ITPB1/415-1098/14/KW - Ustalenie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek, prowizji i ubezpieczenia od pożyczki.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2014 r. (data wpływu 3 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek, prowizji i ubezpieczenia od pożyczki - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek, prowizji i ubezpieczenia od pożyczki.

Ze względu na braki formalne, pismem z dnia 20 stycznia 2015 r. wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 23 stycznia 2015 r., a w dniu 3 lutego 2015 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 29 stycznia 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni od kwietnia 2014 r. prowadzi działalność gospodarczą o charakterze handlowym. W związku z rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej były niezbędne środki pieniężne na zakup towarów i rozpoczęcie działalności (koszty zostały udokumentowane). Z uwagi na brak możliwości otrzymania kredytu lub pożyczki z powodu faktu pozostawania podatnika bez pracy, podatnik zwrócił się do małżonka, który pracuje i posiada stałe źródło dochodów o uzyskanie pożyczki na ten cel. Współmałżonek w celu nabycia towaru handlowego podpisał umowę pożyczki gotówkowej z bankiem na kwotę łączną 29.747,19 zł, w tym gotówka do dyspozycji 20.000 zł, prowizja bankowa oraz ubezpieczenie umowy pożyczki na pozostałą kwotę 9.747,19 zł. Pieniądze uzyskane z przedmiotowej pożyczki zostały wydatkowane na rozpoczęcie działalności gospodarczej. Spłata pożyczki następuje przez małżonka Wnioskodawczyni.

Na tą udzieloną pożyczkę z banku Wnioskodawczyni z małżonkiem zawarła kolejną umowę pożyczki pomiędzy Nią a jej małżonkiem. Wnioskodawczyni zobowiązana jest do spłaty pożyczki wraz z odsetkami w układzie miesięcznym przez okres 72 miesięcy. Umowa kredytu została zawarta tylko i wyłącznie przez małżonka Wnioskodawczyni.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni stwierdziła, że pozostaje ze swoim mężem we wspólności ustawowej. Odnosząc się natomiast do postanowień umowy pożyczki zawartej pomiędzy Wnioskodawczynią a jej mężem stwierdziła, że mąż uzyskał pożyczkę z banku, która nie uwzględnia wspólności ustawowej małżonków i dlatego też bank wyrażając zgodę na udzielenie pożyczki poza wspólnością ustawową zażądał także wykupienia ubezpieczenia, a w sytuacji kiedy coś się stanie z mężem i nie będzie on spłacał zaciągniętej pożyczki to bank nie będzie miał praw do żądania spłaty od żony. Spłata pożyczki następuje bezpośrednio przez męża z uwagi na zasady bankowe w zakresie udzielenia pożyczek, czyli pożyczka spłacana jest z konta bankowego męża jako kredytobiorcy, bo inaczej nie można tego zrobić z powodu specjalnie otwartego rachunku bankowego dla pożyczkobiorcy. Natomiast w ramach otrzymanej pożyczki od męża żona zgodnie z umową zobowiązana jest do zwrotu wszystkich opłat, do których poniesienia został zobowiązany mąż, czyli żona musi przekazać z działalności gospodarczej środki na odsetki, ubezpieczenie, prowizję od kredytu oraz raty kredytu. W związku z tym w umowie pożyczki pomiędzy Wnioskodawczynią a jej mężem nie określono kwoty całej pożyczki tylko ujęto obowiązek przekazania środków z działalności na spłatę pożyczki według danych zawartych w umowie pożyczki zawartej pomiędzy bankiem a jej mężem, a kwoty są następujące:

* kwota pożyczki 20.000,00 zł;

* prowizja od udzielonej pożyczki 1.180,00 zł;

* odsetki umowne 16.610,73 zł;

* opłata za ochronę ubezpieczeniową 8.567,19 zł;

* Razem 46.537,92 zł.

Harmonogram spłat przedstawiony przez bank mężowi jako jedynemu pożyczkobiorcy stwierdza spłatę pożyczki w równych 72 ratach.

Wnioskodawczyni nadmienia, że obecnie jej mąż przebywa na stałe za granicą, gdzie jest zatrudniony i opłaca podatki. Mąż obecnie zabezpiecza środki na spłatę pożyczki otrzymanej z banku. Obowiązek spłaty zgodnie z umową banku ma mąż, który do tego celu zgodnie z umową pożyczki otworzył specjalne konto. W celu spłaty pożyczki do banku mąż przekazuje środki na to konto, z uwagi na obowiązki wynikające z zawartej umowy. Mąż co miesiąc przekazuje z zagranicy, gdzie jest zatrudniony, środki pieniężne celem spłaty przedmiotowej pożyczki. Natomiast żona dokonywała będzie spłaty pożyczki w stosunku do męża z chwilą jego przyjazdu do Polski na krótki okres typu urlop, święta itp.

W celu dokonania rozliczenia otrzymanej pożyczki przez męża, a przekazanej na działalność gospodarczą żony, zawarto dodatkowe uwarunkowania dotyczące rozliczeń między mężem a żoną. Przedmiotowe rozliczenia dotyczą następujących kwestii:

* żona jest zobowiązana do spłaty pożyczki bezpośrednio mężowi w momencie pobytu męża w Polsce w miarę posiadanych środków przez żonę,

* mąż będzie spłacał bezpośrednio pożyczkę do banku poprzez zasilanie założonego w tym celu konta w banku w Polsce z wynagrodzenia otrzymywanego za granicą,

* mąż także z powodu pobytu za granicą i obowiązków wynikających z ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy będzie z kolei regulował środki niezbędne na utrzymanie rodziny tytułem obowiązkowego utrzymania dzieci i w razie potrzeby także żony na zasadach określonych w kodeksie rodzinnym i opiekuńczym.

Biorąc powyższe zasady rozliczeń pod uwagę rozliczenia pomiędzy mężem a żoną będą dokonywane dopiero podczas pobytu męża na terenie Polski i wszystko zostanie wówczas udokumentowane w sposób umożliwiający uzyskanie potwierdzenia realizacji spłaty umowy pożyczki przez Wnioskodawczynię na rzecz męża. Wszelkie koszty z tytułu odsetek, prowizji oraz ubezpieczenia w działalności gospodarczej będą zaliczane do kosztów dopiero z chwilą udokumentowania ich uregulowania przez Wnioskodawczynię w stosunku do męża.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odsetki, prowizja i ubezpieczenie od pożyczki uzyskanej przez małżonka Wnioskodawczyni i następnie udzielonej Wnioskodawczyni na rozpoczęcie działalności gospodarczej mogą zostać zaliczone przez Wnioskodawczynię do kosztów uzyskania przychodów.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Wnioskodawczyni wskazuje, że od kwietnia 2014 r. rozpoczęła działalność gospodarczą o charakterze handlowym i z uwagi na brak posiadania odpowiednich środków zwróciła się do małżonka, który pracuje i posiada stałe źródło dochodów o uzyskanie pożyczki na ten cel. Współmałżonek w celu nabycia towaru handlowego podpisał umowę pożyczki gotówkowej z bankiem. Pieniądze uzyskane z przedmiotowej pożyczki zostały wydatkowane na rozpoczęcie działalności gospodarczej. Spłata pożyczki następuje przez małżonka Wnioskodawczyni.

Na tą udzieloną pożyczkę z banku Wnioskodawczyni z małżonkiem zawarła kolejną umowę na pożyczkę pomiędzy Nią, a jej małżonkiem. Podatnik zobowiązany jest do spłaty pożyczki wraz z odsetkami w układzie miesięcznym przez okres 72 miesięcy.

Otrzymana pożyczka została wydatkowana na zakup towaru handlowego niezbędnego do rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej. Pomimo braku występowania rozdzielności majątkowej to podatnikiem jest jedna osoba, a druga osoba uzyskała pożyczkę i udzieliła tej pożyczki Wnioskodawczyni na rozpoczęcie działalności gospodarczej na zakup towaru handlowego. Wnioskodawczyni ponosi co miesiąc koszt spłaty kredytu oraz ponosi koszty prowizji i ubezpieczenia tej pożyczki, co kwalifikuje te koszty jako koszty uzyskania przychodu, ponieważ występuje związek pomiędzy osiąganymi przychodami z tytułu sprzedaży towarów handlowych a ich zakupem poprzez otrzymanie środków pieniężnych w formie gotówki w wysokości 20.000 zł plus prowizja i ubezpieczenie przedmiotowej pożyczki w banku.

Zdaniem Wnioskodawczyni, na podstawie art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymana pożyczka od współmałżonka, który uzyskał ją z banku umożliwia zaliczenie kosztów odsetek, prowizji bankowej oraz ubezpieczenia umowy pożyczki do kosztów uzyskania przychodu w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Generalnie przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie poniesione racjonalnie uzasadnione wydatki, poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Mogą to być więc koszty bezpośrednio lub pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu każdorazowo spoczywa na podatniku.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym, że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

* pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),

* pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz nie zapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Stosownie natomiast do treści art. 23 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Wskazać należy jednak, że jeżeli środki pieniężne pochodzące z pożyczki (kredytu) wydatkowane zostały na cele inwestycyjne, tj. na nabycie lub wytworzenie środków trwałych, to odsetki od tego kredytu podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dwojaki sposób:

* odsetki od kredytu naliczone (wymagalne), a także zapłacone (bez względu na okres za jaki zostały naliczone) przed wprowadzeniem środków trwałych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, powiększą wartość początkową tych środków trwałych i podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności pośrednio poprzez odpisy amortyzacyjne,

* odsetki od kredytu wymagalne i zapłacone po wprowadzeniu środków trwałych do ww. ewidencji, podlegają bezpośredniemu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uzależniają możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów, wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytów przeznaczonych na sfinansowanie kosztów prowadzonej działalności gospodarczej, od klasyfikacji czy nazwy kredytów stosowanych przez instytucje finansowe, jak również od rodzaju zaciągniętego kredytu. Warunkiem uznania za koszt uzyskania przychodów, odsetek od kredytu jest fakt ich zapłacenia oraz istnienie związku przyczynowo-skutkowego między kredytem, a przychodem z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 22 ust. 1 tej ustawy.

Istotne dla oceny, czy ponoszone wydatki spełniają kryterium związku z uzyskiwanym przychodem z działalności gospodarczej, jest to, czy składniki majątku nabyto do majątku przedsiębiorstwa, co znajduje odzwierciedlenie np. poprzez uwzględnienie ich w ewidencji środków trwałych. Podobnie, jeśli kredyt został przeznaczony na dofinansowanie bieżącej działalności gospodarczej, istotne jest, na jaki cel faktycznie zostały wydatkowane środki z zaciągniętego kredytu.

Z powyższego wynika, że odsetki od pożyczki (kredytu) mogą bezpośrednio stanowić koszty uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, lecz zaciągnięta pożyczka (kredyt) musi pozostawać w związku z uzyskiwanymi przez Wnioskodawczynię z tego źródła przychodami, a odsetki od pożyczki (kredytu) muszą zostać faktycznie zapłacone i nie mogą zwiększać kosztów inwestycji.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że środki pozyskane z pożyczki udzielonej przez bank mężowi Wnioskodawczyni zostały wydatkowane na zakup towarów i rozpoczęcie prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawczynię.

Należy jednak zauważyć, że warunkiem sine qua non zaliczenia odsetek, prowizji i ubezpieczenia od pożyczki, zaciągniętej przez męża Wnioskodawczyni do kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię, jest również to by możliwym do udowodnienia był fakt, że koszty te są ponoszone przez Wnioskodawczynię, oraz by koszty te były właściwie udokumentowane.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że koszty (odsetek, prowizji i ubezpieczenia) związane z udzieloną pożyczką bankową faktycznie poniósł i ponosi mąż Wnioskodawczyni ze środków z wynagrodzenia za pracę otrzymywanego za granicą. Spłata pożyczki następuje bezpośrednio przez męża z uwagi na zasady bankowe w zakresie udzielenia pożyczek. Pożyczka spłacana jest z konta bankowego męża jako pożyczkobiorcy, bo inaczej nie można tego zrobić z powodu specjalnie otwartego rachunku bankowego dla pożyczkobiorcy. W celu spłaty pożyczki do banku mąż przekazuje co miesiąc środki na to konto. Natomiast w ramach otrzymanej pożyczki od męża Wnioskodawczyni, zgodnie z umową zawartą między małżonkami, zobowiązana jest do zwrotu wszystkich opłat, do których poniesienia został zobowiązany mąż, czyli musi przekazać z działalności gospodarczej środki na odsetki, ubezpieczenie, prowizję od kredytu oraz raty kredytu. W związku z tym w umowie pożyczki pomiędzy Wnioskodawczynią a jej mężem nie określono kwoty całej pożyczki tylko ujęto obowiązek przekazania środków z działalności na spłatę pożyczki według danych zawartych w umowie pożyczki zawartej pomiędzy bankiem a jej mężem. Natomiast żona dokonywała będzie spłaty pożyczki w stosunku do męża z chwilą jego przyjazdu do Polski na krótki okres typu urlop, święta itp., co zostanie udokumentowane w sposób umożliwiający uzyskanie potwierdzenia realizacji spłaty umowy pożyczki przez Wnioskodawczynię na rzecz męża. Wnioskodawczyni podkreśla, że wszelkie koszty z tytułu odsetek, prowizji oraz ubezpieczenia będą zaliczane w działalności gospodarczej do kosztów uzyskania przychodów dopiero z chwilą udokumentowania ich uregulowania przez Wnioskodawczynię w stosunku do męża.

Odnosząc się do powyższego opisu w kontekście przywołanych i zanalizowanych przepisów należy zauważyć, że w myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Zauważyć należy, że w udzielonych - na wezwanie organu - wyjaśnieniach brak jest informacji zarówno co do przedmiotu pożyczki otrzymanej od męża jak i wysokości jej kwoty. Niezależnie od powyższego już chronologia zdarzeń podważa prawidłowość stanowiska Wnioskodawczyni. Otóż, pożyczka bankowa została udzielona jej małżonkowi. Następnie dokonano zakupu towarów i poczyniono inne wydatki związane z rozpoczęciem działalności (Wnioskodawczyni wskazuje wprost, że pieniądze uzyskane z przedmiotowej pożyczki zostały wydatkowane na rozpoczęcie działalności gospodarczej). W końcu, na pożyczkę udzieloną z banku Wnioskodawczyni zawarła z małżonkiem kolejną umowę pożyczki. W istocie zatem Wnioskodawczyni dokonuje jedynie spłaty zobowiązań stanowiących przedmiot umowy pożyczki, którą zawarł jej małżonek z bankiem.

Wobec tego nie można zaakceptować stanowiska Wnioskodawczyni, że na podstawie art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymana pożyczka od współmałżonka, który uzyskał ją z banku umożliwia zaliczenie kosztów odsetek, prowizji bankowej oraz ubezpieczenia umowy pożyczki do kosztów uzyskania przychodu w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rezultacie brak jest podstawy do zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków do kosztów uzyskania przychodu.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawczyni, mimo że za środki z pożyczki bankowej dokonano wydatków związanych z jej działalnością gospodarczą, należało uznać za nieprawidłowe. Zauważyć bowiem należy, że wskazywana przez nią - jako podstawa do zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodu - umowa pożyczki zawartej z małżonkiem nie dokumentuje faktu poniesienia określonych wyżej wydatków. Nie może być tym samym postrzegana jako wypełniająca przesłanki zdefiniowane w art. 22 ust. 1 ustawy. Jej oświadczenie, że koszty z tytułu odsetek, prowizji oraz ubezpieczenia od tej pożyczki będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów dopiero z chwilą udokumentowania ich uregulowania przez Wnioskodawczynię w stosunku do męża obiektywnie nie może materializować należytego udokumentowania, uwzględniając zwłaszcza nieokreślony przedmiot pożyczki między małżonkami.

Tutejszy organ zastrzega, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonano wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Raz jeszcze należy podkreślić, że to na podatniku spoczywa ciężar wykazania istnienia związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie istnienia takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu. Ponadto, na podatniku spoczywa również obowiązek właściwego udokumentowania poniesionych wydatków, w sposób umożliwiający ujęcie ich jako kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wskazać należy również, że ocenie tutejszego organu nie podlega kwestia skuteczności umów pożyczki opisanych we wniosku w świetle przepisów prawa cywilnego. Materia ta nie mieści się bowiem w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej określonego w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.