ITPB1/415-1109/10/RR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2010 r. (data wpływu 26 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, polegającą na połowie i sprzedaży ryb. Od 1992 r. działalność była prowadzona w formie spółki cywilnej, a od 2002 r. - spółki jawnej. Wnioskodawca podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W 2010 r. Wnioskodawca opłaca podatek liniowy. Z dniem 31 grudnia 2010 r. Wnioskodawca zamierza wystąpić ze spółki jawnej i nie prowadzić już działalności gospodarczej. W związku z tym zgodnie z umową spółki, uwzględniając na podstawie sporządzonego bilansu spółki, uwzględniając wartość zbywczą majątku spółki Wnioskodawca otrzyma spłatę udziału. Wnioskodawca udział ten otrzyma w postaci pieniężnej. W skład majątku spółki wchodzą: środki trwałe (kuter rybacki), wyposażenie i inne materiały służące do działalności gospodarczej, takie jak: skrzynie, materiały sieciowe.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że wystąpił ze spółki w dniu 31 grudnia 2010 r. i nie prowadzi już działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane przez Wnioskodawcę spłaty udziałów w spółce należy zaliczyć do przychodów z tytułu praw majątkowych, o których mowa w art. 18 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Czy otrzymanie spłaty udziału powoduje powstanie przychodu i opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych, t.j. według skali podatkowej.

Zdaniem Wnioskodawcy uzyskany udział (spłata) jest przychodem z tytułu praw majątkowych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych t.j. wg skali podatkowej.

W świetle stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia (31 grudnia 2010 r.) stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 22 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. - określanego w dalszej części skrótem k.s.h.), spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Stosownie do postanowień art. 8 § 1 k.s.h. spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka jawna może zatem posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników.

Zgodnie z art. 65 § 1 k.s.h., w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki (jawnej) wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki. Jako dzień bilansowy przyjąć należy - w przypadku wypowiedzenia - ostatni dzień roku obrotowego, w którym upłynął termin wypowiedzenia (art. 65 § 2 pkt 1 k.s.h.). Z kolei w myśl art. 65 § 3 k.s.h. udział kapitałowy obliczony w sposób określony w § 1 i § 2 powinien być wypłacony występującemu wspólnikowi w pieniądzu, zaś rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze.

Spółka jawna, jako osobowa spółka prawa handlowego nie posiada zdolności prawnej. Tym samym z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, a nie spółka.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą jako wspólnik spółki cywilnej, która 2002 r. została przekształcona w spółkę jawną. W dniu 31 grudnia 2010 r. Wnioskodawca wystąpił z ww. spółki jawnej w wyniku czego nabył prawo do wypłaty wartości jej udziału kapitałowego obliczonego zgodnie z art. 65 Kodeksu spółek handlowych.

W związku z tym, że wystąpienie wspólnika ze spółki nastąpiło w dniu 31 grudnia 2010 r., niniejszą interpretację wydano w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2011 r.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy). W konsekwencji każdy ze wspólników spółki jawnej oblicza odrębnie dochód z udziału w tejże spółce i każdy samodzielnie od tego dochodu oblicza podatek dochodowy.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 ww. ustawy, odrębnym źródłem przychodów są określone w pkt 3 i 7 tego przepisu:

* pozarolnicza działalność gospodarcza oraz

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw (art. 18 ww. ustawy). Zauważyć przy tym należy, iż zawarte w ww. przepisie wyliczenie praw majątkowych nie stanowi katalogu zamkniętego. Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa, nie wymienione w tym przepisie.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej.

Podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą w formie spółki jawnej, uzyskują co do zasady przychody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza (za wyjątkiem przychodów, które ustawa wprost zalicza do innego źródła). W takim przypadku opodatkowaniu podlega ekonomiczny rezultat działań podejmowanych w celu osiągnięcia zysku przez przedsiębiorstwo, którego podatnik jest wspólnikiem. Do takich działań nie można zaliczyć wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej. W takim przypadku źródłem powstania przychodu jest czynność wystąpienia podatnika ze spółki, t.j. zakończenia prowadzenia działalności w tej formie i wynikający z niej obowiązek rozliczenia się spółki z występującym wspólnikiem z wniesionego przez tego wspólnika wkładu i jego udziału w majątku spółki a nie rezultat prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji powyższego z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej, wspólnik ten uzyska przychód, który zaliczyć należy do przychodów z praw majątkowych.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w związku z wystąpieniem Wnioskodawcy ze spółki jawnej powstanie u niego przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Otrzymane środki będą wolne od podatku dochodowego do wysokości wniesionego przez Wnioskodawcę wkładu do spółki, natomiast nadwyżka ponad tę kwotę będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dochód uzyskany z tego tytułu podlega kumulacji z innymi dochodami i należy go wykazać w zeznaniu rocznym, składanym za rok podatkowy, w którym Wnioskodawca otrzyma choćby część należnych jemu środków. W tym samym terminie należy wpłacić z tego tytułu podatek, obliczony zgodnie z określoną w art. 27 ust. 1 cytowanej ustawy, skalą podatkową. Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Nieprawidłowość stanowiska Wnioskodawcy polega na nieuwzględnieniu w nim faktu, że część kwoty otrzymanej w związku z wystąpieniem ze spółki (odpowiadająca wartości wkładu wniesionego do spółki) jest wolna od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.