ITPB1/415-1050c/10/MR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2010 r. (data wpływu 8 listopada 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za świadczenie usług doradczych - jest prawidłowe.

W dniu 8 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za świadczenie usług doradczych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od dnia 11 kwietnia 2007 r. do dnia 8 lutego 2008 r. pełnił na podstawie powołania funkcję prezesa zarządu Sp. z o.o. Od dnia 8 lutego 2008 r. do dnia złożenia niniejszego wniosku, Wnioskodawca jest członkiem zarządu Sp. z o.o. (dalej: "Spółka"). Uchwała o powołaniu Wnioskodawcy na członka zarządu Spółki określa wynagrodzenie z tytułu pełnionej funkcji. Zarząd Spółki liczy pięć osób. Wnioskodawca będąc członkiem zarządu Spółki sprawuje stanowisko Dyrektora Handlowego. Do obowiązków Wnioskodawcy, jako członka zarządu / Dyrektora Handlowego, należą następujące czynności o charakterze zarządczym:

(i) bieżący nadzór nad pracą i udzielanie wytycznych podległym mu bezpośrednio pracownikom działu handlowego,

(ii) negocjowanie i zatwierdzanie warunków handlowych kontraktów, przy czym kontrakty o kluczowym znaczeniu zatwierdzane są za zgodą Dyrektora Generalnego lub kolegialnie przez cały zarząd,

(iii) podpisywanie łącznie z innym członkiem zarządu kontraktów handlowych,

(iv) podejmowanie kluczowych decyzji personalnych w dziale handlowym Spółki,

(v) rozporządzanie majątkiem Spółki łącznie z innym członkiem zarządu Spółki.

Bez względu na powyższe, szereg obowiązków Dyrektora Handlowego ma charakter stricte analityczny, doradczy (polegający na formułowaniu niewiążących opinii i zaleceń w oparciu o wiedzę ekspercką Wnioskodawcy) lub marketingowy, w tym w szczególności:

(vi) dokonywanie analiz rynku ukierunkowanych na identyfikację nowych klientów i produktów,

(vii) analiza działań konkurencji i oferowanych przez nią usług,

(viii) budowanie relacji z klientami (spotkania, prezentacje, udział w targach i sympozjach branżowych),

(ix) wsparcie Dyrektora Generalnego i Finansowego w zakresie prac nad projekcjami finansowymi Spółki, w tym w szczególności sporządzenia analiz spodziewanych przychodów ze sprzedaży,

(x) przygotowanie kontraktów i ofert dla kluczowych klientów Spółki,

(xi) konsultacje z Dyrektorem Generalnym i Dyrektorem Operacyjnym w zakresie kluczowych decyzji inwestycyjnych,

(xii) współpraca z Dyrektorem Generalnym i Dyrektorem Personalnym przy tworzeniu polityki personalnej Spółki.

Bez względu pełnienie na podstawie powołania funkcji członka zarządu, Wnioskodawca prowadzi obecnie pozarolniczą działalność gospodarczą obejmującą swym zakresem usługi doradztwa gospodarczego, opodatkowaną na zasadach przewidzianych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o czym poinformował właściwy urząd skarbowy. W chwili obecnej, usługi doradcze w ramach działalności gospodarczej nie są świadczone na rzecz Spółki. Wnioskodawca i Spółka (jej udziałowcy) zamierzają z dniem 31 grudnia 2010 r. zmienić zasady wzajemnej współpracy. W szczególności od dnia 1 stycznia 2011 r. Wnioskodawca zamierza podjąć współpracę ze Spółką na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z Wnioskodawcą jako przedsiębiorcą.

Wnioskodawca jako przedsiębiorca zamierza świadczyć na rzecz Spółki następujące usługi:

Świadczenie tych usług odbywałoby się w oparciu o dwie umowy - jedna umowa na usługi zarządzania, druga na usługi doradztwa. Każda z tych umów odrębnie określać będzie zakres świadczonych usług oraz wynagrodzenie za świadczone usługi. Każda z umów definiując zakres świadczonych usług obejmie w szczególności czynności wykonywane obecnie na podstawie umowy o pracę wg klucza podziału przedstawionego powyżej. Zgodnie z wolą stron zarówno czynności z zakresu doradztwa jak i zarządzania nie będą wykonywane pod kierownictwem zlecającego te czynności, Spółka nie będzie narzucać też czasu i miejsca wykonywania usług. Wnioskodawca będzie również ponosił ryzyko gospodarcze związane z tymi usługami.

W przypadku zawarcia umowy o odpłatne świadczenie usług zarządczych, Wnioskodawca zostanie pozbawiony wynagrodzenia przyznanego uchwałą zgromadzenia wspólników z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu, choć członkiem tego organu Spółki pozostanie w dalszym ciągu.

Spółka rozważa też, zawarcie umowy z Wnioskodawcą jako przedsiębiorcą wyłącznie na świadczenie usług doradczych (we wskazanym wyżej zakresie), natomiast za świadczenia o charakterze zarządczym wynagradzać będzie Wnioskodawcę poprzez odpowiednio zmniejszone wynagrodzenie za pełnienie funkcji członka zarządu (Opcja 2).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 3).

Czy wynagrodzenie za świadczenie na rzecz Spółki usług doradczych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30c ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi doradcze świadczone na rzecz Spółki w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej będą mogły być w dalszym ciągu opodatkowane wg zasad wskazanych w art. 30c ustawy (19% podatek liniowy). Powyższe wynika w opinii Wnioskodawcy z następujących przepisów prawa. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z treścią definicji zawartej w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa: (i) wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa; (ii) polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż; (iii) polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki: (i) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności; (ii) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności; (iii) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Stosownie do zapisu art. 9a ust. 1 powołanej ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Opodatkowanie podatkiem liniowym normują przepisy art. 9a i art. 30c ustawy. Zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy, podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku obowiązani są do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Z kolei w myśl art. 9a ust. 3 ww. ustawy, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Biorąc pod uwagę, iż Wnioskodawca nie pozostawał i nie pozostaje w stosunku pracy ze Spółką przysługiwać mu będzie prawo do dalszego stosowania podatku liniowego, także w odniesieniu do usług doradczych świadczonych na rzecz Spółki. W opinii Wnioskodawcy nie budzi wątpliwości okoliczność, iż w świetle przedstawionego zdarzenia usługi doradcze mieścić się będą w definicji pozarolniczej działalności gospodarczej z art. 5a pkt 6 ustawy. Co więcej, zdaniem Wnioskodawcy w omawianym zdarzeniu przyszłym nie będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy tj. w szczególności w omawianym przypadku nie zaistnieje stosunek podporządkowania pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką oraz Wnioskodawca ponosić będzie ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy źródłami przychodów jest:

* działalność wykonywana osobiście,

* pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 tej ustawy za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą, uważa się działalność zarobkową:

Stosownie do treści przepisu art. 9a ust. 1 wyżej powołanej ustawy, dochody osiągnięte przez podatników z pozarolniczej działalności gospodarczej, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu (art. 9a ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 30c ust. 1 ww. ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.), podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 9a ust. 3 ww. ustawy jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

Z treści powołanych powyżej uregulowań prawnych wynika, że możliwości wyboru sposobu opodatkowania 19% podatkiem liniowym pozbawieni zostali podatnicy, którzy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyskują przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, a usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik wykonywał na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy w roku podatkowym w ramach stosunku pracy (spółdzielczego stosunku pracy).

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza świadczyć na rzecz Spółki z o.o. usługi doradztwa gospodarczego. Nie pozostaje (nie pozostawał) w stosunku pracy z podmiotem, dla którego będzie świadczyć te usługi.

W takiej sytuacji, w związku z zamiarem świadczenia przez Wnioskodawcę usług doradczych, w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, na rzecz spółki kapitałowej nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 9a ust. 3 ww. ustawy pozbawiającym możliwości opodatkowania uzyskiwanych dochodów tzw. podatkiem liniowym.

O kwalifikacji wykonywanej działalności na gruncie prawa podatkowego do poszczególnego źródła przychodu decyduje rzeczywisty charakter wykonywanej działalności (faktyczny zakres świadczonych usług). Istotą kontraktu menedżerskiego, czy umów o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze, zawieranych pomiędzy przedsiębiorcą zlecającym zarząd, a samodzielnym podmiotem - zarządcą jest zarządzanie przez ten ostatni podmiot tymże (cudzym) przedsiębiorstwem, na rzecz i w interesie przedsiębiorcy, na jego rachunek i ryzyko.

W przypadku kiedy Wnioskodawca w ramach usług doradztwa nie będzie wykonywał żadnych czynności kierowania (zarządzania), a jedynie szereg czynności których istotą jest doradztwo, należy uznać, iż przedmiotowych usług nie należy kwalifikować jako uzyskiwanych w ramach kontraktu menadżerskiego, umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, czy też umowy o podobnym charakterze.

Stwierdzić zatem należy, iż usługi doradcze w zakresie opisanym we wniosku można zakwalifikować jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, przychody ze świadczenia usług doradczych w zakresie opisanym we wniosku należy zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Uzyskiwane z tego tytułu dochody mogą z ww. zastrzeżeniem być opodatkowane na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 - 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.