IPTPP4/443-829/14-6/BM - Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez podmiot niezarejestrowany jako podatnik VAT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2014 r. (data wpływu 17 listopada 2014 r.), uzupełnionym pismami z dnia 4 lutego 2015 r. (data wpływu 9 lutego 2015 r.) oraz z dnia 26 lutego 2015 r. (data wpływu 3 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez podmiot niezarejestrowany jako podatnik VAT - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez podmiot niezarejestrowany jako podatnik VAT.

Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 4 lutego 2015 r. (data wpływu 9 lutego 2015 r.) i z dnia 26 lutego 2015 r. (data wpływu 3 marca 2015 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy (Spółka) jest działalność usługowa w zakresie oprogramowania oraz dostawa sprzętu komputerowego i oprogramowania. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka jako podatnik podatku dochodowego prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z odrębnymi przepisami zawartymi w ustawie o rachunkowości, jej rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie zawartej z kontrahentem w dniu 2013-12-06 umowy o świadczenie usług nr....Spółka nabywała rozliczane w miesięcznych okresach rozliczeniowych usługi informatyczne:

* wykonywania prac programistycznych przy tworzeniu rozwiązań informatycznych;

* konsultingu technicznego;

* instalacji systemów informatycznych;

* opieki nad bazami danych.

Nabywane ww. usługi były wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych i były udokumentowane przez kontrahenta fakturami VAT. Spółka nie wystąpiła do naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o potwierdzenie rejestracji VAT kontrahenta. Otrzymane faktury VAT zawierały wszystkie informacje zgodne z art. 106e ust. 1 ustawy o VAT, a w szczególności zawierały informacje niezbędne do ustalenia tożsamości osoby, która wystawiła te faktury oraz rodzaju wykonywanych usług. Z otrzymanych faktur Spółka odliczała podatek VAT w nich zawarty, zobowiązania za wykonane usługi były regulowane na rachunek bankowy kontrahenta (całość zobowiązania wraz z zawartym w fakturach podatkiem VAT uregulowano).

W miesiącu wrześniu 2014 r. Spółka uzyskała informację, że kontrahent nie dokonał rejestracji niezbędnej dla celów podatku VAT oraz, że mimo posłużenia się w zawartej ze Spółką umowie numerem REGON, nie był zarejestrowany w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej RP. Spółka nie wie czy kontrahent mimo braku rejestracji na potrzeby VAT złożył deklaracje VAT za okresy rozliczeniowe, w których powstał obowiązek podatkowy z tytułu wystawionych dla niej faktur oraz czy obowiązek złożenia deklaracji przez kontrahenta został dopełniony w późniejszym terminie. Spółka nie wie też czy w składanych przez kontrahenta deklaracjach VAT został wykazany podatek należny wynikający z faktur dla niej wystawionych. Spółka nie wie dlaczego kontrahent wystawił jej faktury VAT nie będąc zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i czy działania podejmowane przez kontrahenta miały na celu obejście prawa.

Jednocześnie Spółka oświadcza, że działania przez nią podejmowane nie miały na celu obejścia prawa, usługi informatyczne (programowania, konulting, itp.) udokumentowane fakturami zostały faktycznie oraz należycie i terminowo wykonane przez kontrahenta. Nic nie wskazywało na nielegalność działań kontrahenta. W systemie komputerowym podatnika prowadzony był Rejestr TEAMROOM, w którym rejestrowano zadania zlecone kontrahentowi do realizacji. Poprawność wykonania przez kontrahenta zleconych mu prac podlegała weryfikacji przez osobę nadzorującą zadanie, po uzyskaniu w rejestrze....dla zleconego zadania statusu "do testów Klienta" poprawki programistyczne stworzone przez kontrahenta były wgrywane do systemów komputerowych klientów Spółki.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż w celu realizacji usług świadczonych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zamieściła na portalu internetowym ogłoszenie o poszukiwaniu firm chętnych do współpracy w zakresie: wykonywania prac programistycznych przy tworzeniu rozwiązań informatycznych, konsultingu technicznego, instalacji systemów informatycznych.

W związku z zamieszczonym ogłoszeniem Kontrahent skontaktował się ze Spółką drogą elektroniczną. Po negocjacjach i ustaleniu zasad współpracy kontrahent podpisał w siedzibie Spółki umowę o świadczenie usług, o wyborze kontrahenta zadecydowała cena świadczonych usług.

Wnioskodawca podał, iż zachowanie kontrahenta polegające na tym, że świadczył on usługi w sposób ciągły, profesjonalny i zorganizowany, a za świadczone usługi wystawiał faktury, które zawierały informacje wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy o VAT w szczególności numer identyfikacji podatkowej usługodawcy pozwalający na ustalenie jego tożsamości wskazywało na to, że jest on podatnikiem VAT czynnym.

Spółka nie wie czy kontrahent składał deklaracje dla podatku od towarów i usług i czy wpłacał podatek do urzędu skarbowego.

W rejestrze wewnętrznym......rejestrowano zadania zlecone kontrahentowi do realizacji. Po zarejestrowaniu w systemie wykonania zleconego zadania kontrahent przekazywał efekty wykonanych prac w postaci kodu źródłowego oprogramowania. Następnie kod ten podlegał ocenie przez osobę odpowiedzialną za przekazywanie gotowych elementów oprogramowania klientom Spółki (pracownika Spółki).

Kontrola prawidłowości wykonania przez kontrahenta zleconych mu prac polegała na tym, że w przypadku stwierdzenia niezgodności wykonanych prac ze zleceniem (stwierdzenia błędnego zapisania kodu) zadanie trafiało ponownie do rejestru....w celu prawidłowego napisania kodu źródłowego przez kontrahenta.

Poprawność realizacji zleconych kontrahentowi prac nadzorowały osoby odpowiedzialne (pracownicy Spółki) za przekazanie elementów oprogramowania klientom Spółki.

Spółka otrzymała faktury, których dotyczy pytanie o prawo do odliczenia podatku naliczonego w miesiącu: grudzień 2013, styczeń 2014, luty 2014. marzec 2014, kwiecień 2014, maj 2014, czerwiec 2014, lipiec 2014, sierpień 2014, wrzesień 2014, październik 2014.

Wątpliwość dotycząca rejestracji kontrahenta dla celów VAT pojawiła się we wrześniu 2014 r. podczas przygotowań do realizacji szkoleń organizowanych z projektu dofinansowanego ze środków unijnych, organizowanych przez podmiot trzeci. Podczas weryfikacji przez podmiot trzeci danych Spółki oraz danych jej kontrahentów, którzy mieli wziąć udział w szkoleniu okazało się, że kontrahent w okresie, w którym świadczył na rzecz Spółki usługi miał zamkniętą działalność gospodarczą w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej RP (zaprzestał wykonywania działalności gospodarczej i został wykreślony z ewidencji CEIDG). Spółka zapytała kontrahenta czy dokonał on rejestracji do celów VAT, informację, o braku rejestracji dla celów VAT Spółka uzyskała bezpośrednio od niego.

Spółka ponadto wyjaśniła, że w sprawie objętej zakresem wniosku (postawionego pytania):

* nie była prowadzona u niej kontrola podatkowa ani postępowanie kontrolne;

* nie było prowadzone u niej postępowanie podatkowe.

Na pytanie tut. Organu:

* Jakie okoliczności zadecydowały o tym, że podejmując współpracę z "nowym" kontrahentem, z którym Spółka nawiązała kontakt za pośrednictwem portalu internetowego, Wnioskodawca nie podjął działań celem sprawdzenia czy kontrahent jest podatnikiem VAT, Wnioskodawca wskazał, iż z umowy zawartej między kontrahentem a Spółką która zawiera zgodne oświadczenia woli stron, wynika, że kontrahent jest podatnikiem VAT. Skoro podpisał umowę tej treści Spółka nie miała podstaw do weryfikacji tej okoliczności (odpowiedź na pytanie nr 1 wezwania).

* Czy w sprawie będącej przedmiotem wniosku wystąpiły obiektywne okoliczności, które wskazują, że Wnioskodawca nie powinien podejrzewać, iż transakcje stanowią nadużycia podatkowe w celu uzyskania korzyści majątkowej, jeżeli tak, to należy wskazać jakie to okoliczności, Wnioskodawca wyjaśnił, że brak było podstaw do podejrzeń, że transakcje mogą stanowić lub stanowią nadużycia podatkowe skoro z umowy wynika, że kontrahent jest podatnikiem VAT a ponadto wystawiał faktury (odpowiedź na pytanie nr 2 wezwania).

* Czy w sprawie będącej przedmiotem wniosku wystąpiły obiektywne okoliczności, które wskazują, że Wnioskodawca nie wiedział ani nie powinien wiedzieć o tym, że transakcje miały na celu obejście przepisów prawa. Jeżeli tak, to należy wskazać jakie to okoliczności, Wnioskodawca udzielił odpowiedzi, że obiektywnymi okolicznościami, które wskazują, że Wnioskodawca nie miał podejrzeń i przy zachowaniu należytej staranności w obrocie, takich nie mógł mieć, są okoliczności wskazane w pkt ad 1) i ad 2) (w odpowiedziach na pytanie nr 1 i nr 2).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka miała prawo do odliczenia podatku VAT z faktur od kontrahenta, który wystawił faktury VAT za faktycznie świadczone usługi informatyczne wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych jeśli kontrahent ten zachował się jak podatnik VAT czynny, numer faktury był poprzedzony zapisem - Faktura VAT, pomimo, iż nie dokonał rejestracji do celów podatku VAT i nie był zarejestrowany w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej RP.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka miała prawo do odliczenia podatku VAT z ww. faktur wystawionych przez kontrahenta za faktycznie świadczone usługi, gdyż jest podatnikiem VAT czynnym, zakupione usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatek z faktur został przez Spółkę zapłacony wystawcy a faktury zawierały informacje wymagane przez art. 106e. ust. 1 ustawy o VAT w szczególności numer identyfikacji podatkowej usługodawcy pozwalający na ustalenie jego tożsamości, mimo jego niezarejestrowania do celów VAT i niezarejestrowania w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej RP.

Brak rejestracji dla potrzeb VAT i w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej przez kontrahenta, który zachowywał się i działał jak podatnik VAT czynny, wystawiał faktury VAT nie rzutuje zdaniem Spółki na prawo do odliczenia podatku w nich zawartego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Według art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z kolei stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zauważyć należy, że w myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy - w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.).

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy - w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny (

Ustawodawca stworzył zatem podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług udokumentowane fakturami VAT będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W myśl uregulowań art. 88 ust. 3a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

:

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do art. 96 ust. 13 ustawy, na wniosek zainteresowanego naczelnik urzędu skarbowego jest obowiązany potwierdzić, czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Zainteresowanym może być zarówno sam podatnik, jak i osoba trzecia mająca interes prawny w złożeniu wniosku.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy - w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. - podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Wskazać także należy, iż stosownie do art. 106m ustawy, podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury. (art. 106m ust. 2 ustawy).

Przez integralność treści faktury - zgodnie z art. 106m ust. 3 ustawy - rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług (art. 106m ust. 4 ustawy).

Wskazując, w przywołanych powyżej art. 106 ust. 1 i art. 106b ust. 1 ustawy, podmioty obowiązane do wystawiania faktur, ustawodawca posłużył się określeniem "podatnik".

Podatnikiem natomiast, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Należy podkreślić, iż mocą art. 96 ust. 1 ustawy, na podmioty, o których mowa w art. 15, nałożony został obowiązek złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenia rejestracyjnego, przed dniem dokonania pierwszej czynności określonej w art. 5. Z obowiązku tego zostały wyłączone jedynie podmioty zwolnione od podatku, które mogą przedmiotowe zgłoszenie złożyć, ale nie mają takiego obowiązku. Jednocześnie w art. 96 ust. 4 ustawy, został dokonany wyraźny podział podatników podatku od towarów i usług na "podatników VAT czynnych" oraz "podatników VAT zwolnionych", co znajduje odzwierciedlenie w odmiennym kształtowaniu praw i obowiązków tych dwóch grup podatników.

W myśl art. 108 ustawy w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Tym samym w celu skutecznej realizacji prawa, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, podatnik wywodzący takie prawo winien je udokumentować fakturami spełniającymi wymogi formalne określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.) - w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. i w art. 106e ustawy - w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.

Należy również zwrócić uwagę, że do podstawowych zasad wspólnego systemu VAT należy między innymi zasada neutralności podatku dla podatnika, rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Zasada neutralności podatku VAT zawarta w art. 2 Pierwszej Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych...) oraz z konstrukcji Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (...). Dyrektywy Pierwsza i Szósta zostały uchylone Dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE. L 347, s. 1, z późn. zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2007 r. W nowej Dyrektywie 2006/112/WE powtórzono zasadę neutralności podatku VAT, o której mowa powyżej. Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1) kształtuje się w danym okresie rozliczeniowym. Zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego - co wprost wynika z: art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. oraz z art. 86 ust. 10b ustawy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. - jest zazwyczaj otrzymanie faktury lub dokumentu celnego, a w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. ponadto powstanie obowiązku podatkowego w odniesieniu do nabytych towarów lub usług, a ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie zawartej z kontrahentem w dniu 2013-12-06 umowy o świadczenie usług nr 2013/11/PPA nabywał rozliczane w miesięcznych okresach rozliczeniowych usługi informatyczne.

Nabywane ww. usługi były wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych i były udokumentowane przez kontrahenta fakturami VAT. Spółka nie wystąpiła do naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o potwierdzenie rejestracji VAT kontrahenta. Otrzymane faktury VAT zawierały wszystkie informacje zgodne z art. 106e ust. 1 ustawy o VAT, a w szczególności zawierały informacje niezbędne do ustalenia tożsamości osoby, która wystawiła te faktury oraz rodzaju wykonywanych usług. Z otrzymanych faktur Spółka odliczała podatek VAT w nich zawarty, zobowiązania za wykonane usługi były regulowane na rachunek bankowy kontrahenta (całość zobowiązania wraz z zawartym w fakturach podatkiem VAT uregulowano).

W miesiącu wrześniu 2014 r. Spółka uzyskała informację, że kontrahent nie dokonał rejestracji niezbędnej dla celów podatku VAT. Spółka nie wie czy kontrahent mimo braku rejestracji na potrzeby VAT złożył deklaracje VAT za okresy rozliczeniowe, w których powstał obowiązek podatkowy z tytułu wystawionych dla niej faktur oraz czy obowiązek złożenia deklaracji przez kontrahenta został dopełniony w późniejszym terminie. Spółka nie wie też czy w składanych przez kontrahenta deklaracjach VAT został wykazany podatek należny wynikający z faktur dla niej wystawionych. Spółka nie wie dlaczego kontrahent wystawił jej faktury VAT nie będąc zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i czy działania podejmowane przez kontrahenta miały na celu obejście prawa.

Jednocześnie Spółka oświadcza, że działania przez nią podejmowane nie miały na celu obejścia prawa, usługi informatyczne udokumentowane fakturami zostały faktycznie oraz należycie i terminowo wykonane przez kontrahenta. Nic nie wskazywało na nielegalność działań kontrahenta. W systemie komputerowym podatnika prowadzony był Rejestr..., w którym rejestrowano zadania zlecone kontrahentowi do realizacji. Poprawność wykonania przez kontrahenta zleconych mu prac podlegała weryfikacji przez osobę nadzorującą zadanie, poprawki programistyczne stworzone przez kontrahenta były wgrywane do systemów komputerowych klientów Spółki.

W związku z zamieszczonym ogłoszeniem Kontrahent skontaktował się ze Spółką drogą elektroniczną. Po negocjacjach i ustaleniu zasad współpracy kontrahent podpisał w siedzibie Spółki umowę o świadczenie usług, o wyborze kontrahenta zadecydowała cena świadczonych usług.

Wnioskodawca podał, iż zachowanie kontrahenta polegające na tym, że świadczył on usługi w sposób ciągły, profesjonalny i zorganizowany, a za świadczone usługi wystawiał faktury, które zawierały informacje wymagane przez art. 106e. ust. 1 ustawy o VAT w szczególności numer identyfikacji podatkowej usługodawcy pozwalający na ustalenie jego tożsamości wskazywało na to, że jest on podatnikiem VAT czynnym.

Spółka nie wie czy kontrahent składał deklaracje dla podatku od towarów i usług i czy wpłacał podatek do urzędu skarbowego.

Wątpliwość dotycząca rejestracji kontrahenta dla celów VAT pojawiła się we wrześniu 2014 r. podczas przygotowań do realizacji szkoleń organizowanych z projektu dofinansowanego ze środków unijnych, organizowanych przez podmiot trzeci. Podczas weryfikacji przez podmiot trzeci danych Spółki oraz danych jej kontrahentów, którzy mieli wziąć udział w szkoleniu okazało się, że kontrahent w okresie, w którym świadczył na rzecz Spółki usługi miał zamkniętą działalność gospodarczą w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej RP (zaprzestał wykonywania działalności gospodarczej i został wykreślony z ewidencji CEIDG). Spółka zapytała kontrahenta czy dokonał on rejestracji do celów VAT, informację, o braku rejestracji dla celów VAT Spółka uzyskała bezpośrednio od niego.

Spółka otrzymała faktury, których dotyczy pytanie o prawo do odliczenia podatku naliczonego w miesiącu: grudzień 2013, styczeń 2014, luty 2014. marzec 2014, kwiecień 2014, maj 2014, czerwiec 2014, lipiec 2014, sierpień 2014, wrzesień 2014, październik 2014.

W sprawie objętej zakresem wniosku (postawionego pytania) nie była prowadzona kontrola podatkowa ani postępowanie kontrolne i nie było prowadzone postępowanie podatkowe.

Na pytanie tut. Organu:

* Jakie okoliczności zadecydowały o tym, że podejmując współpracę z "nowym" kontrahentem, z którym Spółka nawiązała kontakt za pośrednictwem portalu internetowego, Wnioskodawca nie podjął działań celem sprawdzenia czy kontrahent jest podatnikiem VAT, Wnioskodawca wskazał, iż z umowy zawartej między kontrahentem a Spółką która zawiera zgodne oświadczenia woli stron, wynika, że kontrahent jest podatnikiem VAT. Skoro podpisał umowę tej treści Spółka nie miała podstaw do weryfikacji tej okoliczności (odpowiedź na pytanie nr 1 wezwania).

* Czy w sprawie będącej przedmiotem wniosku wystąpiły obiektywne okoliczności, które wskazują, że Wnioskodawca nie powinien podejrzewać, iż transakcje stanowią nadużycia podatkowe w celu uzyskania korzyści majątkowej, jeżeli tak, to należy wskazać jakie to okoliczności, Wnioskodawca wyjaśnił, że brak było podstaw do podejrzeń, że transakcje mogą stanowić lub stanowią nadużycia podatkowe skoro z umowy wynika, że kontrahent jest podatnikiem VAT a ponadto wystawiał faktury (odpowiedź na pytanie nr 2 wezwania).

* Czy w sprawie będącej przedmiotem wniosku wystąpiły obiektywne okoliczności, które wskazują, że Wnioskodawca nie wiedział ani nie powinien wiedzieć o tym, że transakcje miały na celu obejście przepisów prawa. Jeżeli tak, to należy wskazać jakie to okoliczności, Wnioskodawca udzielił odpowiedzi, że obiektywnymi okolicznościami, które wskazują, że Wnioskodawca nie miał podejrzeń i przy zachowaniu należytej staranności w obrocie, takich nie mógł mieć, są okoliczności wskazane w pkt ad 1) i ad 2) (w odpowiedziach na pytanie nr 1 i nr 2).

W orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-255/02 z dnia 21 lutego 2006 r. Trybunał stwierdził, że Szósta dyrektywa 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, zmieniona dyrektywą 95/7, powinna być interpretowana w ten sposób, iż sprzeciwia się ona prawu podatnika do odliczenia podatku od wartości dodanej, jeżeli transakcje, z których wynika to prawo, stanowią nadużycie. Dla stwierdzenia istnienia nadużycia wymagane jest po pierwsze, aby dane transakcje, pomimo iż spełniają formalne przesłanki przewidziane w odpowiednich przepisach szóstej dyrektywy i ustawodawstwa krajowego transponującego tę dyrektywę, skutkowały uzyskaniem korzyści podatkowej, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem tych przepisów. Po drugie, z ogółu obiektywnych okoliczności powinno również wynikać, iż zasadniczym celem tych transakcji jest uzyskanie korzyści podatkowej.

Jeżeli stwierdzono istnienie nadużycia, to przeprowadzone transakcje powinny zostać przedefiniowane w taki sposób, aby odtworzyć sytuację, która istniałaby, gdyby nie dokonano transakcji stanowiących nadużycie.

W niniejszej sprawie należy również przytoczyć wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-439/04 z dnia 6 lipca 2006 r., z którego wynika, że w przypadku gdy dostawa jest realizowana na rzecz podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć o tym, że dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa, które zostało popełnione przez sprzedawcę, art. 17 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, zmienionej przez dyrektywę 95/7, należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego, zgodnie z którym stwierdzenie nieważności umowy sprzedaży na mocy przepisu prawa cywilnego, który powoduje bezwzględną nieważność umowy jako sprzecznej z zasadami porządku publicznego z powodu sprzecznej z prawem kauzy po stronie sprzedawcy, powodował utratę prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej zapłaconego przez tego podatnika. W tym przypadku bez znaczenia jest to, czy nieważność ta wynika z popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, czy też powstała ona na skutek innych oszustw.

Natomiast gdy na podstawie obiektywnych okoliczności zostanie ustalone, że dostawa została zrealizowana na rzecz podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar, uczestniczył w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, stwierdzenie niemożności skorzystania z prawa do odliczenia należy do sądu krajowego.

Jednocześnie należy zauważyć, że prawidłowe funkcjonowanie systemu podatku VAT wymaga dobrej wiary podmiotów gospodarczych.

Dobra wiara - zgodnie z opinią Rzecznika Generalnego w połączonych sprawach C 131/13, C 163/13 i C-164/13) (Staatssecretaris van Financiën przeciwko Schoenimport "Italmoda" Mariano Previti vof (C-131/13) oraz Turbu.com BV (C-163/13), Turbu.com Mobile Phone's BV (C-164/13) przeciwko Staatssecretaris van Financiën) - jest rozumiana w sposób szeroki, wykraczający poza klasyczne znaczenie tego pojęcia. Wymóg dobrej wiary spełnia bowiem podatnik, który nie tylko nie uczestniczy czynnie w oszustwie, ale również nawet nie wie i nie może wiedzieć, że bierze w nim udział. Jest zatem wymagane, aby podatnik był uczciwy, ale także, by w razie potrzeby, podjął środki ostrożności celem upewnienia się w przedmiocie legalności prowadzonych transakcji. Jeżeli transakcja jest związana z oszustwem, skorzystanie z prawa do odliczenia jest uzależnione od dochowania przez podatnika należytej staranności, a więc od braku świadomego uczestnictwa w oszustwie i od podjęcia środków koniecznych celem pozyskania informacji dotyczących legalności przeprowadzanej transakcji. Przy czym wymóg dobrej wiary nie stanowi wymogu co do rezultatu, lecz zwykły wymóg odnoszący się do podjętych środków. Podmioty gospodarcze podejmujące wszelkie możliwe działania, których podjęcia można się od nich w sposób uzasadniony domagać celem zapewnienia, że realizowane przez nie transakcje nie są związane z oszustwem, powinny móc powołać się na ich legalność.

Wskazać należy, iż w wyroku TSUE z 18 grudnia 2014 r. sprawach połączonych C 131/13, C 163/13 i C-164/13) (Staatssecretaris van Financiën przeciwko Schoenimport "Italmoda" Mariano Previti vof (C-131/13) oraz Turbu.com BV (C-163/13), Turbu.com Mobile Phone's BV (C-164/13) przeciwko Staatssecretaris van Financiën), Trybunał stwierdził, iż co do zasady krajowe organy i sądy powinny odmówić przyznania praw przewidzianych przez szóstą dyrektywę, które są powoływane w sposób stanowiący oszustwo lub nadużycie, niezależnie od tego, czy chodzi o prawa do odliczenia, zwolnienia lub zwrotu podatku VAT związanego z dostawą wewnątrzwspólnotową, jakie są przedmiotem postępowania głównego. Stwierdził również, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem za zachowanie podatnika stanowiące oszustwo mogące skutkować odmową przyznania mu prawa przewidzianego przez szóstą dyrektywę uważa się nie tylko sytuację, w której oszustwo podatkowe jest popełnione bezpośrednio przez samego podatnika i tylko przez niego, lecz także sytuację, w której podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że poprzez nabycie lub dostawę uczestniczył w oszustwie dotyczącym podatku VAT, popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym lub dalszym odcinku łańcucha dostaw (zob. w szczególności wyroki: Kittel i Recolta Recycling, EU:C:2006:446, pkt 45, 46 i 56; Mahagében i Dávid, EU:C:2012:373, pkt 46, a także Bonik, EU:C:2012:774, pkt 40)."

Wskazać należy, iż działalność gospodarcza powinna być podejmowana i wykonywana przez przedsiębiorcę w sposób zawodowy, a pojęcie zawodowości, czyli profesjonalizmu wiąże się z należytą starannością. Na osobach prowadzących zawodowo działalność gospodarczą ciąży obowiązek wykazywania szczególnej staranności w doborze kontrahentów, a także sprawdzania czy dostarczają towar zgodnie z prawem. Zaznaczyć należy, że choć żaden przepis nie nakłada na podatnika obowiązku sprawdzania swoich kontrahentów, to jednakże w interesie osób prowadzących działalność gospodarczą leży podjęcie działań, które wyeliminowałyby ryzyko współpracy z nierzetelnymi podmiotami, ponieważ to podatnik ponosi negatywne konsekwencje odliczenia podatku naliczonego z faktury nie odzwierciedlającej rzeczywistej transakcji, tzn. nie chodzi wyłącznie o przedmiot dostawy, ale również o podmiot transakcji.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości akcentuje się, że przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (zob. np. pkt 38 postanowienia w sprawie Jagiełło, C-33/13).

Podkreślić należy, że możliwość zawarcia transakcji z podmiotem uczestniczącym w oszustwie podatkowym, to także element ryzyka związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, z którym w obecnych realiach obrotu gospodarczego muszą liczyć się przedsiębiorcy. Zwrócić bowiem należy uwagę, że narastające zjawisko oszustw podatkowych, w tym wyłudzeń w zakresie podatku od towarów i usług, stało się już faktem notoryjnym.

Zjawiska takie wyznaczają uczestnikom obrotu gospodarczego jeszcze wyższe standardy staranności kupieckiej. Problem ten dostrzegł także ustawodawca, wprowadzając do ustawy nowe regulacje. Obowiązujący od 1 stycznia 2014 r. przepis z art. 106m, który wprowadza pojęcia autentyczności pochodzenia i integralności faktury (ust. 1), wskazuje, że autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług (art. 106m ust. 4).

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca nie wystąpił do właściwego dla kontrahenta naczelnika urzędu skarbowego celem potwierdzenia, czy kontrahent jest zarejestrowany jako podatnik VAT. Wskazać należy, iż Wnioskodawca przy wykazaniu minimum należytej staranności, w celu weryfikacji rzetelności kontrahenta - skoro kontrahent jest osobą fizyczną - mógł się posłużyć Centralną Ewidencją i Informacją o Działalności Gospodarczej (CEIDG).

Natomiast Wnioskodawca nawiązując współpracę z "nowym" kontrahentem nie podjął żadnych działań celem jakiegokolwiek sprawdzenia tego kontrahenta, w tym czy działania kontrahenta nie zmierzają do działań oszukańczych i uchylania się od opodatkowania. Samo złożenie w umowie oświadczenia przez kontrahenta, że jest podatnikiem VAT, nie stanowi o podjęciu przez Wnioskodawcę niezbędnych działań. A ponadto, kiedy już Wnioskodawca powziął informację o fakcie braku rejestracji przez kontrahenta (we wrześniu 2014 r.), którą - jak wskazano we wniosku - uzyskał bezpośrednio od kontrahenta, przyjmował dalej faktury zawierające podatek, do których wystawiania kontrahent nie był uprawniony.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej. Unormowanie to jest implementacją wcześniej obowiązującego art. 17 ust. 2 lit. a VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG), (Dz. U.UE.L 77, Nr 145, poz. 1). To samo zresztą wynika z art. 168 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE. Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że odliczenie przysługuje jedynie w odniesieniu do podatku powstałego w wyniku czynności wykonanej przez innego podatnika, a dla realizacji tego prawa - stosownie do art. 178 lit. a tej Dyrektywy - konieczne jest posiadanie faktury wystawionej zgodnie z art. 220- art. 236, art. 238, art. 239 i art. 240 Dyrektywy. Sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia podatku w niej wykazanego. Prawo do odliczenia przysługuje zatem wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi. Potwierdzeniem tego może być wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 13 grudnia 1989 r. w sprawie Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financien,C-342/87, w którym stwierdzono, że zgodnie z artykułem 17 (2) podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku VAT przewidzianego w VI Dyrektywie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatków faktycznie należnych, tj. podatków przypadających do zapłaty z tytułu działalności podlegającej opodatkowaniu lub zapłaconych, o ile były one należne. Zasada ta nie dotyczy podatku, który jest należny tylko z tego powodu, że został wykazany na fakturze. Dysponowanie przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia. Prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu.

Zatem sam fakt otrzymania faktury z wykazanym podatkiem VAT nie jest wystarczającą przesłanką do realizacji prawa do dokonania obniżenia podatku należnego.

Aby powstało prawo do odliczenia, u wystawcy faktury podatek VAT musi być wymagalny, co oznacza, że powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem oraz powstała także podstawa opodatkowania z tytułu zrealizowania jednej z czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Niewystarczającym przy tym dla prawa do odliczenia podatku z danej faktury jest jedynie ustalenie, że dana usługa została wykonana, jeżeli nie zostanie wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą rodzącej u sprzedawcy powstanie obowiązku podatkowego, doszło do nabycia tej usługi. Przyznanie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury nieodzwierciedlającej rzeczywiście dokonanej czynności przez jej wystawcę, oznaczałoby, że prawo do odliczenia przysługuje z tytułu samego posiadania faktury z wykazanym podatkiem, który nie jest należny od podmiotu, który fakturę tą wystawił.

Tutejszy Organ wskazuje, iż udzielone przez Wnioskodawcę odpowiedzi na pytania Organu zawarte w wezwaniu z dnia 17 lutego 2015 r. są węższe niż zakres zadanych pytań. Zatem Wnioskodawca nie zaprzeczył, że wystąpiły okoliczności, w związku z którymi Wnioskodawca nie powinien był podejrzewać, że transakcje stanowią nadużycie podatkowe.

Z całokształtu okoliczności sprawy, mając na uwadze niedołożenie przez Wnioskodawcę należytej staranności wymaganej przy prowadzeniu działalności gospodarczej, nie wynika, że Wnioskodawca nie powinien był wiedzieć, że nabywał usługi od podmiotu nieuprawnionego do wystawiania faktur VAT.

Skoro zatem Wnioskodawca nie dołożył przy podjęciu współpracy z kontrahentem oraz w trakcie realizacji umowy należytej staranności, nie może skutecznie powoływać się na okoliczność, iż nie podejrzewał i nie mógł podejrzewać, że transakcje z kontrahentem stanowią nadużycia podatkowe. W przypadku braku dołożenia należytej staranności Wnioskodawcy nie chronią zasada neutralności i proporcjonalności podatku VAT.

W świetle okoliczności sprawy tj. że Wnioskodawca nie podjął jakichkolwiek działań celem wykluczenia nielegalności działań kontrahenta, brak jest obiektywnych przesłanek, aby organ w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej mógł stwierdzić, że Wnioskodawca nie wiedział lub nie powinien był wiedzieć, że transakcje mające stanowić podstawę prawa do odliczenia podatku naliczonego wiązały się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury, mającym na celu nadużycia w podatku VAT.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny a także orzecznictwo TSUE, należy stwierdzić, że w przypadku, gdy faktury zostały wystawione przez podmiot niebędący podatnikiem, to zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy, Wnioskodawca - wobec braku wykazania, że nie powinien był podejrzewać, że działania kontrahenta stanowią nadużycie w podatku VAT - nie ma prawa do odliczenia wynikającego z nich podatku naliczonego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślić należy, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, że nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.