ITPB1/415-1007/10/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2010 r. (data wpływu 29 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnych wierzytelności - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnych wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych. Jak w każdej firmie, tak i u niego powstają wierzytelności nieściągalne, dotyczące zarówno firm polskich, jak i zagranicznych. Zgodnie z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazane należności są zarachowane do przychodu firmy. Wnioskodawca posiada wiedzę, że niektóre firmy zagraniczne, dla których wykonał usługi już nie istnieją i ściągalność takich należności jest nierealna. By to ustalić, Wnioskodawca zamierza skorzystać z usług firm windykacyjnych, których jednym z narzędzi pracy jest wywiad gospodarczy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy można zaliczyć takie wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów, których nieściągalność została uprawdopodobniona przez firmę windykacyjną. Oczywiście będzie to firma o ugruntowanej pozycji na rynku usług finansowych, działająca zgodnie z prawem. Czy taką firmę można zaliczyć jako właściwy organ postępowania egzekucyjnego i sporządzoną przez nią dokumentację o nieściągalności wierzytelności potraktować jako zgodną z art. 16 ust. 1 pkt 25 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

Zdaniem Wnioskodawcy, zaksięgowanie należności nieściągalnych do kosztów uzyskania przychodów uprawdopodobnionych przez firmę windykacyjną jest możliwe. Windykacja to dochodzenie własności za pomocą środków określonych w obowiązujących przepisach prawnych, w związku z czym, takie wyspecjalizowane i kompetentne firmy można uznać jako właściwy organ w postępowaniu egzekucyjnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie rozważań dotyczących przedmiotu interpretacji indywidualnej wskazać należy, że w treści pytania Wnioskodawca nieprawidłowo powołał się na przepis art. 16 ust. 1 pkt 25 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). Do Wnioskodawcy, będącego osobą fizyczną, ma bowiem zastosowanie ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.).

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 cyt. powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z przepisu tego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku z przychodami, w tym służą zachowaniu lub zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

W świetle art. 23 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Z treści art. 23 ust. 2 ww. ustawy wynika, iż za wierzytelności, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 20 uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

Analiza przytoczonych przepisów prowadzi do wniosku, że - co do zasady - wierzytelności odpisane jako nieściągalne nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, jednak w ściśle określonych sytuacjach mogą one stanowić koszt podatkowy, o ile nie uległy przedawnieniu.

Aby więc wierzytelności odpisane jako nieściągalne mogły być zaliczone do kosztów podatkowych, niezbędne jest wcześniejsze zarachowanie tych wierzytelności do przychodów należnych, zgodnie z art. 14 ustawy, a także udokumentowanie ich nieściągalności w sposób wskazany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym wierzytelności te nie mogą być przedawnione. Tym samym istotne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Wymieniony w art. 23 ust. 2 ww. ustawy katalog jest przy tym katalogiem zamkniętym i w sposób jednoznaczny określa rodzaj dokumentów, które są niezbędne do tego, aby wierzytelność nieściągalna mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to, że jakikolwiek inny dokument niż wymieniony wyżej nie może skutecznie udokumentować faktu nieściągalności wierzytelności.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca posiada nieściągalne wierzytelności od kontrahentów polskich i zagranicznych. Na potwierdzenie faktu "nieściągalności", zamierza skorzystać z usług wyspecjalizowanej firmy windykacyjnej, która uprawdopodobni fakt nieściągalności. Wskazuje jednocześnie, że przedmiotowe należności zaliczane były do przychodów z działalności gospodarczej.

W świetle zanalizowanych regulacji prawnych, informacja pochodząca od firmy windykacyjnej nie wyczerpuje przesłanek, które ustawodawca wymienił enumeratywnie w art. 23 ust. 2 ustawy. Bowiem sama informacja wyspecjalizowanej firmy windykacyjnej o braku możliwości ściągnięcia wierzytelności z majątku kontrahenta Wnioskodawcy nie stanowi - wbrew stanowisku Wnioskodawcy - postanowienia o nieściągalności wydanego przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego.

W myśl art. 758 ustawy z dnia ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 1964 r. Nr 43, poz. 296 z późn. zm.) sprawy egzekucyjne należą do właściwości sądów rejonowych i działających przy tych sądach komorników.

Natomiast w myśl art. 759 § 1, czynności egzekucyjne są wykonywane przez komorników z wyjątkiem czynności zastrzeżonych dla sądów. W związku z powyższym jedynymi i właściwymi organami egzekucyjnymi o których mowa w art. 23 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są sądy rejonowe i działający przy nich komornicy.

Firmy windykacyjne natomiast podejmują w imieniu wierzyciela środki prawne, zmierzające do odzyskania należności, nie są jednak organami postępowania egzekucyjnego. Zatem informacje zgromadzone przez takie firmy, nie mogą być uznane za postanowienie o nieściągalności wydane przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego.

Z wniosku nie wynika także, by przewidywane koszty prowadzenia postępowania sądowego i egzekucyjnego były równe bądź wyższe od kwoty dochodzonych wierzytelności, co uprawniałoby Wnioskodawcę do sporządzenia protokołu, o którym mowa w art. 23 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym do zaliczenia stwierdzonej nim wierzytelności nieściągalnej do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem z treści wniosku nie wynika, że Wnioskodawca będzie dysponował wymienionym w art. 23 ust. 2 ww. ustawy dokumentem, potwierdzającym nieściągalność opisanych we wniosku wierzytelności, w konsekwencji wierzytelności te nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Nadmienić równocześnie należy, iż podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych opodatkowany na zasadach ogólnych może dokonywać odpisów aktualizujących wartość należności.

Oczywiście należy mieć na uwadze fakt, iż odpisy aktualizujące spełniać muszą przesłanki zawarte w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.) oraz warunki zawarte w art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z tym przepisem, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są zobowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Warunki zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących regulują przepisy art. 23 ust. 1 pkt 21 i ust. 3 ustawy, wg których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 14 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 3.

W myśl ust. 3, nieściągalność wierzytelności, w przypadku określonym w ust. 1 pkt 21, uznaje się za uprawdopodobnioną, w szczególności gdy:

Wyliczenie to ma charakter otwarty, co oznacza, że podatnik może przedstawić inne dowody na okoliczność nieściągalności wierzytelności. Co prawda przepisy prawa podatkowego nie precyzują, jakie elementy winny zawierać te dowody, jednak biorąc pod uwagę fakt, iż mają one stanowić uprawdopodobnienie nieściągalności, winny to być dowody i fakty, które pozwalają na wyciągnięcie wniosku, iż istnieje duże prawdopodobieństwo nieściągalności tych wierzytelności, porównywalne z prawdopodobieństwem, które występuje w sytuacjach wprost wymienionych w treści tego przepisu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.