IS.I/2-4151/9/07 - Zasady zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego stanowiącego współwłasność małżeńską.

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w związku z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1590) oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b, art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. c, ust. 21 i 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), zmienia z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli z dnia 24 maja 2007 r. znak US I/415-15/07 w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ten sposób, że uznaje stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku złożonym w dniu 2 marca 2007 r. (uzupełnionym pismem z dnia 10 kwietnia 2007 r.) w zakresie możliwości zwolnienia przychodu z opodatkowania, za prawidłowe, o ile spełnione zostaną warunki wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. c oraz ust. 21 i 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 2 marca 2007 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli wpłynął wniosek Pani B. (uzupełniony pismem z dnia 10 kwietnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 25 stycznia 2007 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonała przekształcenia lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Małżonkowie zgromadzili w spółdzielni mieszkaniowej wkład w wysokości 40.311,33 zł, a następnie w celu przekształcenia prawa lokatorskiego we własnościowe, dokonali uzupełnienia ww. wkładu o kwotę 18.530,83 zł. Państwo K. zamierzają sprzedać nabyte w 2007 r. mieszkanie za kwotę 80.000,00 zł. W tak przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni formułuje pytanie: "Czy, aby zostać zwolnionym z podatku, należy być zameldowanym wraz z małżonkiem na pobyt stały przez 12 miesięcy od daty sprzedaży, czy ten obowiązek może dotyczyć jednego z małżonków?". Według Wnioskodawczyni, aby skorzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowego mieszkania wystarczy, by był w nim zameldowany jeden z małżonków.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli w postanowieniu z dnia 24 maja 2007 r. znak US I/415-15/07 uznał, że stanowisko przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, iż w przypadku sprzedaży nabytego w 2007 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, które stanowi współwłasność małżeńską, obowiązek zapłaty 19% podatku dochodowego od osób fizycznych dotyczy każdego z małżonków oddzielnie - od połowy uzyskanego z tego tytułu dochodu. W związku z tym przesłanki zwolnienia dochodu od opodatkowania z tytułu zameldowania w sprzedawanym lokalu mieszkalnym należy rozpatrywać odrębnie dla każdego z małżonków. A zatem każdy z małżonków może skorzystać z ww. zwolnienia, o ile był zameldowany w mieszkaniu przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Ponadto przedmiotowe zwolnienie ma zastosowanie w sytuacji, gdy zostaną spełnione pozostałe wymogi określone w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Postanowieniem z dnia 16 lipca 2007 r. znak IS.I/2-4151/9/07 Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wzruszenia, w trybie art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed 1 lipca 2007 r., postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli.

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, po dokonaniu analizy akt sprawy stwierdza co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie m.in. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego prawa. Przychodem z tego tytułu jest jego wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, z zastrzeżeniem możliwości jego określenia przez organ podatkowy (art. 19 ust. 1-4 ustawy). Stosownie natomiast do treści art. 22 ust. 6c cytowanej ustawy, koszty uzyskania przychodu w tym przypadku stanowią udokumentowane koszty nabycia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość prawa, poczynione w czasie jego posiadania. Wysokość nakładów, o których mowa wyżej, w myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia m.in. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia tego prawa, określonym zgodnie z art. 19 ww. ustawy, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d wspomnianej ustawy. Dochodu z odpłatnego zbycia wskazanego prawa majątkowego nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł. Podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania podatkowego, tj. do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Źródła przychodu nie stanowi jednak odpłatne zbycie mieszkania po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Ponadto w myśl art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie - jeżeli podatnik był zameldowany w tym lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 21 ust. 21 cytowanej ustawy). Z kolei art. 21 ust. 22 cytowanej ustawy stanowi, iż zwolnienie, o którym mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 126, ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Oceniając przytoczone powyżej uregulowania prawne, stwierdzić należy, że warunkiem do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, jest zameldowanie w sprzedawanym lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia oraz złożenie w urzędzie skarbowym w terminie 14 dni od daty odpłatnego zbycia stosownego oświadczenia. Zwolnienie to dotyczy łącznie obojga małżonków. Rozpatrując zatem kwestię zastosowania przedmiotowego zwolnienia w przypadku odpłatnego zbycia prawa do lokalu mieszkalnego przysługującego obojgu małżonkom stwierdzić należy, że jeżeli jeden z małżonków spełnił warunki zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to wskazane zwolnienie, zgodnie z art. 21 ust. 22 tej ustawy ma zastosowanie do obojga małżonków. Jakkolwiek należy podzielić pogląd organu I instancji, że obowiązek rozliczenia w przypadku sprzedaży lokalu stanowiącego przedmiot wspólności majątkowej małżeńskiej dotyczy każdego z małżonków oddzielnie, jednak odnosząc się do stosowania ww. zwolnienia nie można pominąć konsekwencji zasady powszechności opodatkowania oraz podstawowej metody wykładni w zakresie ulg i zwolnień podatkowych - wykładni gramatycznej. Dla skorzystania z określonego zwolnienia - jako wyjątku od zasady powszechności opodatkowania - podatnik musi spełniać wszystkie przesłanki tego zwolnienia wynikające wprost z przepisów, jednocześnie nie jest dopuszczalne stawianie dodatkowych warunków, niewynikających bezpośrednio i wprost z ustawy. Skoro w odniesieniu do tzw. "ulgi meldunkowej" ustawodawca formułuje zapis, "zwolnienie (...) ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków", oznacza to, że w przypadku sprzedaży np. prawa do lokalu przez małżonków warunki zwolnienia muszą być w odniesieniu do nich rozpatrywane łącznie. Ustawa nie stwierdza bowiem, że przesłanki zwolnienia powinny zaistnieć dla każdego z małżonków z osobna, ewentualnie, że spełnienie warunków przez jednego z nich nie wyłącza konieczności spełnienia ich przez współmałżonka. Byłyby to zastrzeżenia dodatkowe, pozaustawowe, tym samym - niedopuszczalne.

Odnosząc przedstawiony powyżej stan prawny do zaprezentowanego przez Wnioskodawczynię stanu faktycznego należy stwierdzić, iż w przypadku odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego stanowiącego współwłasność małżeńską, do skorzystania z "ulgi meldunkowej" wystarczy, aby tylko jeden z małżonków był zameldowany w tym lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. A zatem stanowisko Pani B. w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu ze sprzedaży mieszkania, wyrażone we wniosku złożonym w dniu 2 marca 2007 r. (uzupełnionym pismem z dnia 10 kwietnia 2007 r.), jest prawidłowe, o ile spełnione zostaną warunki wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. c oraz ust. 21 i 22 ww. ustawy. Odnosząc się zatem do treści wskazanego powyżej wniosku Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie zwraca uwagę, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami jednym z warunków zwolnienia jest zameldowanie na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, podczas gdy we wniosku tym stwierdzono, że dotyczy to okresu "12 miesięcy od daty sprzedaży". O ile zatem w przedstawionym stanowisku Podatniczka prawidłowo odnosi się do zapisów związanych z faktem zameldowania przez jednego z małżonków, o tyle niewłaściwie wskazuje okres, w którym warunek ten ma być spełniony.

Uwzględnienie powyższych okoliczności skutkuje zmianą postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli z dnia 24 maja 2007 r. znak US I/415-15/07 w trybie art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed 1 lipca 2007 r., nakładającym na organ odwoławczy obowiązek zmiany z urzędu postanowienia, o którym mowa w art. 14a § 4 tej ustawy, o ile postanowienie to rażąco narusza prawo. Zgodnie bowiem z treścią art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, w sprawach zmiany lub uchylenia pisemnych interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach, wydanych przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej, tj. przed 1 lipca 2007 r., stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem.