ITPB1/415-12/14/MR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2013 r. (data wpływu 3 stycznia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymanego zwrotu wydatków - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymanego zwrotu wydatków.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia 20 października 2013 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Z uwagi na specyfikę doradczą branży - od początku prowadzenia działalności - jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Przedmiotem prowadzonej przez niego działalności są głównie usługi: konsultingowe, szkoleniowe, doradcze z zakresu hurtowego oraz detalicznego obrotu paliwami. Dotyczą one m.in. rozliczeń ilościowych, analizy pochodzenia ubytków, inwentaryzacji, a także zapewnienia kontroli jakości na stacjach paliw. Poza prowadzeniem jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawca jest również biegłym sądowym. Jako biegły specjalizuje się w zakresie oceny prawidłowości rozliczeń ilościowych ropy naftowej, produktów naftowych, paliw i gazu płynnego oraz określania i weryfikacji jakości ropy naftowej, produktów naftowych, paliw i gazu płynnego. Biegłym sądowym został ustanowiony na podstawie decyzji Prezesa Sądu Okręgowego (przy czym jego kadencja jako biegłego została dwukrotnie przedłużana decyzjami Prezesa Sądu Okręgowego).

Jako biegły sądowy jest wpisany na listę zaprzysiężonych biegłych sądowych, prowadzoną przez Prezesa Sądu Okręgowego. Jego działalność jako biegłego sądowego polega głównie na opracowywaniu opinii na mocy postanowienia Sądu w sprawach: karnych, cywilnych i gospodarczych; opinii dotyczących zagadnień/zakresu w jakim został ustanowiony biegłym sądowym. Zdarza się, że po opracowaniu i przekazaniu Sądowi opinii jest wzywany na rozprawę by w drodze przesłuchania jako biegły sądowy, udzielić dodatkowych wyjaśnień, przeanalizować okoliczności związane z tematyką wydanej opinii bądź ustosunkowania się do pytań/zastrzeżeń/wątpliwości jednej ze stron postępowania sądowego.

Za wykonaną opinię przysługuje Wnioskodawcy wynagrodzenie wyliczane na podstawie rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 18 grudnia 1975 r. o kosztach przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych w postępowaniu sądowym i ustawy z dnia 31 sierpnia 2012 r. o zmianie ustawy - Kodeks postępowania karnego oraz niektórych innych ustaw. Do wyliczonej w ten sposób kwoty netto wynagrodzenia zostaje doliczony podatek VAT. Wynagrodzenie przyznawane jest postanowieniem Sądu, prowadzącego daną sprawę na podstawie wystawionej przez Wnioskodawcę faktury VAT z załączonym do niej zestawieniem - kartą pracy biegłego.

W wypadku stawiennictwa w sądzie w celu przesłuchania Wnioskodawcy jako biegłego sądowego poza wynagrodzeniem za opinię na podstawie faktur VAT, które Wnioskodawca wystawia - przysługuje jemu zwrot kosztów związanych z tym stawiennictwem i - według niego - zwrot utraconych dochodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej (gdyż stawiennictwo w sądzie, zwłaszcza w miejscowościach poza miejscem jego zamieszkania, pociąga za sobą niemożność wykonywania tejże działalności). Dlatego też Wnioskodawca występuje do sądu (składając stosowne pismo, zawierające m.in. wyliczenie odpowiednich kwot) o zwrot kosztów i utraconych dochodów. Jednocześnie każdorazowo składa oświadczenie, że kosztów tych nie zaliczy do kosztów prowadzonej działalności gospodarczej. Zwrot następuje na mocy decyzji sądu.

Po zapoznaniu się ze szczegółowymi przepisami regulującymi zasady zwrotu należności świadkom, biegłym, tłumaczom, specjalistom Wnioskodawca stwierdził, że należy się jemu zwrot kosztów podróży, noclegu, utrzymania, na takich samych zasadach jak świadkom, a w razie nieskorzystania z tych usług, także zwrot utraconego dochodu i zarobku.

Dokładna specyfikacja wniosku jak i odpowiedź Sądu w postaci postanowienia zawierała: koszty podróży, ryczałt za nocleg, dietę, zwrot kosztów zaświadczenia z urzędu skarbowego stanowiącego podstawę wyliczenia utraconych zarobków, kwotę utraconych dochodów - powyższe za 1 dzień związany z jego stawiennictwem w sądzie. Na wniosek Sąd dokonał Wnioskodawcy zwrotu, po wydaniu postanowienia w powyższej sprawie, przy czym zatwierdzona była wnioskowana kwota, tj.: 673 zł 70 gr, natomiast Wnioskodawca otrzymał kwotę 631 zł 70 gr, potracono jemu 42 zł podatku, przy czym podatek wyliczono jedynie od części kwoty, a mianowicie od 292 zł 51 gr stanowiących wartość utraconych dochodów za 1 dzień < (292 zł 51 gr minus 20% koszty uzyskania) x 18% podatku = 42 zł>

Z uwagi na wątpliwości w zakresie podatku VAT i podatku dochodowego, poza sporządzeniem wniosku o interpretację - w miesiącu otrzymania zwrotu środków z Sądu, Wnioskodawca naliczył podatek VAT, nie wiedząc jednak czy postępuje prawidłowo. Postąpił analogicznie jak w przypadku wynagrodzenia za opinię, uwzględniając ww. kwoty w deklaracji VAT.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (oznaczone we wniosku nr 1).

Czy kwoty zwracanych przez Sąd kosztów za koszty podróży, diety, z tytułu ryczałtu za nocleg, za zaświadczenie z urzędu skarbowego korzystają ze zwolnienia podatkowego i skoro nie zostały obciążone podatkiem dochodowym przez płatnika - Sąd, Wnioskodawca także nie musi ich wykazywać jako przychodów do opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, po pobraniu podatku od części zwracanych kwot przez Sąd, nie musi pozostałych zwrotów, tj. za diety, z tytułu ryczałtu za nocleg, za zaświadczenie z urzędu skarbowego wykazywać jako przychodu do opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Jednakże w myśl art. 14 ust. 3 ust. 3a ww. ustawy do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

W myśl definicji kosztów uzyskania przychodów, wynikającej z art. 22 ust. 1 ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie głównie usług: konsultingowych, szkoleniowych, doradczych z zakresu hurtowego oraz detalicznego obrotu paliwami. Jest jednocześnie biegłym sądowym. Jako biegły specjalizuje się w zakresie oceny prawidłowości rozliczeń ilościowych ropy naftowej, produktów naftowych, paliw i gazu płynnego oraz określania i weryfikacji jakości ropy naftowej, produktów naftowych, paliw i gazu płynnego. Wynagrodzenie przyznawane jest postanowieniem Sądu, prowadzącego daną sprawę na podstawie wystawionej przez Wnioskodawcę faktury VAT z załączonym do niej zestawieniem - kartą pracy biegłego. W wypadku stawiennictwa w sądzie w celu przesłuchania Wnioskodawcy jako biegłego sądowego poza wynagrodzeniem za opinię na podstawie faktur VAT, które Wnioskodawca wystawia - przysługuje jemu zwrot kosztów związanych z tym stawiennictwem i - według niego - zwrot utraconych dochodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej (gdyż stawiennictwo w sądzie, zwłaszcza w miejscowościach poza miejscem jego zamieszkania, pociąga za sobą niemożność wykonywania tejże działalności). Dlatego też Wnioskodawca występuje do sądu (składając stosowne pismo, zawierające m.in. wyliczenie odpowiednich kwot) o zwrot kosztów i utraconych dochodów. Jednocześnie każdorazowo składa oświadczenie, że kosztów tych nie zaliczy do kosztów prowadzonej działalności gospodarczej. Zwrot następuje na mocy decyzji sądu.

W myśl § 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 18 grudnia 1975 r. w sprawie kosztów przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych w postępowaniu sądowym (Dz. U. Nr 46, poz. 254 z późn. zm.), koszty przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych w postępowaniu sądowym obejmują:

* wynagrodzenie biegłych za wykonaną pracę,

* koszty zużytych materiałów,

* inne wydatki niezbędne do wydania opinii.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Przy czym z przepisu art. 21 ust. 13 ww. ustawy wynika, iż przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

Należy zauważyć, iż w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy ustawodawca posłużył się terminem "podróż" bez określenia "służbowa", dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów świadczeniobiorców, oraz zostały poniesione w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Oznacza to, że aby świadczenia otrzymywane w związku z odbywaną podróżą mogły skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w powyższym przepisie muszą spełniać ww. warunki i kwoty te nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. W przypadku zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów świadczenia stanowiące zwrot tych wydatków będą stanowiły przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Omawiane zwolnienie jest limitowane do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167). Zwolnienie odnosi się także do osób nie będących pracownikami, zatem może mieć zastosowanie również do diet i zwrotu kosztów podróży otrzymywanych m.in. przez biegłego sądowego, o ile wydatki z tego tytułu nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów powodując zmniejszenie podstawy opodatkowania o ich wartość.

Zgodnie z treścią § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r., z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

Według zapisów § 3 ww. rozporządzenia:

1. Środek transportu właściwy do odbycia podróży krajowej lub podróży zagranicznej, a także jego rodzaj i klasę, określa pracodawca.

2. Pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu, wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi, w tym miejscówkami, z uwzględnieniem posiadanej przez pracownika ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga przysługuje.

3. Na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy.

4. W przypadkach, o których mowa w ust. 3, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1265 oraz z 2013 r. poz. 21).

Mając zatem na uwadze powyższy stan prawny i faktyczny należy uznać, że wypłacany biegłemu zwrot wydatków: koszty podróży, diety, ryczałt za nocleg stanowi przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych.

Jednakże przy spełnieniu warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b i art. 21 ust. 13 ustawy przychody te są zwolnione z podatku dochodowego do wysokości limitów określonych w ww. rozporządzeniu.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca składa oświadczenie, iż powyższych kosztów nie zaliczy do kosztów prowadzonej działalności gospodarczej. Wobec tego - uwzględniając powyższe zwolnienie - wartości zwrotu ww. wydatków nie należy wykazywać jako przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Natomiast zwrot wydatku z tytułu wydania zaświadczenia z urzędu skarbowego, gdy nie został on zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 3a ww. ustawy, nie stanowi przychodu.

Ewentualna nadwyżka zwracanych przez Sąd kosztów stanowi dla biegłego podlegający opodatkowaniu przychód.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe. Nieprawidłowość wynika z tego, że fakt pobrania (bądź niepobrania) podatku przez Sąd nie jest okolicznością przesądzającą o podatkowej kwalifikacji zwracanych wydatków.

Należy przy tym zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Nie odniesiono się zatem do przedstawionych wyliczeń konkretnych kwot.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 - 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.