ITPB1/415-1036/10/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2010 r. (data wpływu 2 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na remont i adaptację nabytego budynku - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na remont i adaptację nabytego budynku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 27 sierpnia 2009 r. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabył prawo własności budynku. W budynku tym znajdować się będzie siedziba prowadzonej kancelarii. Stan nieruchomości nie pozwalał na jej użytkowanie bez wykonania remontu. Począwszy od lat 70 tych XX wieku budynek ten był własnością spółdzielni i był wykorzystywany na cele biurowe. Z uwagi na fakt, iż obiekt jest wpisany do rejestru zabytków, na wykonanie robót budowlanych konieczne było uzyskanie odpowiednich pozwoleń. Wszystkie projekty wymagały akceptacji Miejskiego Konserwatora Zabytków, prace prowadzone są pod jego nadzorem. Wnioskodawca uzyskał dwa pozwolenia na wykonanie robót budowlanych.

W odniesieniu do zewnętrznych elementów budynku, na podstawie przygotowanych projektów, udzielono pozwolenia na "wykonanie robót budowlanych, remontu dachu wraz z wymianą stolarki otworowej" oraz "remont elewacji". Prace wewnętrzne określone zostały w decyzji Prezydenta Miasta jako "przebudowa wnętrza budynku". W pracach dotyczących naprawy dachu, wymiany okien i drzwi nie wykonano żadnych zmian konstrukcyjnych, ani nie zastosowano innych materiałów i rozwiązań niż te, które już funkcjonowały. W konstrukcji dachu wymieniono zniszczone przez upływ czasu i warunki atmosferyczne belki, starą dachówkę wymieniono na nową. Zachowano tą samą ilość, wymiary i układ otworów okiennych i drzwiowych w budynku. Remont elewacji polegał na odtworzeniu zniszczonych fragmentów muru pruskiego, uzupełnieniu materiału ocieplającego i pomalowaniu całości budynku. Wszystkie opisane powyżej prace miały wyraźny charakter odtwórczy i prowadzone były pod stałym nadzorem konserwatorskim. Ich rezultatem miało być przywrócenie historycznego, zewnętrznego wyglądu budynku, bez wprowadzania minimalnych nawet zmian.

Prace wewnątrz budynku, polegały na remoncie instalacji elektrycznej, wodno - kanalizacyjnej i centralnego ogrzewania, rozprowadzeniu instalacji internetowej i telekomunikacyjnej. Budynek został od wewnątrz ocieplony, wybudowano nową klatkę schodową, strych i piwnicę zaadaptowano do innych celów, niż te którym służyły wcześniej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki związane z naprawą dachu, wymianą stolarki otworowej, remontem instalacji wodno - kanalizacyjnej, elektrycznej, c.o., elewacji i podłóg mogły zostać zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej jako wydatki na remont budynku, a nie wydatki zwiększające wartość początkową nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione na naprawę dachu, wymianę stolarki otworowej wraz z montażem parapetów kamiennych w miejsce drewnianych, remont instalacji wodno - kanalizacyjnej, elektrycznej, c.o., remont elewacji i wymiana podłóg z drewnianych (deski) na panele można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w dacie poniesienia. Przeprowadzone prace miały bowiem charakter remontu, odtworzenia istniejących, ale zniszczonych elementów, bez zmian konstrukcyjnych i z zastosowaniem takich samych materiałów, co pierwotnie. W przypadku prac wewnątrz budynku takich jak ocieplenie ścian, przebudowa klatki schodowej (drewniane schody zamieniono na betonowe) podłogi i ciągi komunikacyjne kamienne będą to prace modernizacyjne podlegające amortyzacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Definicja środków trwałych - dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych określona została w art. 22a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z zm.) przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznać można za środki trwałe, które podlegają amortyzacji oraz w art. 22c ww. ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe, niepodlegające amortyzacji. Definicja środków trwałych została więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Do tej grupy środków trwałych podlegających amortyzacji zalicza się więc m.in. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o ile będą spełniały następujące warunki:

* zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie;

* stanowią własność i współwłasność podatnika;

* są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania;

* przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok;

* są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy;

* nie są wymienione w katalogu środków trwałych określonych w art. 22c ww. ustawy.

Na kanwie omówionej definicji środków trwałych stwierdzić należy, że warunek kompletności i zdatności do użytku musi zostać spełniony najpóźniej w dniu przyjęcia środka trwałego do używania. Kompletność środka trwałego oznacza, że stanowi on funkcjonalną całość, jest zupełny, całkowity i da się wykorzystać samodzielnie. Z kolei, środek trwały zdatny do użytku to taki środek, który jest przydatny w danej działalności, właściwy i odpowiedni do funkcji jakie ma spełniać.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Z przedłożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej nabył budynek, wpisany do rejestru zabytków, który od lat 70 - tych XX wieku wykorzystywany był przez spółdzielnię na cele biurowe W budynku tym znajdzie siedzibę prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza (kancelaria). Wnioskodawca wskazał, że stan nieruchomości nie pozwalał na jej użytkowanie bez wykonania remontu. Prace remontowe polegały na naprawie dachu, wymianie okien i drzwi, bez dokonania żadnych zmian konstrukcyjnych, ani zastosowania innych materiałów i rozwiązań niż te, które już funkcjonowały. W konstrukcji dachu wymieniono zniszczone przez upływ czasu i warunki atmosferyczne belki, starą dachówkę wymieniono na nową. Zachowano tą samą ilość, wymiary i układ otworów okiennych i drzwiowych w budynku. Remont elewacji polegał na odtworzeniu zniszczonych fragmentów muru pruskiego, uzupełnieniu materiału ocieplającego i pomalowaniu całości budynku. Natomiast wewnątrz budynku, prace budowlane polegały na remoncie instalacji elektrycznej, wodno - kanalizacyjnej i centralnego ogrzewania, rozprowadzeniu instalacji internetowej i telekomunikacyjnej.

Zatem zgodnie z opisem stanu faktycznego, zamierzoną przez Wnioskodawcę funkcję siedziby dla prowadzonej działalności gospodarczej - kancelarii, a zarazem stan budynku kompletnego i zdatnego do użytku - zakupiony budynek osiągnie dopiero po zakończeniu powyżej wskazanych prac. Dlatego też poniesione nakłady inwestycyjne nie mogą być kwalifikowane jako remont środka trwałego, lecz jako wytworzenie środka trwałego, posiadającego cechy wskazane w definicji ustawowej tj. kompletnego i zdatnego do użytku w dniu przyjęcia do użytkowania.

Nabyty budynek, na który Wnioskodawca poniósł przedmiotowe wydatki związane z pracami remontowo - budowlanymi, nie był w momencie dokonywania tych nakładów kompletny i zdatny do użytku. Wymagał remontu kapitalnego i adaptacji do funkcji wyznaczonej mu przez Wnioskodawcę. W konsekwencji nakłady te nie mogą być uznane za nakłady związane z remontem. Gdyby bowiem Wnioskodawca nie dokonał tychże prac, nie miałby możliwości w ogóle amortyzowania budynku z uwagi na niekompletność i niezdatność do użytku. Nabyty budynek pełnić będzie założoną mu przez Wnioskodawcę funkcję dopiero w wyniku poniesionych szerokich nakładów inwestycyjnych o charakterze wytwórczym.

Wyraźnie zatem wskazać należy, że robót prowadzonych przez Wnioskodawcę nie można uznać za remont. Remont środka trwałego powinien bowiem zmierzać do zachowania dotychczasowej substancji już istniejącego środka trwałego. Jego konsekwencją musi być utrzymanie środka trwałego we właściwym stanie, rozumiane jako odtworzenie, przywrócenie pierwotnego stanu (wraz z wymianą zużytych składników) w zakresie wartości technicznej i użytkowej. Konieczne jest także założenie, że remont występuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji.

Zatem całość wydatków poczynionych przez Wnioskodawcę, czyli zarówno związanych z pracami określonymi przez niego jako remontowe, jak i związanych z modernizacją należy uwzględnić w wartości początkowej budynku.

Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 i 2:

* w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia;

* w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia;

Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku (ust. 3).

Natomiast za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania (ust. 4).

W związku z powyższym, wartość wszystkich prac budowlanych poczynionych w zakupionym budynku do dnia w którym budynek ten będzie kompletny i zdatny do użytku, podwyższy wartość początkową środka trwałego, będącą podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.