IPTPP4/443-791/14-4/JM - Ustalenie prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją projektu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2014 r. (data wpływu 29 października 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 stycznia 2015 r. (data wpływu 20 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją projektu pn.: "" - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją projektów pn.: "".

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 stycznia 2015 r. (data wpływu 20 stycznia 2015 r.) w zakresie doprecyzowania opisu stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku).

Przedmiotem interpretacji jest możliwość odliczenia naliczonego podatku VAT z tytułu wykonanych przez Gminę inwestycji dotyczących zagospodarowania terenu wokół budynku administracyjno-usługowego "", jak również termomodernizacji tego obiektu. Nadmienić przy tym należy, iż Gmina w zakresie czynności wykonanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych jest czynnym podatnikiem VAT, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Roboty zostały podzielone na dwie operacje finansowane w ramach Programu Operacyjnego ".....". Pierwsze działanie operacyjne to koszty w wysokości 610 922,96 zł, dofinansowanie tego działania to kwota 258 136,15 zł. W ramach pierwszej operacji wykonano ciągi komunikacyjne, utwardzono chodniki kostką brukową. Wykonano miejsca postojowe parkingowe, zamontowano energooszczędne oświetlenie i elementy malej architektury, tj.: ławki, gazony na kwiaty, stojaki na rowery, śmietniki. Wyżej wymienione prace zostały wykonane wokół budynku administracyjno-usługowego "".

Wykonane parkingi mają służyć m.in. interesantom, najemcom i dzierżawcom lokali znajdujących się w budynku administracyjno-usługowym "", czyli m.in. takim instytucjom jak apteka, gabinet stomatologiczny, ośrodek zdrowia jak i A, Bankowi czy B. Należy nadmienić, iż Gmina nie pobiera opłat bezpośrednich za miejsca parkingowe.

Druga operacja jest realizowana pod nazwą "" koszty jej wykonania to kwota 581 437,70 zł w tym dofinansowanie z PO "...." to kwota 55 344,15 zł. Wartość inwestycji w kwocie 581 437,70 zł brutto pokrywa koszty: 550 241,45 zł brutto umowa z wykonawcą, 8 991,30 zł brutto nadzór, 600,00 zł brutto mapy, 21 604,95 zł brutto dokumentacja.

W ramach drugiej operacji pn. "" wykonano termomodernizację budynku użyteczności publicznej "" w tym: roboty rozbiórkowe, wymiana stolarki okiennej, docieplenie budynku, schody zewnętrzne, daszki, opaska oraz murki, pochylnia dla niepełnosprawnych.

Budynek administracyjno-usługowy "" składa się z 3 budynków oznaczonych w akcie notarialnym literami: "A" - jednopiętrowy, murowany budynek administracyjno-usługowy, "B" - murowany budynek gospodarczy, "C" - murowany budynek administracyjny, budynki o łącznej powierzchni użytkowej 1742 m². Na podstawie aktu notarialnego zostały wydzielone w budynku administracyjno-usługowym udziały powierzchni, w tym:

* 128 m² - użytkowanie wieczyste Bank,

* 68,4 m² - współwłaściciel w części C (dawnej B),

* 87,6 m² - współwłaściciel w części A.

Właścicielem pozostałej części budynku o pow. 1458 m² jest Gmina. Gmina udostępnia pomieszczenia swoim jednostkom, w tym:

* 72,50 m² - umowa bezpłatnego użyczenia Ośrodek Pomocy Społecznej,

* 59,70 m² - umowa bezpłatnego użyczenia Administracja Szkół Podstawowych i Gimnazjum.

W związku z tym iż w budynku "" jest jedna kotłownia zasilająca cały obiekt, Gmina z ww. użytkownikami jak i współwłaścicielami ma zawarte umowy na dostarczanie energii cieplnej, zużycie wody i odprowadzanie ścieków. Koszty zużycia energii są rozliczane wg zajmowanej powierzchni na podstawie wystawianych przez Gminę faktur VAT.

Ponadto w budynku administracyjno-usługowym "" występuje najem i dzierżawa pomieszczeń, w tym:

* 144,42 m² - umowy najmu lokali mieszkalnych,

* 313,00 m² - umowy dzierżawy.

W związku z powyższy powierzchnia budynku zajęta na prowadzenie działalności opodatkowanej wynosi 873,62 m², natomiast pozostała część powierzchni budynku, tj. 868,38 m² wykorzystywana jest na potrzeby własne Urzędu Gminy, czyli nie podlega działalności opodatkowanej.

Wydatki poniesione w związku z realizacją zadania inwestycyjnego są dokumentowane fakturami VAT wystawianymi na Gminę. Pierwsza operacja została już rozliczona natomiast czas rozliczenia drugiej operacji to grudzień 2014.

Termomodernizowane budynki będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu. Na podstawie zajmowanej powierzchni Gmina jest w stanie określić, iż 873,62 m² z 1742 m² całej powierzchni służy działalności opodatkowanej, tj. 50,15%. Pozostała część powierzchni 868,38 m² (tekst jedn.: 49,85%) nie podlega opodatkowaniu.

Inwestycja realizowana będzie w ramach zadań własnych gminy, gdyż zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty takich jak: utrzymanie gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych i ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej należą do zadań własnych Gminy.

Wytworzenie nieruchomości jest określonym działaniem podatnika, prowadzącym do pewnego efektu, z którym związane jest poniesienie podatku naliczonego. O wybudowaniu lub ulepszeniu mówimy, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Zgodnie z ewidencją księgi środków trwałych wartość nieruchomości przed wykonaniem inwestycji wynosiła:

Wartość inwestycji wyniosła:

Zarówno w jednym jaki drugim przypadku nastąpił wzrost wartości nieruchomości o ponad 30%.

Gmina faktury związane z realizacją "" otrzymywała w okresie 2013 r. w tym, faktury dotyczące wykonania map projektowych, zakupu dziennika budowy, tablice informacyjne, nadzór nad inwestycją. Ostateczna faktura rozliczeniowa została zaksięgowana 30 listopada 2013 r. o wartości 569 407,63 zł.

Faktury związane z realizacją "" wystawiane były w okresie 2014 r. w tym, rachunek za mapy do celów projektowych, odpisy z Ksiąg Wieczystych, dziennik budowy, tablice informacyjne.

Ostateczna faktura za wykonie robót o wartości 550 241,45 zł i nadzór nad inwestycją o wartości 8 991,30 zł zostały zaksięgowane 31 października 2014 r.

Oddanie do użytkowania poszczególnych inwestycji w tym:

Gmina pobiera opłaty z tytułu użytkowania wieczystego od Banku.

Użytkowanie wieczyste zostało ustanowione na podstawie aktu notarialnego z dnia 7 lutego 1996 r. REPETYTORIUM Nr.

Prawo współwłasności do części budynku administracyjno-usługowego "" zostało określone na podstawie aktu notarialnego z dnia 3 czerwca 1998 r. REPETYTORIUM Nr, gdzie wyszczególniono:

* 68,40 m² posiada B (C)

* 87,60 m² posiada A.

"...." została pokryta ze środków Gminy nie było tu partycypacji w kosztach innych podmiotów (za wyjątkiem dofinansowania tego działania w ramach Programu Operacyjnego PO "....").

"...." - wystąpiła partycypacja w wydatkach dotyczących projektu.

Doszło do wzajemnego rozliczenia Gminy z współwłaścicielami budynku administracyjno-usługowego "" na podstawie wystawionej przez Gminę faktury VAT. Wartość wskazana na fakturze została obliczona na podstawie notarialnie określonego udziału danego współwłaściciela w zajmowanej powierzchni, w tym:

a. Bank - 128/1742 (wyliczenie 454 660,77 netto * 128/1742 = 33 407,91 zł * 23%=7683,82 wart. brutto =41 091,73 zł)

b. C - 68,4/1742 (wyliczenie 454 660,77 netto * 68,4/1742=17 852,35 * 23%=4106,04 wart. brutto 21 958,39 zł)

c. A - 87,60/1742 (wyliczenie 454 660,77 netto * 87,6/1742=22 863,54 * 23%=5258,61 wart. brutto 28 122,15 zł).

Podmioty zostały obciążone ww. fakturami, do dnia dzisiejszego Wnioskodawca otrzymał wpłatę tylko od Banku.

Gmina przystępując do realizacji projektów występowała z zamiarem wykorzystania budynku administracyjno-usługowego do czynności opodatkowanych. VAT we wnioskach unijnych nie jest kwalifikowany.

Gmina wynajmuje lokale mieszkalne na własny rachunek. Wpływy z opłat czynszu najmu i dzierżawy stanowią dochód Gminy.

Wykonane inwestycje są środkami trwałymi o wartości początkowej przekraczającej 15.000,00 zł

Powierzchnia budynku wykorzystywana na potrzeby własne Urzędu Gminy, czyli są to pomieszczenia biurowe, piwnice, pomieszczenia archiwum, kotłownia, klatki schodowe, łazienki, sala konferencyjna.

Powierzchnia zajmowana przez Urząd Gminy służy zarówno czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług, zwolnionym jak i niepodlegającym. Wnioskodawca nie jest w stanie wyodrębnić w jakich częściach służy poszczególnym czynnościom.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku nauczonego VAT z tytułu realizacji pierwszej operacji pn. "" w części podlegającej działalności opodatkowanej, tj. 50,15% poniesionych kosztów.

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terenie całego kraju, przy czym towar jest definiowany jako rzecz oraz ich części a także wszelkie postacie energii.

Wedle art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy, przez odpłatną dostawę towarów rozumie się wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności jeśli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione. W przypadku lokali użyczanych na rzecz Ośrodka Pomocy Społecznej i Administracji Szkół i Przedszkoli Gmina pobiera od użyczających opłaty za media.

W świetle przytoczonym przepisów bezspornym jest fakt, iż Gmina udostępniając lokale w budynku administracyjno-usługowym Wspólna w drodze użyczenia lub dzierżawy dokonuje odpłatnej sprzedaży towarów. Z uwagi na powyższe zastosowanie znajdzie przepis art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, wedle którego wykorzystanie towarów i usług do czynności opodatkowanych powoduje nabycie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zdaniem Gminy, ma ona prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących realizacji inwestycji zarówno pierwszej jak i drugiej jej operacji, jednak tylko w części odpowiadającej 50,15%, czyli w części służącej działalności opodatkowanej, wg zajmowanej powierzchni. Natomiast pozostała część kosztów udokumentowana fakturami będzie związana z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu w związku z tym Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z pozostałej części, tj. 49,85%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Artykuł 87 ust. 1 ustawy stanowi, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1 z późn. zm.). Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym zakresie wskazać należy na orzeczenie TSUE z dnia 13 marca 2014 r. w sprawie C-204/13, w którym TSUE stwierdził m.in.: "Tak więc, jak już orzekł Trybunał, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. wyrok z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C 104/12 Becker, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo).

Tymczasem należy stwierdzić, że w sporze rozstrzygniętym w ww. wyroku w sprawie Polski Trawertyn transakcja objęta podatkiem należnym przeprowadzona przez dwóch przyszłych wspólników, czyli wniesienie nieruchomości do spółki z tytułu wydatków inwestycyjnych do celów działalności gospodarczej tej spółki, objęta była niewątpliwie zakresem stosowania podatku VAT, ale stanowiła transakcję zwolnioną z tego podatku. Natomiast w sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym transakcja objęta podatkiem należnym nie jest objęta zakresem stosowania podatku VAT, ponieważ nieodpłatne udostępnienie klienteli nowej spółce nie może być uznane za "działalność gospodarczą" w rozumieniu szóstej dyrektywy.

Wspomniane udostępnienie klienteli nowej spółce jest bowiem "nieodpłatne" i w związku z tym nie jest objęte ani zakresem stosowania art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych odpłatnie, ani zakresem stosowania art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie wykorzystywania własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku." (pkt 34-36 wyroku).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina realizuje inwestycję dotyczącą zagospodarowania terenu wokół budynku administracyjno-usługowego, jak również termomodernizacji tego obiektu. Roboty zostały podzielone na dwa projekty finansowane w ramach Programu Operacyjnego "...". Pierwsze działanie operacyjne to koszty w wysokości 610 922,96 zł, dofinansowanie tego działania to kwota 258 136,15 zł. W ramach pierwszej operacji wykonano ciągi komunikacyjne, utwardzono chodniki kostką brukową. Wykonano miejsca postojowe parkingowe, zamontowano energooszczędne oświetlenie i elementy malej architektury, tj.: ławki, gazony na kwiaty, stojaki na rowery, śmietniki. Wyżej wymienione prace zostały wykonane wokół budynku administracyjno-usługowego "". Wykonane parkingi mają służyć m.in. interesantom, najemcom i dzierżawcom lokali znajdujących się w budynku administracyjno-usługowym "", czyli m.in. takim instytucjom jak apteka, gabinet stomatologiczny, ośrodek zdrowia jak i A, Bankowi czy B. Gmina nie pobiera opłat bezpośrednich za miejsca parkingowe.

Należy zauważyć, że katalog czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, w myśl którego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Artykuł 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Jak wskazano na wstępie, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zrealizowanie tego prawa możliwe jest wyłącznie jeżeli dokonane zakupy towarów i usług mają związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Należy podkreślić, iż nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim daje uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy zauważyć, iż formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Należy zauważyć, iż wykładnia art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, powinna być dokonywana w zgodzie z przepisami VI Dyrektywy (a od 1 stycznia 2007 r. - Dyrektywy 2006/112/WE), a zatem powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo TSUE, w którym, co do zasady, przeważa pogląd, że jedynie bezpośredni związek pomiędzy podatkiem naliczonym a transakcją opodatkowaną może stanowić podstawę do odliczenia VAT.

Rozumienie tego bezpośredniego związku zostało szeroko zaprezentowane w orzeczeniu Trybunału z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 Commissioners of Customs and Excise przeciwko Midland Bank plc., w którym stwierdzono, że art. 2 I Dyrektywy oraz art. 17 (2) (3) i (5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby - co do zasady - istnienie bezpośredniego związku między daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do odliczenia, stanowiło warunek nabycia przez podatnika prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej oraz aby stanowiło podstawę do określenia zakresu tego prawa.

W orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00) Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej. Niemniej TSUE stwierdził, że wydatki na doradztwo związane z procesem przejmowania spółek zależnych przez CIBO stanowią koszty ogólne, mające związek z działalnością opodatkowaną tej spółki.

Podobne stanowisko wyraził w orzeczeniu z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz.

W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 1 stycznia 2007 r. - Dyrektywy 2006/112/WE), na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17 (2) (3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć - co do zasady - że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie.

W każdym przypadku należy dokonać więc oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Należy zauważyć, że nie zawsze możliwe jest wskazanie na ścisłe powiązanie podatku naliczonego z konkretnymi czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Ważne jest, by związek ten w chwili dokonywania zakupów był oczywisty, a nabyte towary i usługi muszą w sposób niewątpliwy służyć czynnościom opodatkowanym. Okoliczności towarzyszące konkretnej transakcji zakupu towaru lub usługi powinny wskazywać jednoznacznie, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej podatnika, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej lub planowanej przez niego działalności gospodarczej. Co do zasady więc, odliczeniu powinien podlegać taki podatek naliczony, który zawarty jest w cenie towarów nabytych w celu wykonania czynności opodatkowanych.

Zdaniem tut. Organu nie można uznać, że w zakresie projektu, wydatki poniesione na ciągi komunikacyjne, utwardzenie chodników kostką brukową, wykonanie miejsc postojowych parkingowych, zamontowanie energooszczędnego oświetlenie i elementów małej architektury, tj.: ławki, gazony na kwiaty, stojaki na rowery, śmietniki są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że wykonane parkingi mają służyć m.in. interesantom, najemcom i dzierżawcom lokali znajdujących się w budynku administracyjno-usługowym "", czyli m.in. takim instytucjom jak apteka, gabinet stomatologiczny, ośrodek zdrowia jak i A, Bank czy B. Gmina nie pobiera opłat za miejsca parkingowe.

W przedmiotowej sprawie, związek z czynnościami opodatkowanymi wydatków związanych z realizacją pierwszego z projektów tj. wydatków na ciągi komunikacyjne, utwardzenie chodników kostką brukową, wykonanie miejsc postojowych parkingowych, zamontowanie energooszczędnego oświetlenie i elementów małej architektury nie jest ani uchwytny, ani oczywisty przede wszystkim dlatego, iż inwestycja dotyczy terenów ogólnodostępnych, z których użytkownicy korzystają nieodpłatnie. W rozpatrywanej sprawie podatek naliczony nie jest związany z czynnościami opodatkowanymi, a wręcz przeciwnie podatek naliczony jest związany z inwestycją, niesłużącą czynnościom opodatkowanym wykonywanym przez Gminę.

Udostępnianie ogólnodostępnej infrastruktury wszystkim użytkownikom w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb ludności nie pozwala na stwierdzenie, iż projekt polegający na budowie ciągów komunikacyjnych, utwardzeniu chodników kostką brukową, wykonaniu miejsc postojowych parkingowych, zamontowaniu energooszczędnego oświetlenia i elementów małej architektury, będące przedmiotem wniosku, związany jest z prowadzoną przez Gminę działalnością opodatkowaną.

O publicznym bądź prywatnym charakterze działania organów przesądza bowiem bezpośredni cel tego działania, tzn. czy głównym jego zamierzeniem i skutkiem jest zaspokajanie zbiorowej potrzeby wspólnoty samorządowej, czy też jego skutki służą osobom fizycznym i prawnym ze względu na ich prywatne cele. W rozpatrywanej sprawie inwestycja dotycząca budowy ciągów komunikacyjnych, utwardzenia chodników kostką brukową, wykonania miejsc postojowych parkingowych, zamontowania energooszczędnego oświetlenia i elementów małej architektury służy niewątpliwie wszystkim mieszkańcom Gminy, a zatem dotyczy interesu powszechnego.

Z faktu, że zakres infrastruktury powstałej wokół budynku służy m.in. interesantom, nie można wywodzić związku nabywanych towarów i usług niezbędnych do zrealizowania podejmowanej przez Gminę inwestycji z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

W ocenie tut. Organu w zakresie przedmiotowego projektu brak jest związku przyczynowo-skutkowego, nawet o charakterze pośrednim pomiędzy odpłatnym udostępnieniem lokali a inwestycją polegającą na budowie ciągów komunikacyjnych, utwardzeniu chodników kostką brukową, wykonaniu miejsc postojowych parkingowych, zamontowaniu energooszczędnego oświetlenia i elementów małej architektury.

W niniejszej sprawie w zakresie ww. projektu podatek naliczony dotyczący wydatków inwestycyjnych związanych z budową ciągów komunikacyjnych, utwardzeniem chodników kostką brukową, wykonaniem miejsc postojowych parkingowych, zamontowaniem energooszczędnego oświetlenia i elementów małej architektury nie jest związany z czynnościami opodatkowanymi, a wręcz przeciwnie podatek naliczony jest związany z czynnościami niesłużącymi czynnościom opodatkowanym wykonywanym przez Gminę.

Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku w związku z realizacją projektu, ponieważ ww. wydatki nie powodują powstania związku podatku naliczonego dotyczącego ww. wydatków z czynnościami opodatkowanymi.

Tym samym, oceniając stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że niniejszą interpretacją został załatwiony wniosek w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją projektu pn.: "". Natomiast w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją projektu pn.: "" została wydana interpretacja znak IPTPP4/443-791/14-5/JM

Tut. Organ zauważa, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.