ITPB1/415-1104a/13/PSZ - Korekta przychodów w PIT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 października 2013 r. (data wpływu 25 października 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 października 2013 r. (data wpływu 31 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty przychodów.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 30 października 2013 r. (data wpływu 31 października 2013 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pan wspólnikiem spółki jawnej prowadzącej działalność gospodarczą. Wspólnikami Spółki są trzy osoby fizyczne. Posiada Pan 45% udziału w przychodach, kosztach i dochodach Spółki Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja artykułów dziewiarskich. W roku podatkowym 2013. Spółka jest zobowiązana do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W następnych latach podatkowych Spółka zamierza także prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów. Od uzyskanego dochodu z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej oraz od udziału w dochodach Spółki jest Pan zobowiązany w roku podatkowym 2013 r. do opłacania podatku dochodowego od osób fizycznych wg stawki podatkowej w wysokości 19%. W roku podatkowym 2013 zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych opłacane są kwartalnie. Spółka jest podatnikiem podatku VAT czynnym, zobowiązanym do składania deklaracji dla podatku od towarów i usług kwartalnie. Spółka z różnych powodów przyjmuje zwroty sprzedanych także w poprzednich latach podatkowych wyrobów dziewiarskich. Przedmiotowe zwroty są dokumentowane przez Spółkę fakturami korygującymi VAT, które są ewidencjonowane w ewidencji prowadzonej dla celów podatku od towarów i usług. Mając na uwadze § 21 ust. 1 rozporządzenia Spółka sumę netto zwróconych jej towarów ujmuje w każdym miesiącu pod datą ostatniego dnia danego miesiąca w księdze na podstawie zestawienia korekt. W ten sam sposób dokumentowane są w podatkowej księdze przychodów i rozchodów dokonane przez klientów zwroty wyrobów dziewiarskich sprzedanych w poprzednich latach podatkowych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie.

W którym kwartale lub też roku podatkowym przysługuje prawo do pomniejszenia przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych w przypadku zwrotu dla Spółki przez klientów nabytych w poprzednich kwartałach lub też latach podatkowych wyrobów dziewiarskich - tj. czy w roku podatkowym lub kwartale w którym został dokonany zwrot czy też za rok podatkowy lub kwartał w którym faktycznie została dokonana przez Spółkę sprzedaż wyrobów dziewiarskich.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 uważa się kwoty należne, choćby nie zostały jeszcze otrzymane, który to przychód można pomniejszyć między innymi o wartość zwróconych towarów. Jednakże przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają uregulowań dotyczących momentu zmniejszania przychodów. Zobowiązany jest Pan, na podstawie art. 24a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, która stanowi dla Pana dowód do określenia kwoty przychodu w danym kwartale lub roku podatkowym, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dlatego należy uznać, że - w przypadku zwrotu przez klientów nabytych w poprzednich kwartałach lub też latach podatkowych wyrobów dziewiarskich - przysługuje Panu prawo do pomniejszenia przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Pomniejszenie powinno nastąpić za kwartał lub rok podatkowy, w którym faktycznie została dokonana przez Spółkę sprzedaż wyrobów dziewiarskich. Dokonane w ten sposób zmniejszenie przychodu, którego dowodem jest podatkowa księga przychodów i rozchodów stanowi podstawę do złożenia korekty zeznania podatkowego. Zdaniem Pana, korekty dokumentujące zwrot wyrobów dziewiarskich nabytych od Spółki w poprzednich latach podatkowych nie mogą stanowić podstawy jakiegokolwiek zapisu w księdze dotyczącego pomniejszenia przychodu uzyskanego przez stronę pod datą wystawienia faktury VAT korygującej.

Z uwagi na to, że nie jest Pan zobowiązany do składania w trakcie roku podatkowego deklaracji dotyczących określenia wysokości należnej kwoty zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, zestawienia korekt dokumentujące zwroty wyrobów dziewiarskich nabytych w tym samym roku podatkowym, w którym są zwracane dla Spółki, powinny być ewidencjonowane w podatkowej księdze w danym kwartale pod datą, w której faktycznie zostały dokonane przez klienta dla Spółki zwroty wyrobów dziewiarskich udokumentowane fakturą VAT korygującą lub też pod datą ostatniego dnia danego kwartału rozliczeniowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1 h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż jest Pan wspólnikiem spółki jawnej prowadzącej działalność gospodarczą. Spółka z różnych powodów przyjmuje zwroty sprzedanych także w poprzednich latach podatkowych wyrobów dziewiarskich. Przedmiotowe zwroty są dokumentowane przez Spółkę fakturami korygującymi VAT, które są ewidencjonowane w ewidencji prowadzonej dla celów podatku od towarów i usług.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przepisów regulujących zasady dokonywania korekty przychodów. Nie zawiera także uregulowań dotyczących momentu powiększenia (zmniejszenia) przychodów, tj. wskazujących czy przychód powiększa się (pomniejsza) w dacie wystawienia faktury korygującej (na bieżąco), czy też w dacie powstania przychodu należnego. Zauważyć jednak należy, iż faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje bowiem zmiany daty powstania przychodu, wpływa jedynie na jego wysokość. Punktem odniesienia do faktury korygującej jest zatem faktura pierwotna.

Należy przy tym podkreślić, iż faktura stanowi dowód księgowy będący podstawą ujmowania w księgach rachunkowych przychodu należnego oraz wskazuje na wielkość i wartość sprzedaży. Powinna więc potwierdzić jednoznacznie wartość transakcji. Natomiast faktury korygujące tę wartość korygują. Przychód należny wskazany na fakturze może być zatem korygowany przez wystawienie faktury korygującej. Faktura korygująca odnosi się więc do konkretnej faktury sprzedaży.

W konsekwencji istnieje konieczność dokonania korekty przychodu należnego oraz jego pochodnych (dochód, należny podatek).

Przy czym, korekta przychodu należnego, wynikająca z korekty wystawionych faktur, winna zostać dokonana wstecz, do okresu zaewidencjonowania faktury pierwotnej. Jak już wskazano wystawione faktury pierwotne nieprawidłowo dokumentują stan faktyczny (nienależny przychód), a korekty nie generują nowego momentu powstania przychodu, lecz odnoszą się do przychodu uprzednio wykazanego. Nieprawidłowości te powinny zatem zostać skorygowane w okresie sprawozdawczym, w którym pierwotnie wykazano przychód. Prawidłowo więc stwierdzono we wniosku, że w przypadku zwrotu przez klientów nabytych w poprzednich kwartałach lub też latach podatkowych wyrobów dziewiarskich - przysługuje Panu prawo do pomniejszenia przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Pomniejszenie powinno nastąpić za kwartał lub rok podatkowy, w którym faktycznie została dokonana sprzedaż wyrobów dziewiarskich (został uzyskany przychód).

Powyższe zasady dokonywania korekty przychodu dotyczą również sytuacji, w której sprzedaż towaru i jego zwrot dokonany został w tym samym roku podatkowym. Celem wystawienia faktury korygującej jest wykazanie prawidłowej wysokości już osiągniętego przychodu.

Niezależnie więc od tego, czy korekta dotyczy tego samego czy poprzedniego roku podatkowego, powinna zostać odniesiona do korygowanego przychodu z tytułu dokonania sprzedaży.

Pomimo tego że w trakcie roku podatkowego podatnicy nie są zobowiązani do składania miesięcznych deklaracji, to w związku z dokonaniem korekt przychodów z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej zobowiązani są do prawidłowego obliczenia zaliczki na podatek za okres, którego dotyczyła korekta wystawiona w trakcie roku.

Błędne jest więc Pana stanowisko, że z uwagi na to, że nie jest Pan zobowiązany do składania w trakcie roku podatkowego deklaracji dotyczących określenia wysokości należnej kwoty zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, korekta przychodu powinna być ewidencjonowana w podatkowej księdze w danym kwartale pod datą w którym faktycznie zostały dokonane przez klienta dla Spółki zwroty wyrobów dziewiarskich udokumentowane fakturą VAT korygującą lub też pod datą ostatniego dnia danego kwartału rozliczeniowego. Jak wykazano, datą do której należy odnieść korektę jest data powstania przychodu pierwotnego (skorygowanego)

Końcowo należy wskazać, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażane w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.