IS.I/1-4151/8/06 - Zaliczenie wydatków poniesionych na remont budynków bezpośrednio w koszty uzyskania przychodu.

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 22 ust. 1 i art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), zmienia z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli z dnia 16.01.2006 r., znak: US.I-406/01/57/2006, w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w ten sposób, że uznaje stanowisko strony przedstawione we wniosku z dnia 20.10.2005 r.:

* za prawidłowe w odniesieniu do wydatków poniesionych na:

1. malowanie pomieszczeń biurowych, handlowych i magazynowych,

2. wymianę w części budynku wykładziny podłogowej,

3. ułożenie w części pomieszczeń handlowych płytek ceramicznych oraz obłożenie ścian i sufitów płytami kartonowo-gipsowymi,

4. wymianę starych okien na nowe plastikowe,

5. zdemontowanie z okien krat i zamontowanie rolet antywłamaniowych,

6. wymianę niektórych grzejników centralnego ogrzewania,

7. częściową wymianę papy na dachu i pasa podrynnowego oraz wymianę rynien,

8. wymianę uszkodzonej bramy wjazdowej i dokonanie drobnych napraw siatki ogrodzeniowej,

* za nieprawidłowe w części dotyczącej wydatków poniesionych na wykonanie elewacji budynku wraz z jego dociepleniem.

Pismem z dnia 20.10.2005 r. (uzupełnionym w dniu 12.12.2005 r.) pan Jakub S., będący wspólnikiem spółki jawnej "S.", wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli z wnioskiem o wydanie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w czerwcu 2004 r. spółka zakupiła dzierżawiony uprzednio dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej budynek wraz z kotłownią, ogrodzeniem i placem utwardzonym. W budynku tym spółka wykonała następujące prace:

1. malowanie pomieszczeń biurowych, handlowych i magazynowych,

2. wymiana w części pomieszczeń wykładziny podłogowej,

3. ułożenie na podłodze w części pomieszczeń handlowych płytek ceramicznych i obłożenie ścian i sufitów płytami kartonowo-gipsowymi i tynkiem mozaikowym,

4. wymiana starych okien i drzwi na nowe plastikowe,

5. zdemontowanie krat z okien i drzwi i zamontowanie rolet antywłamaniowych,

6. wymiana niektórych grzejników centralnego ogrzewania,

7. wykonanie remontu dachu: częściowa wymiana papy i pasa podrynnowego oraz wymiana rynien,

8. wymiana uszkodzonej bramy wjazdowej i dokonanie drobnych napraw siatki ogrodzeniowej,

9. wykonanie remontu elewacji budynku: w miejsce tynków położono płyty styropianowe i tynk mozaikowy.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego podatnik formułuje pytanie - czy powyższe wydatki poniesione na remont budynku firma może zaliczyć bezpośrednio w koszty uzyskania przychodu. Według pana Jakuba S. wszystkie powyższe wydatki udokumentowane fakturami poniesione na remont budynku podlegają zaliczeniu w koszty prowadzonej działalności.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli, postanowieniem z dnia 16.01.2006 r., znak: US.I-406/01/57/2006, uznał, iż stanowisko wnioskodawcy jest "w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe". W uzasadnieniu postanowienia organ I instancji stwierdził, że roboty wymienione w punktach od 1 do 8 należy uznać za remont i wydatki poniesione w związku z nimi zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu. Z kolei roboty wymienione w punkcie 9 należy uznać za wydatki związane z ulepszeniem środka trwałego poprzez jego modernizację. Ponieważ wydatki te przekroczyły 3.500 zł, nakłady nie mogą zostać zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, po dokonaniu analizy wniosku podatnika z dnia 20.10.2005 r. (uzupełnionego w dniu 12.12.2005 r.) oraz treści postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli z dnia 16.01.2006 r., znak: US.I-406/01/57/2006, stwierdził, co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy. Przepis art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c ww. ustawy stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 tejże ustawy powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Środek trwały uznaje się za ulepszony, jeżeli suma wydatków poniesionych na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej środka trwałego w stosunku do tej wartości z dnia przyjęcia środka do używania. Według utrwalonego orzecznictwa z ulepszeniem mamy do czynienia, gdy następuje:

1. przebudowa polegająca na zmianie (poprawieniu) istniejącego stanu środka trwałego na inny,

2. rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,

3. adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadanie mu nowych cech użytkowych,

4. rekonstrukcja - odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,

5. modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Remontem - w rozumieniu przepisów prawa budowlanego - jest wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się wykorzystanie postępu technicznego w pracach remontowych. Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Wydatki na remont zaliczane są bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, zaś wydatki na ulepszenie środka trwałego są odnoszone w ciężar kosztów poprzez odpisy amortyzacyjne od tych środków.

Wobec powyższego, mając na uwadze zaprezentowany przez podatnika stan faktyczny, Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie uznał, że:

1. malowanie pomieszczeń biurowych, handlowych i magazynowych,

2. wymiana w części budynku wykładziny podłogowej,

3. ułożenie w części pomieszczeń handlowych płytek ceramicznych oraz obłożenie ścian i sufitów płytami kartonowo-gipsowymi,

4. wymiana starych okien na nowe plastikowe,

5. zdemontowanie z okien krat i zamontowanie rolet antywłamaniowych,

6. wymiana niektórych grzejników centralnego ogrzewania,

7. częściowa wymiana papy na dachu i pasa podrynnowego oraz wymiana rynien,

8. wymiana uszkodzonej bramy wjazdowej i dokonanie drobnych napraw siatki ogrodzeniowej

stanowi remont, a co za tym idzie, wydatki poniesione na wykonanie tych prac mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Odmienna sytuacja będzie miała miejsce w odniesieniu do wydatków poniesionych na wykonanie elewacji budynku wraz z jego dociepleniem. Z przestawionego stanu faktycznego wynika, że wartość wykonanych prac budowlanych w tym zakresie przekroczyła 3.500 zł, nadto efektem tych prac nie było przywrócenie pierwotnego stanu technicznego budynku, lecz jego ulepszenie (stan techniczny budynku uległ polepszeniu). Wykonane prace wiążą się bowiem ze wzrostem wartości użytkowej budynku, a w konsekwencji z polepszeniem parametrów technicznych (izolacji termicznej i akustycznej) budynku, co niewątpliwie wpływa na koszty jego eksploatacji. Powyższe stanowisko zgodne jest z linią orzeczniczą sądów administracyjnych, zawartą np. w wyroku z dnia 18.06.2001 r., sygn. akt I SA/Lu 679/00, LEX nr 74035. Wobec powyższego wydatki związane z wykonaniem elewacji budynku wraz z jego dociepleniem, jako nakłady na jego ulepszenie (modernizację), winny zwiększyć wartość początkową modernizowanego budynku, a co za tym idzie - nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia. Wydatki te mogą znaleźć odzwierciedlenie w kosztach w rachunku podatkowym wyłącznie poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej przedmiotowego środka trwałego.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli w uzasadnieniu weryfikowanego postanowienia przedstawił wprawdzie tożsame stanowisko (jak zaprezentowane powyżej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie), niemniej jednak w sentencji tego postanowienia stwierdził jedynie, że stanowisko wnioskodawcy jest "w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe". Zgodnie natomiast z przepisami art. 217 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej (stosowanymi również w odniesieniu do postanowień wydawanych w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej) postanowienie, na które służy zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego, winno zawierać między innymi rozstrzygnięcie oraz uzasadnienie faktyczne i prawne, przy czym postanowienie takie to akt, z którego strona powinna czerpać pełną, wszechstronną, zgodną z prawem wiedzę co do sposobu realizacji obowiązków wynikających z prawa podatkowego. Sentencja postanowienia wydanego w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej winna zatem zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wyrażoną przez organ załatwiający sprawę, przy czym musi być ona sformułowana w sposób zrozumiały, wyczerpujący, a przede wszystkim precyzyjny, a więc tak, aby w świetle jej sformułowań możliwym było jednoznaczne określenie prawnopodatkowych skutków przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego. W konsekwencji z treści rozstrzygnięcia wydanego przez organ podatkowy w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej musi wynikać w sposób niebudzący wątpliwości, jakie uprawnienia przysługują podatnikowi lub też jakie obciążają go obowiązki. Podkreślić przy tym należy, iż uzasadnienie postanowienia (jakkolwiek stanowiące integralną jego część) powinno być jedynie wyjaśnieniem rozstrzygnięcia, a nie statuować zakres praw i obowiązków wnioskodawcy.

Skoro zatem postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli z dnia 16.01.2006 r., znak: US.I-406/01/57/2006, nie spełnia wskazanych powyżej wymogów, konieczną była zmiana tego postanowienia w trybie art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej, z uwagi na rażące naruszenie prawa. Zgodnie bowiem z treścią wskazanego art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie, o którym mowa w art. 14a § 4 tej ustawy, jeżeli postanowienie rażąco narusza prawo.