IS.II/2-443/39/06 - Opodatkowanie otrzymanej dotacji podmiotowej.

Pytanie podatnika

Kwestia opodatkowania otrzymanej dotacji podmiotowej, która nie ma wpływu na cenę świadczonych usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 29 ust. 1, art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług z dn. 11.03.2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zmienia z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli z dn. 3.02.2006 r., znak: US.III-406/4/2006, w sprawie interpretacji prawa podatkowego dot. podatku od towarów i usług, i uznaje za prawidłowe stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dn. 10.11.2005 r.>

Wnioskiem z dn. 10.11.2005 r., "S." Spółka z o.o. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu zastosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka, wykonuje zarówno czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług jak i zwolnione z tego podatku. Podatnik, posiadający status zakładu pracy chronionej, otrzymuje miesięczne dofinansowanie do wynagrodzeń osób niepełnosprawnych, zgodnie z art. 26a ustawy z dn. 27.08.1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 ze zm.). Zakładając, iż otrzymane z tego tytułu dofinansowanie nie jest obrotem w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy z dn. 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwanej dalej ustawą o VAT - Wnioskodawca zwrócił się z pytaniem: "czy postępujemy prawidłowo nie uwzględniając otrzymanego dofinansowania w wyliczeniu proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług "?

Zdaniem Jednostki "(...) otrzymane dofinansowanie nie należy zaliczać do obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż jego celem nie jest dofinansowanie produktu czy usługi lecz promocja zatrudnienia osób niepełnosprawnych." W związku z tym Podatnik wyraził pogląd, że obliczona proporcja w wysokości 99,71% na rok 2004 oraz 98,90% na rok 2005 daje prawo - na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT - do pełnego odliczenia podatku VAT.

Postanowieniem z dnia 3.02.2006 r., znak: US.III-406/4/2006, wydanym w trybie art. 14a § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli dokonał interpretacji prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, uznając stanowisko Spółki za:

1) nieprawidłowe w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku w okresie od 1.05.2004 r. do 31.05.2005 r.;

2) prawidłowe w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku w okresie od 1.06.2005 r.

Rozstrzygnięcie organu I instancji nie zostało przez Stronę zaskarżone. Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, postanowieniem z dn. 5.01.2007 r., znak: IS.II/2-443/39/w/06, wszczął postępowanie w sprawie wzruszenia pisemnej interpretacji organu podatkowego, po przeprowadzeniu którego zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W myśl art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Z kolei zgodnie z treścią art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. W świetle art. 90 ust. 10 pkt 1, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8 przekroczyła 98% - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w ust. 2.

Należy również zaznaczyć, iż do dnia 31.05.2005 r. obowiązywał art. 90 ust. 7 ustawy o VAT, zgodnie z którym do obrotu uzyskanego z czynności, w stosunku do których nie przysługiwało podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, wliczało się kwotę otrzymanych subwencji (dotacji) innych niż określone w art. 29 ust. 1.

W myśl powołanego art. 29 ust. 1 ustawy o VAT - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.05.2005 r. - podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem art. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrotem jest także otrzymana dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana z dostawą lub świadczeniem usług. Norma ta oznaczała, że do podstawy opodatkowania podatkiem VAT wliczało się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty, które mały bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usług. Tym samym otrzymana dotacja niemająca bezpośredniego wpływu na wartość dostawy lub usługi, nie wchodziła do podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Także zgodnie z treścią przepisu art. 29 ust. 1 zdanie czwarte, w obowiązującym od 01.06.2005 r. kształcie, obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Podatnik, w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, podkreślił, iż otrzymane dofinansowanie do wynagrodzeń nie jest dofinansowaniem produktu czy usługi. Tym samym należy stwierdzić, iż nie będzie ono zwiększało obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.; spełniałoby zatem przesłanki przedmiotowe regulacji art. 90 ust. 7 ustawy. Jednakże, z dniem 1.06.2005 r. przepis art. 90 ust. 7 ustawy o VAT został uchylony na mocy art. 1 pkt 24 lit. a) ustawy z dnia 21.04.2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 756). Uchylenie tej normy prawnej skutkuje, iż otrzymanej dotacji nie należy uwzględniać przy ustalaniu proporcji za rok 2005, w oparciu o którą podatnik może dokonać korekty kwoty podatku naliczonego. Obliczając tę proporcję pomija się wszystkie dotacje niewchodzące w skład podstawy opodatkowania, otrzymane w całym 2005 r., a więc również dotacje otrzymane w okresie pomiędzy 1.01.2005 r. a 31.05.2005 r., kiedy to obowiązywał przepis nakazujący powiększenie o takie dotacje sprzedaży niedającej prawa do odliczenia.

W przedmiotowej sprawie Jednostka wskazała, iż proporcja wyliczona godnie z przepisami art. 90 ust. 2-9 ustawy o VAT wynosi ponad 98%, zatem, na podstawie z art. 90 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, Podatnikowi przysługuje prawo pomniejszenia kwotę podatku należnego o całą kwotę podatek naliczonego. Z tego też względu stanowisko Spółki zawarte we wniosku z dnia 10.11.2005 r. należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy w drodze decyzji z urzędu zmienia albo uchyla postanowienie, o którym mowa w art. 14a § 4 tej ustawy, jeżeli rażąco narusza ono prawo. Rażącym naruszeniem prawa jest naruszenie oczywiste, gdy rozstrzygnięcie organu I instancji jest ewidentnie sprzeczne z wyraźnym lub nie budzącym wątpliwości przepisem prawnym.

Mając na względzie, iż organ I instancji w postanowieniu z dn. 3.02.2006 r. stwierdził, że "(...) spółka winna uwzględnić otrzymane dofinansowanie do wynagrodzenia osób niepełnosprawnych do wyliczenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od 1.05.2004 r. do 31.05.2005 r., począwszy zaś od 1.06.2005 r. dofinansowania tego nie powinna brać pod uwagę ze względu na uchylenie art. 90 ust. 7 ww. ustawy", czym naruszył art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, jak również biorąc pod uwagę okoliczność, iż rozstrzygnięcie zostało wydane w oparciu m.in. o regulacje nieobowiązującego art. 90 ust. 7 ustawy o VAT, tut. organ stwierdza, iż w sprawie nastąpiło rażące naruszenie prawa.