ITPB1/415-1140/10/TK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2010 r. (data wpływu 8 grudnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W nocy z 31 grudnia 2008 r. na 1 stycznia 2009 r. dokonano włamania do prowadzonego przez Pana kantoru walut. Skradziono waluty o łącznej wartości 3.832.313,46 zł. Całość gotówki znajdowała się w sejfie, który sprawcy rozcięli i zabrali całą zawartość sejfu. Postanowieniem Prokuratury Okręgowej z dnia 15 maja 2009 r. umorzono śledztwo wobec niewykrycia sprawcy przestępstwa. Zarówno policja jak i prokuratura nie stwierdziła uchybień w przechowywaniu gotówki. W dniu 10 grudnia 2008 r. przeprowadzono u Pana kontrolę z NBP, nie stwierdzając uchybień.

Stratę w środkach obrotowych, jaką jest kradzież gotówki została ujęta przez Pana w kosztach uzyskania przychodu w 2009 r., co spowodowało stratę z tytułu prowadzonej działalności.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Uważa Pan, że postąpił prawidłowo zaliczając stratę w środkach obrotowych jaką jest kradzież gotówki do kosztów podatkowych. W Pana ocenie dopełnił Pan wszystkich warunków aby kradzież została wyjaśniona, a tym samym mógł zaliczyć straty do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

W przypadku strat w majątku obrotowym (np. środkach pieniężnych) trudno mówić, że zmierzają one do osiągnięcia przychodów. Mogą one jednak co do zasady stanowić element kosztowy w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Możliwość zaliczenia poniesionej straty do kosztów uzyskania przychodów uwarunkowana jest jednakże od spełnienia następujących warunków:

* strata musi być związana z całokształtem prowadzonej działalności,

* jej powstanie musi być spowodowane działaniem niezawinionym przez podatnika,

* musi być właściwie udokumentowana,

* podatnik winien wykazać, iż podjął właściwe działania zabezpieczające przed powstaniem tejże straty.

Przyjmuje się, iż dla celów podatkowych, tylko kradzież powstałą na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie działający podmiot, można uznać za zdarzenie losowe, które uzasadnia zaliczenie powstałej straty w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Przy czym kradzież ta nie może być skutkiem działań lub zaniedbań podatnika np. niewłaściwego zabezpieczenia składników majątkowych. Ocena, czy podatnik dochował należytej staranności przy zabezpieczeniu składników majątkowych ma charakter indywidualny i jest uzależniona od konkretnych faktów i okoliczności towarzyszących powstałej stracie. Zauważyć przy tym należy, iż dla oceny czy podatnik dochował należytej staranności przy zabezpieczeniu środków pieniężnych znaczenie ma m.in. fakt, czy środki te były zabezpieczone zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 14 października 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad i wymagań, jakim powinna odpowiadać ochrona wartości pieniężnych przechowywanych i transportowanych przez przedsiębiorców i inne jednostki organizacyjne (Dz. U. z 2010 r. Nr 166, poz. 1128 z późn. zm.).

Podkreślenia wymaga, że podatnik nie może bezkrytycznie kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, będących następstwem niezachowania przez niego należytej staranności. Działalność podmiotu gospodarczego powinna cechować dbałość i zachowanie należytej staranności tak w procesie decyzyjnym jak i wykonawczym.

Prowadzenie działalności w zakresie wymiany walut, wymaga zachowania szczególnej staranności, zastosowania podwyższonych standardów zabezpieczeń przed ewentualną kradzieżą środków pieniężnych. W przedmiotowej sprawie nie można uznać, iż dochował Pan należytej staranności opierając się na stwierdzeniu, że policja i prokuratura nie stwierdziła uchybień w przechowywaniu gotówki. Organy te nie są uprawnione do takiej oceny, ich celem jest prowadzenie postępowania prowadzącego do ustalenia sprawców włamania. Organy te nie posiadają wiedzy fachowej w takim zakresie. W treści wniosku powołuje się Pan również na postanowienie o umorzeniu śledztwa, z którego wynika, iż w czasie włamania znajdował się Pan w położonym na tej samej ulicy własnym mieszkaniu, jak również fakt i dwukrotnie zarejestrował Pan załączający się alarm, jednakże nie stwierdził nic niepokojącego. Jak wskazano powyżej działalność w tak specyficznym zakresie wymaga dochowania szczególnej staranności, której nie dochowano w przedmiotowej sprawie, tym bardziej, iż w kantorze znajdowała się znaczna suma środków pieniężnych.

Biorąc powyższe pod uwagę, skoro nie dochował Pan należytej staranności nie można zgodzić się z argumentacją, iż przysługuje Panu możliwość zaliczenia przedmiotowej straty w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów, gdyż dopełnił Pan: "wszystkich warunków aby kradzież została wyjaśniona". Istotny jest fakt, iż w tak nakreślonym stanie faktycznym nie sposób uznać, iż podatnik wykazał, że podjął wszelkie niezbędne działania zabezpieczające przed powstaniem tejże straty, tj. dochował należytej staranności.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż nie miał Pan prawa zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów straty w środkach obrotowych w wysokości 3.832.313,46 zł w 2009 r., powstałej w wyniku kradzieży gotówki, a tym samym wykazania straty z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w 2010 r.

Organ podatkowy stosownie do art. 14c § 3 Ordynacji zawiera w interpretacji ocenę prawną stanowiska pytającego. Posłużenie się przez ustawodawcę generalną definicją kosztów uzyskania przychodów oraz celowe użycie w definicji pojęć elastycznych sprawiło, że każdą sytuację należy rozpatrywać odrębnie, przy pełnym uwzględnieniu okoliczności każdego przypadku. Ma to szczególne znaczenie przy wydawaniu rozstrzygnięć w oparciu o art. 14b Ordynacji podatkowej albowiem organ nie może ograniczyć się do postawienia tez o charakterze ogólnym ale musi odpowiedzieć czy na tle stanu faktycznego przedstawionego we wniosku konkretny wydatek (w danej sprawie strata w środkach obrotowych) będzie stanowił koszt uzyskania przychodu czy też nie i odnieść to do przesłanek wskazanych w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W niniejszej sprawie uznano, że brak jest postaw do uznania za koszt uzyskania przychodów wartości skradzionej gotówki z uwagi na niezachowanie staranności ze strony podatnika, nie może o tym świadczyć wyłącznie fakt, że pieniądze znajdowały się w sejfie, albowiem sam fakt włączającego się alarmu powinien wzbudzić w Panu stosowne podejrzenia, a tym samym winien się Pan liczyć z faktem, że może dojść do takiego zdarzenia. Nie bez znaczenia jest również w przedmiotowej sprawie, że miejscem Pana zamieszkania jest ta sama ulica na której znajduje się kantor. Nie może wiec budzić wątpliwości, że odwołując się do miernika należytej staranności nie można Pana stanowiska uznać za prawidłowe.

Należy jednak wyjaśnić, iż jednoznaczne przesądzenie o charakterze omawianych kosztów wymagałoby jednak przeprowadzenia postępowania dowodowego. Tutejszy organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Z tego względu, niniejsza interpretacja ogranicza się do wykładni przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wskazania elementów faktycznych, które są istotne dla kwalifikacji przedmiotowych kosztów. W przedmiotowej sprawie bowiem - mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa - organ nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy dołożył Pan należytej staranności w celu wyeliminowania możliwości popełnienia opisanej w stanie faktycznym kradzieży, gdyż do postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, nie mają zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Końcowo warto również zauważyć, iż niecelowo uzależnia Pan fakt wykazania straty od wyniku prowadzonego przez prokuraturę postępowania karnego w sprawie kradzieży dokonanej na Pana szkodę, bowiem poczynione w postępowaniu przygotowawczym ustalenia faktyczne w żaden sposób nie wiązałyby organów podatkowych w odrębnych postępowaniach podatkowych.

Jednocześnie wskazać należy, iż powyższa strata powinna być udokumentowana protokołem szkód potwierdzonym przez właściwe organy, np. policję. Po stwierdzeniu powstania straty w wyniku kradzieży środków pieniężnych powinien Pan sporządzić stosowny dowód księgowy określający wielkość straty. Poza tym podkreślić należy, iż za koszt uzyskania przychodu uznaje się straty w miesiącu ich powstania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.