ITPB1/415-1040/14/KW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2014 r. (data wpływu 15 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej - jest prawidłowe.

W dniu 15 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie: ochrony środowiska, bezpieczeństwa i higieny pracy, realizacji szkoleń okresowych z dziedziny bezpieczeństwa i higieny pracy, ochrony przeciwpożarowej, pełnienia funkcji inspektora ochrony radiologicznej, zintegrowanych systemów zarządzania.

W obecnej chwili Wnioskodawca świadczy dla klientów wszystkie wymienione wyżej usługi na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Kodeks pracy wymaga od dużych pracodawców tworzenia służby BHP złożonej z etatowych pracowników (art. 237 § 1 Kodeksu pracy oraz rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 2 września 1997 r. w sprawie służby bezpieczeństwa i higieny pracy - § 1 ust. 1 i 3). W związku z tym jeden z klientów zaproponował Wnioskodawcy aby na podstawie umowy o pracę wykonywał zadania służby BHP. Klient jest dużym pracodawcą. Umowa o pracę będzie zawarta od nowego roku kalendarzowego. Umowa o pracę zawarta będzie na pełnienie zadań służby BHP. Zgodnie z przepisami Kodeksu pracy i rozporządzeń wykonawczych, do zadań służby BHP zalicza się m.in. przeprowadzanie kontroli warunków pracy oraz przestrzegania przepisów i zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, bieżące informowanie pracodawcy o stwierdzonych zagrożeniach zawodowych, wraz z wnioskami zmierzającymi do usuwania tych zagrożeń, przeprowadzanie szkoleń wstępnych z zakresu BHP, sporządzanie i przedstawianie pracodawcy okresowych analiz stanu bezpieczeństwa i higieny pracy, opiniowanie szczegółowych instrukcji dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy na poszczególnych stanowiskach pracy, udział w ustalaniu okoliczności i przyczyn wypadków przy pracy oraz w opracowywaniu wniosków wynikających z badania przyczyn i okoliczności tych wypadków oraz zachorowań na choroby zawodowe, a także kontrola realizacji tych wniosków, prowadzenie rejestrów, kompletowanie i przechowywanie dokumentów dotyczących wypadków przy pracy, stwierdzonych chorób zawodowych i podejrzeń o takie choroby, a także przechowywanie wyników badań i pomiarów czynników szkodliwych dla zdrowia w środowisku pracy, doradztwo w zakresie stosowania przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, udział w dokonywaniu oceny ryzyka zawodowego, które wiąże się z wykonywaną pracą.

Dotychczasowa umowa cywilnoprawna na podstawie aneksu zostanie zmodyfikowana w taki sposób, że Wnioskodawca nie będzie świadczył usług przypisanych zadaniom służby BHP, jednak w dalszym ciągu będzie świadczył pozostałe usługi. Nowe zasady współpracy na podstawie zmodyfikowanej umowy cywilnoprawnej wejdą w życie z dniem 1 stycznia.

Na świadczenie pozostałych usług (np. szkolenia okresowe BHP (nie wchodzące w zakres zadań służb BHP), doradztwo w zakresie przepisów ochrony środowiska, kontrola sprawozdawczości w zakresie korzystania ze środowiska, odpadów oraz prawidłowości naliczania opłat za korzystanie ze środowiska, bieżąca analiza przepisów prawnych dotyczących ochrony środowiska pod kątem działalności zleceniodawcy, doradztwo w zakresie przepisów ochrony przeciwpożarowej, szkolenia pracowników z zakresu przepisów przeciwpożarowych, aktualizacja instrukcji bezpieczeństwa pożarowego, przeprowadzanie kontroli przestrzegania przepisów przeciwpożarowych, nadzór nad przestrzeganiem wymagań ochrony radiologicznej, realizacja audytów wewnętrznych zintegrowanych systemów zarządzania, opracowywanie i modyfikacja dokumentacji zintegrowanych systemów zarządzania, realizacja audytów wewnętrznych oraz szkoleń z zakresu zintegrowanych systemów zarządzania) Wnioskodawca, zawiera umowy cywilnoprawne zawierające oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej. Usługi te Wnioskodawca świadczy poza umową o pracę osobiście lub z pomocą innych osób posiadających stosowne uprawnienia, którym te usługi zleca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo opodatkować dochody z działalności gospodarczej na zasadach określonych w artykule 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (podatkiem liniowym wg stawki 19%).

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależniają prawo do opodatkowania podatkiem liniowym od nieuzyskiwania przychodów z działalności gospodarczej od obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik wykonuje w ramach stosunku pracy. Pomimo uzyskiwania przychodów od tego samego podmiotu ze stosunku pracy oraz z działalności gospodarczej, podatnik może opodatkować swoje dochody z działalności gospodarczej podatkiem liniowym. Czynności wykonywane w ramach stosunku pracy nie odpowiadają czynnościom wykonywanym w ramach działalności gospodarczej dla tego jednego konkretnego klienta. W ramach stosunku pracy Wnioskodawca wykonuje czynności zastrzeżone dla służby BHP w kodeksie pracy, a więc w przepisach rangi ustawowej. Usługi zastrzeżone dla służby BHP w kodeksie pracy w ogóle nie mogą być oferowane dużym pracodawcom przez firmy usługowe. Tacy pracodawcy w ogóle nie mogą tych usług nabywać od firm usługowych. Muszą zatrudniać do tego własnych pełno-lub niepełno-etatowych pracowników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

W myśl art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Zgodnie z art. 9a ust. 4 ww. ustawy, wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 9a ust. 3 ww. ustawy, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadające czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym, w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

W myśl art. 30c ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z powyższym, możliwość opodatkowania "podatkiem liniowym" jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik, lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki osobowej), wykonywał, bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Należy podkreślić, że w świetle wyżej wymienionych przepisów wykonywanie przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jakiejkolwiek usługi, obejmującej swoim zakresem chociażby część czynności wykonywanych na rzecz pracodawcy w ramach stosunku pracy, wyklucza możliwość opodatkowania podatkiem liniowym 19%.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie: ochrony środowiska, bezpieczeństwa i higieny pracy, realizacji szkoleń okresowych z dziedziny bezpieczeństwa i higieny pracy, ochrony przeciwpożarowej, pełnienia funkcji inspektora ochrony radiologicznej, zintegrowanych systemów zarządzania.

W obecnej chwili Wnioskodawca świadczy dla klientów wszystkie wymienione wyżej usługi na podstawie umowy cywilnoprawnej. Jeden z klientów zaproponował Wnioskodawcy aby na podstawie umowy o pracę wykonywał zadania służby BHP. Umowa o pracę będzie zawarta od nowego roku kalendarzowego. Umowa o pracę zawarta będzie na pełnienie zadań służby BHP. Zgodnie z przepisami Kodeksu pracy i rozporządzeń wykonawczych, do zadań służby BHP zalicza się m.in. przeprowadzanie kontroli warunków pracy oraz przestrzegania przepisów i zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, bieżące informowanie pracodawcy o stwierdzonych zagrożeniach zawodowych, wraz z wnioskami zmierzającymi do usuwania tych zagrożeń, przeprowadzanie szkoleń wstępnych z zakresu BHP, sporządzanie i przedstawianie pracodawcy okresowych analiz stanu bezpieczeństwa i higieny pracy, opiniowanie szczegółowych instrukcji dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy na poszczególnych stanowiskach pracy, udział w ustalaniu okoliczności i przyczyn wypadków przy pracy oraz w opracowywaniu wniosków wynikających z badania przyczyn i okoliczności tych wypadków oraz zachorowań na choroby zawodowe, a także kontrola realizacji tych wniosków, prowadzenie rejestrów, kompletowanie i przechowywanie dokumentów dotyczących wypadków przy pracy, stwierdzonych chorób zawodowych i podejrzeń o takie choroby, a także przechowywanie wyników badań i pomiarów czynników szkodliwych dla zdrowia w środowisku pracy, doradztwo w zakresie stosowania przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, udział w dokonywaniu oceny ryzyka zawodowego, które wiąże się z wykonywaną pracą. Dotychczasowa umowa cywilnoprawna na podstawie aneksu zostanie zmodyfikowana w taki sposób, że Wnioskodawca nie będzie świadczył usług przypisanych zadaniom służby BHP, jednak w dalszym ciągu będzie świadczył pozostałe usługi. Nowe zasady współpracy na podstawie zmodyfikowanej umowy cywilnoprawnej wejdą w życie z dniem 1 stycznia. Na świadczenie pozostałych usług (np. szkolenia okresowe BHP (nie wchodzące w zakres zadań służb BHP), doradztwo w zakresie przepisów ochrony środowiska, kontrola sprawozdawczości w zakresie korzystania ze środowiska, odpadów oraz prawidłowości naliczania opłat za korzystanie ze środowiska, bieżąca analiza przepisów prawnych dotyczących ochrony środowiska pod kątem działalności zleceniodawcy, doradztwo w zakresie przepisów ochrony przeciwpożarowej, szkolenia pracowników z zakresu przepisów przeciwpożarowych, aktualizacja instrukcji bezpieczeństwa pożarowego, przeprowadzanie kontroli przestrzegania przepisów przeciwpożarowych, nadzór nad przestrzeganiem wymagań ochrony radiologicznej, realizacja audytów wewnętrznych zintegrowanych systemów zarządzania, opracowywanie i modyfikacja dokumentacji zintegrowanych systemów zarządzania, realizacja audytów wewnętrznych oraz szkoleń z zakresu zintegrowanych systemów zarządzania) Wnioskodawca, zawiera umowy cywilnoprawne zawierające oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej. Usługi te Wnioskodawca świadczy poza umową o pracę osobiście lub z pomocą innych osób posiadających stosowne uprawnienia, którym te usługi zleca. Ponadto Wnioskodawca, przedstawiając własne stanowisko w sprawie, stwierdził, że czynności wykonywane w ramach stosunku pracy nie odpowiadają czynnościom wykonywanym w ramach działalności gospodarczej dla tego jednego konkretnego klienta.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że Wnioskodawca począwszy od 2015 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie świadczył usługi na rzecz pracodawcy, które nie będą odpowiadały czynnościom, które Wnioskodawca będzie wykonywał w ramach stosunku pracy łączącego go z tym pracodawcą.

Fakt zawarcia w 2015 r. umowy o pracę z podmiotem, z którym Wnioskodawca związany będzie umową o świadczenie usług w ramach działalności gospodarczej, jeżeli usługi te nie będą odpowiadały czynnościom, które Wnioskodawca będzie wykonywał w ramach stosunku pracy łączącego go z pracodawcą, nie wyklucza możliwości opodatkowania przychodów z tej działalności na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, w opisanym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca będzie miał prawo do opodatkowania dochodu z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile z zachowaniem terminu złożone zostanie stosowne oświadczenie o wyborze tej formy opodatkowania.

Tutejszy organ zastrzega, że niniejsza interpretacja dotyczy możliwości opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej tzw. "podatkiem liniowym", lecz jedynie w odniesieniu do przychodów z tego źródła osiągniętych przez Wnioskodawcę począwszy od 2015 r. Z opisu zdarzenia przyszłego i przedstawionego własnego stanowiska w sprawie wynika bowiem, że intencją Wnioskodawcy było uzyskanie interpretacji w tym właśnie zakresie.

Ponadto zastrzec należy, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.