ITPB1/415-1149/10/14-S/PSZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 5 października 2011 r. sygn. akt I SA/Bk 259/11 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 30 stycznia 2014 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 3050/11 (data wpływu orzeczenia 27 stycznia 2014 r.) - stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2010 r. (data wpływu 21 grudnia 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 grudnia 2010 r. (data wpływu 31 grudnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności przesyłu - jest prawidłowe.

W dniu 21 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności przesyłu.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 27 grudnia 2010 r. (data wpływu 31 grudnia 2010 r.)

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 2 grudnia 2010 r. pomiędzy Panią a spółką z o.o., w związku z przebudową linii energetycznej zostało zawarte Porozumienie w sprawie zgody na - ustanowienie na posiadanej przez Panią nieruchomości rolnej - służebności przesyłu nieograniczonej w czasie oraz utrzymanie na tej nieruchomości urządzenia elektroenergetycznego (słupa).

Zgodnie z zapisem w ww. Porozumieniu, przysługuje jednorazowe odszkodowanie, wypłacone w dwóch ratach:

* I rata - 25% wysokości ustalonego odszkodowania wypłacona w ciągu 14 dni od daty podpisania Porozumienia,

* II rata - 75% wysokości ustalonego odszkodowania wypłacona w ciągu 30 dni od daty podpisania Porozumienia.

Na podstawie zawartego Porozumienia w najbliższym czasie ma być sporządzony akt notarialny na służebność przesyłu.

Pismem z dnia 10 grudnia 2010 r., Wójt Gminy, na podstawie art. 52 ust. 1 w zw. z art. 51 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, wydał zawiadomienie o wszczęciu postępowania w sprawie lokalizacji inwestycji celu publicznego w zakresie budowy napowietrznej dwutorowej linii elektroenergetycznej 110 kV m.in. na Pani nieruchomości gruntowej, która jak wynika z pkt 1 Porozumienia, ma być każdorazowo udostępniana w celu wykonania niezbędnych robót związanych z budową, eksploatacją, konserwacją, modernizacją, naprawą i wszelkimi remontami linii elektroenergetycznej. Zatem ustanowienie służebności przesyłu i ustawienia słupa powoduje trwałe ograniczenie korzystania z przedmiotowej nieruchomości, jak również zmniejszenie jej wartości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przychód otrzymany z odszkodowania podlega opodatkowaniu, jeśli tak, to w jakiej wysokości, w jakim terminie płatne i na jakim formularzu.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane odszkodowanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazuje Pani, iż w podobnej sprawie, pismem z dnia 17 kwietnia 2009 r. Izba Skarbowa w Poznaniu znak ILPB2/415-57/09-5/JK, wydała interpretację indywidualna uznają stanowisko za zasadne.

W dniu 15 marca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną Nr ITPB1/415-1149/10/PSZ, w której wskazując przesłanki, jakie należy spełnić, aby zaistniała możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 ww. ustawy, stwierdził, że w Pani przypadku brak jest podstaw do zastosowania wskazanego zwolnienia, gdyż nie są spełnione warunki zawarte w powołanym przepisie. Otrzymała Pani bowiem wynagrodzenie z tytułu ustanowienia służebności przesyłu, której ww. przepis nie wymienia jako tytułu uprawniającego do zastosowania zwolnienia podatkowego. W związku z tym wskazał, że kwota wynagrodzenia powinna zostać doliczona do pozostałych przychodów, podlegających opodatkowaniu wg skali podatkowej, uzyskanych w roku podatkowym i opodatkowana w zeznaniu rocznym.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 7 kwietnia 2011 r. Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 5 maja 2011 r., znak ITPB1/415W-21/11/AK. W dniu 7 czerwca 2011 r. wpłynęła do tutejszego organu podatkowego skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o jej uchylenie w całości oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania.

Wyrokiem z dnia 5 października 2011 r., sygn. akt I SA/Bk 259/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylił zaskarżoną interpretację. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Sąd stwierdził, że wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu nie różni się od odszkodowania wypłaconego z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczenie pieniężne wypłacone osobie fizycznej będącej posiadaczem gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego z tytułu ustanowienia służebności przesyłu stanowi rekompensatę (ekwiwalent) za ograniczenie prawa własności takich gruntów na rzecz przedsiębiorcy realizującego inwestycję liniową. Wynagrodzenie takie stanowi zatem odszkodowanie za poniesione szkody, w szczególności utracone korzyści.

W ocenie Sądu, literalna wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzi do wniosków świadczących o nieracjonalności prawodawcy, co w świetle zasady państwa prawa nie może zostać zaakceptowane. Uwzględniając zatem wykładnię historyczną i funkcjonalną należy uznać, że po 2 sierpnia 2008 r. zwolnienie to odnosi się do ustanawianych służebności przesyłu. Stanowisko takie nie prowadzi do rozszerzenia zakresu pojęciowego interpretowanego przepisu, bowiem mimo zmiany nazwy ustanawianej służebności, przepisem tym nadal objęte są te same desygnaty - nie została więc naruszona zasada ścisłej interpretacji przepisów podatkowych (cyt. wyrok w sprawie II FSK 88/10).

Sąd zauważył również, iż po 2 sierpnia 2008 r. art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, był już zmieniany przez ustawodawcę podatkowego. Przepisem art. 1 pkt 11 lit. a tiret czternaste ustawy z 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) - zdanie końcowe w art. 21 ust. 1 pkt 120 otrzymało brzmienie: "- w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.)". Ustawodawca rozszerzył zatem zakres przedmiotowego zwolnienia także na "inwestycje dotyczące budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej". Również w związku z tą zmianą nie sposób uznać, że racjonalny ustawodawca rozszerza sytuacje objęte tym zwolnieniem podatkowym, mając świadomość, że zasadnicza część tego przepisu (objęta pkt a) - dotyczącym ustanowienia służebności gruntowej) stała się przepisem martwym, bowiem praktycznie przestała obowiązywać wskutek dodania do Kodeksu cywilnego przepisów o służebności przesyłu i mimo tego nie dokonuje wykreślenia tego punktu z ustawy podatkowej.

Przedstawione stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku potwierdzone zostało przez Naczelny Sąd Administracyjny, który wyrokiem z dnia 26 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 3050/11 oddalił skargę kasacyjną organu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w ww. orzeczeniach, stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednakże, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

* w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Służebność gruntowa, uregulowana została w art. 285 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Stanowi on, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Zgodnie natomiast z art. 3051 Kodeksu cywilnego nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Z kolei, jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu (art. 3052 § 2 Kodeksu cywilnego).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że na podstawie zawartego Porozumienia, aktem notarialnym zamierza Pani ustanowić odpłatnie na rzecz spółki z o.o. służebność przesyłu, polegającą na korzystaniu z nieruchomości. Przeznaczenie tej służebności ma charakter energoelektryczny - na ww. działce znajduje się słup energetyczny.

Oceniając tak przedstawiony stan faktyczny, uwzględniając stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku wyrażone w wyroku z dnia 5 października 2011 r., sygn. akt I SA/Bk 259/11 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 3050/11, stwierdzić należy, że świadczenie pieniężne wypłacone osobie fizycznej będącej posiadaczem gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego z tytułu ustanowienia służebności przesyłu stanowi rekompensatę (ekwiwalent) za ograniczenie prawa własności takich gruntów na rzecz przedsiębiorcy realizującego inwestycję liniową. Wynagrodzenie takie stanowi zatem odszkodowanie za poniesione szkody, w szczególności utracone korzyści. Wobec tego, przychód uzyskany przez Panią z tytułu ustanowienia służebności przesyłu korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.