ITPB!/4511-690/15/AK - Ustalenie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej diet z tytułu podroży służbowych

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2015 r. (data wpływu 11 czerwca 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 sierpnia 2015 r. (data wpływu 24 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej diet z tytułu podroży służbowych - jest prawidłowe.

W dniu 11 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej diet z tytułu podroży służbowych.

We wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie prac remontowo-budowlanych. Opodatkowany jest na zasadach ogólnych, prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Już świadczy i prawdopodobnie będzie świadczył usługi budowlane zarówno w Polsce jak i poza jej granicami, w sąsiadujących krajach. Nie rejestrował firmy w tych krajach gdyż nie będzie świadczył usług dla ludności, będzie jedynie świadczył usługi dla przedsiębiorstw. Pobyt poza granicami kraju związany jest z wykonywaniem usług remontowo-budowlanych, jest to okres potrzebny dla realizacji zlecenia i trwa czasami kilka dni, ale może to być również okres kilku tygodni. Świadczone roboty budowlane wykonuje samodzielnie (nie zatrudnia pracowników) i pozostają one w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Adres głównego miejsca wykonywania działalności jest tożsamy z adresem zamieszkania. W ewidencji działalności gospodarczej Wnioskodawca nie wskazał adresu głównego miejsca wykonywania działalności. Wnioskodawca nadmienia, że jeżeli chodzi o firmy świadczące usługi ogólnobudowlane to konkretne umiejscowienie wykonywania tych usług jest mało realne gdyż następuje ciągła zmiana adresów i mało która firma nadążałaby z ich ciągłym aktualizowaniem w ewidencji, a tym samym w praktyce takie miejsca nie podlegają wpisowi do ewidencji działalności gospodarczej, tym bardziej że place budowy i remontowane obiekty budowlane to miejsca co do których przedsiębiorca nie posiada tytułu prawnego więc "na jakiej podstawie miałby prawo podawać jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej."

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy jako właściciel jednoosobowej firmy wykonując usługi budowlane poza granicami kraju Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością gospodarczą zagraniczne diety w części nieprzekraczającej wysokości diet, jakie przysługują pracownikom na podstawie odrębnych przepisów.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wyjazdami służbowymi związanymi ze świadczonymi przez Wnioskodawcę usługami budowlanymi poza granicami kraju ma prawo zaliczyć w koszty prowadzonej działalności gospodarczej wartość diet w wysokości wskazanej w art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Oznacza to, że zaliczenie wydatków do kosztów podatkowych jest możliwe, jeżeli zostaną spełnione kryteria wynikające z wyżej wymienionego przepisu.

Regulacje prawne dotyczące zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kosztów podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących zawarte zostały w art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Odrębnymi przepisami, o których mowa wyżej jest obowiązujące od dnia 1 marca 2013 r. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167).

Na podstawie powołanych przepisów stwierdzić należy, że aby osoba prowadząca działalność gospodarczą mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość diet z tytułu podróży służbowych, podróż musi:

* być związana z prowadzoną działalnością gospodarczą,

* służyć osiągnięciu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów,

* wysokość diety musi mieścić się w granicach limitu określonego w odrębnych przepisach.

W przepisach prawa podatkowego pojęcie podróży służbowej nie zostało zdefiniowane. Definicja podróży służbowej pracownika została natomiast zawarta w art. 775 § 1 Kodeksu pracy. Zgodnie z tym przepisem za podróż służbową uznaje się wykonywanie na podstawie polecenia pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy.

Podkreślić jednak należy odmienny charakter regulacji w przypadku pracownika i osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Pracownikowi cel podróży służbowej określa pracodawca w poleceniu odbycia podróży służbowej, natomiast w odniesieniu do przedsiębiorcy, istotnym kryterium dla uznania wyjazdu za podróż służbową winno być ustalenie czy wyjazd ma bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Uznać zatem należy, że odesłanie z art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy, do pojęcia pracownika może mieć zastosowanie jedynie w kontekście ograniczenia wysokości diety z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, nie zaś samej zasady dopuszczalności zastosowania tego przepisu do wymienionych w nim podmiotów.

Z powyższej regulacji prawnej wynika konieczność wyłączenia z kosztów podatkowych wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, ale tylko w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom. Oznacza to, że osobom tym przysługuje prawo uwzględniania w kosztach uzyskania przychodu wartości diet za czas podróży służbowych w ramach określonego limitu, tj. do wysokości diet przysługujących pracownikom.

Powołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmując swoją dyspozycją sytuacje odbywania podróży służbowych przez osoby prowadzące działalność gospodarczą, nie przewidują do tej kategorii podatników żadnych włączeń o charakterze przedmiotowym lub podmiotowym, wobec tego nieuprawnione jest różnicowanie osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą według rodzaju tej działalności.

W szczególności przepisy te nie przewidują żadnych ograniczeń kręgu osób uprawnionych ze względu na rodzaj lub miejsce wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej, ani też nie rozróżniają wyjazdu służbowego w celu zawarcia umowy o świadczenie usług, dokonania zakupu środka trwałego czy świadczenia usług w wykonaniu zawartej umowy.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie prac remontowo-budowlanych. Opodatkowany jest na zasadach ogólnych, prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Świadczy i prawdopodobnie będzie świadczył usługi budowlane zarówno w Polsce jak i poza jej granicami, w sąsiadujących krajach. Nie rejestrował firmy w tych krajach gdyż nie będzie świadczył usług dla ludności, będzie jedynie świadczył usługi dla przedsiębiorstw. Pobyt poza granicami kraju związany jest z wykonywaniem usług remontowo-budowlanych, jest to okres potrzebny dla realizacji zlecenia i trwa czasami klika dni, ale może to być również okres kilku tygodni. Wykonywane roboty budowlane wykonuje samodzielnie (nie zatrudnia pracowników) i pozostają one w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Adres głównego miejsca wykonywania działalności jest tożsamy z adresem zamieszkania. W ewidencji działalności gospodarczej Wnioskodawca nie wskazał adresu głównego miejsca wykonywania działalności.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że jeżeli odbywane przez Wnioskodawcę krajowe oraz zagraniczne podróże służbowe związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą, to stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wartość diet za czas tych podróży, do wysokości wskazanej w ww. rozporządzeniu.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Przy tym podkreślić należy, że interpretację indywidualną wydaje się wyłącznie w oparciu o stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony przez Wnioskodawcę, natomiast dopiero w toku prowadzonego postępowania podatkowego lub kontrolnego właściwy organ podatkowy może dokonać ustalenia okoliczności stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), które rzeczywiście zaistniały.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-563 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy), a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.