdze wieczystej, jako współwłaściciela, Pana małżonkę.

W dniu 12 listopada 2013 r. dokonał Pan wraz z małżonką zbycia lokalu za kwotę 30.000 zł.

Dodatkowo wskazuje Pan, że w okresie od 1991 r. do 2000 r. lokal był używany przez Pana w działalności gospodarczej prowadzonej w spółce cywilnej. Jednakże nie stanowił on składnika majątku spółki, która swą działalność zakończyła i wyrejestrowała z dniem 31 grudnia 2000 r. Po likwidacji działalności prowadzonej w spółce cywilnej nie prowadził Pan żadnej innej działalności gospodarczej, w której byłby wykorzystywany lokal użytkowy. Pana małżonka również nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej. Od 2001 r. do 30 września 2013 r. lokal był przedmiotem najmu prywatnego prowadzonego poza działalnością gospodarczą.

W kontekście przedstawionego stanu faktycznego w uzupełnieniu wniosku sformułowano następujące pytanie.

Czy z tytułu sprzedaży lokalu użytkowego, o którym mowa we wniosku, jest Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca uważa, że sprzedaż lokalu użytkowego, nie rodzi obowiązku podatkowego po Jego stronie, ponieważ od dnia nabycia poszczególnych udziałów w lokalu upłynął okres dłuższy niż 5 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-d) tejże ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy - nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności gospodarczej i dniem ich zbycia nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy).

Jednak stosownie do art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, spełnione winny zostać, co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

* nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

* nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w działalności gospodarczej.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychodem z działalności gospodarczej - w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy - jest również przychód z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

* ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określeniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych) używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak, między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Z treści wniosku wynika, że sprzedany lokal użytkowy do 2000 r. był używany w działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę cywilną, w której był Pan wspólnikiem. Lokal ten jednakże nie stanowił składnika majątku spółki. Po likwidacji działalności prowadzonej w spółce cywilnej nie prowadził Pan żadnej innej działalności gospodarczej. Pana małżonka również nie prowadziła działalności gospodarczej.

Należy zwrócić uwagę, że majątku spółki osobowej - mimo że nie posiada ona osobowości prawnej - nie można utożsamiać z prywatnymi majątkami poszczególnych wspólników. Majątek bowiem spółki osobowej oraz majątki prywatne jej wspólników należy uznać za dwa odrębne byty prawne.

W myśl art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) przez umowę spółki cywilnej wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładu. Zgodnie zaś z treścią art. 861 § 1 k.c. wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług. Stosownie natomiast do art. 862 k.c. regulującego kwestię tworzenia wspólnego majątku wspólników poprzez wniesienie rzeczy w przypadku gdy wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki własność rzeczy, do wykonania tego zobowiązania jak również do odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz do niebezpieczeństwa utraty lub uszkodzenia rzeczy stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Przytoczony przepis dotyczy zobowiązania się wspólnika do przeniesienia własności rzeczy na współwłasność łączną wspólników (w tym i jego) oraz wydanie wspólnikom (spółce) tej rzeczy bez zapłaty ceny. Współwłasność łączna ma więc charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku. Aby uznać, że nieruchomość stanowi własność spółki cywilnej dla celów podatkowych, konieczny jest dowód potwierdzający tę okoliczność. W związku z powyższym wspólnicy spółki chcąc aby składnik majątku stanowiący ich własność prywatną stał się własnością spółki, wnoszą go do spółki w formie wkładu. Nawet zatem w sytuacji gdy wspólnicy są współwłaścicielami wkładu, to i tak należy go wnieść do spółki, gdyż przed jego wniesieniem będzie to współwłasność w częściach ułamkowych poszczególnych wspólników, a po wniesieniu będzie to współwłasność łączna wszystkich wspólników spółki.

Zatem majątek spółki tworzony przez wkłady i wszelkie mienie nabyte w trakcie działalności spółki przez tą spółkę, stanowi jej majątek odrębny. Natomiast składniki majątkowe wykorzystywane przez spółkę dla prowadzenia działalności gospodarczej na podstawie umowy użyczenia lub wniesione do spółki do używania jako wkład nie są własnością spółki i nie są zaliczane do składników majątkowych spółki, przez co nie mogą stanowić jej środków trwałych.

Mając na uwadze powyższe należy przyjąć, iż w sytuacji, gdy wspólnicy użyczą spółce nieruchomość, do której posiadają prawo własności, spółka nie przejmuje prawa własności w nieruchomości. Pozostaje ona nadal własnością użyczającego.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że skoro lokal użytkowy nie został do spółki wniesiony a jedynie oddany jej do używania, to w okresie wykorzystywania go w działalności spółki cywilnej nie stanowił on środka trwałego, o którym mowa w art. 22a-22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto od ostatniego dnia miesiąca, w którym nastąpiło jego wycofanie z działalności gospodarczej upłynął okres dłuższy niż 6 lat. Zatem, zbycie przedmiotowego lokalu użytkowego nie zostało dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej, a co za tym idzie przychód z tego tytułu należy rozpatrywać w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym - oceniając czy powstanie przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 -należy ustalić datę nabycia sprzedanej nieruchomości.

Z treści wniosku wynika, że nabycie przez Pana poszczególnych udziałów w lokalu użytkowym miało miejsce w 1991 r. i 1994 r., tym samym pięcioletni okres określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął w niniejszym przypadku z końcem 1996 r. i 1999 r.

Zatem, dokonana w dniu 12 listopada 2013 r. sprzedaż przedmiotowego lokalu użytkowego nie stanowi dla Pana źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie powoduje obowiązku uiszczenia podatku dochodowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.