IPTPP4/443-698/12-6/ALN - Darowizna całego przedsiębiorstwa - skutki w VAT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2012 r. (data wpływu 8 października 2012 r.) uzupełnionym pismami z dnia 27 grudnia 2012 r. (data wpływu 31 grudnia 2012 r.) oraz z dnia 27 grudnia 2012 r. (data wpływu 8 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia spod ustawy o VAT zbycia całości przedsiębiorstwa w formie darowizny - jest prawidłowe.

W dniu 8 października 2012 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia spod ustawy o VAT zbycia całości przedsiębiorstwa w formie darowizny, oraz podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku od spadków i darowizn.

Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 27 grudnia 2012 r. (data wpływu 31 grudnia 2012 r.) oraz z dnia 27 grudnia 2012 r. (data wpływu 8 stycznia 2013 r.) o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego, postawienie pytania, opłaty oraz podpis na uzupełnieniu wniosku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej wyrobów tekstylnych, opodatkowanym podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych, prowadzącym książkę przychodów i rozchodów, zarejestrowanym dla potrzeb podatku od towaru i usług. Z końcem 2012 r. zamierza przekazać w formie darowizny całe przedsiębiorstwo Swojej żonie, z którą pozostaje we wspólności majątkowej. Darowizna zostanie sporządzona w formie aktu notarialnego. Firma będąca przedmiotem zbycia znajduje się w X, prowadzona w lokalu będącym własnością Wnioskodawcy i Jego żony.

Składnikami przedsiębiorstwa są:

Środki trwałe zostały zamortyzowane w całości, a wyposażenie w całości zaliczono do kosztów uzyskania przychodu

W uzupełnieniu z dnia 27 grudnia 2012 r. Wnioskodawca wskazał, iż składnikami przedsiębiorstwa są:

Środki trwałe zostały zamortyzowane w całości, a wyposażenie w całości zaliczono do kosztów uzyskania przychodu.

Wnioskodawca dodał, iż działalność jest prowadzona w lokalu będącym własnością wspólną Wnioskodawcy oraz Jego żony, dlatego nie ma potrzeby przekazywania go w formie darowizny.

Firma nie posiada żadnych koncesji, licencji, zezwoleń, jak również patentów i innych praw własności majątkowej, gdyż rodzaj prowadzonej działalności nie wymagał takowych. Powyższe dotyczy również majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych. Przedmiot zbycia stanowi całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Czy wymieniona powyżej czynność zbycia całości przedsiębiorstwa w formie darowizny podlega ustawie o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Posługując się pojęciem przedsiębiorstwa należy przyjąć takie znaczenie jakie definiuje kodeks cywilny. Przedsiębiorstwo w rozumieniu kodeksu cywilnego jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub Jego wyodrębnione części (nawa przedsiębiorstwa),

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystała z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

* koncesje, licencje i zezwolenia,

* patenty i inne prawa własności przemysłowej,

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

* tajemnice przedsiębiorstwa,

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przekazanie przedsiębiorstwa może przy tym nastąpić na podstawie każdej czynności prawnej przenoszącej własność na nabywcę, a zatem umowy sprzedaży, zamiany czy też właśnie darowizny. Nabycie rzeczy i praw majątkowych tytułem darowizny nie podlega jednak podatkowi dochodowemu tylko podatkowi od spadków i darowizn. Wynika to z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn. W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podatkom od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem darowizny. Z przytoczonych przepisów wynika zatem, iż każda darowizna, bez względu na przedmiot darowizny, a zatem również darowizna przedsiębiorstwa, dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlega przepisom o podatku od spadków i darowizn, co wyklucza jej opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. a podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), wynika, iż przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera pojęcia "darowizna", dlatego należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy - Kodeks cywilny. Oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego, przy czym umowa darowizny zawartej bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione. Z przywołanych przepisów wynika, że darowizna przedsiębiorstwa żonie nie podlega przepisom o podatku dochodowym. Równocześnie umowa darowizny przedsiębiorstwa na rzecz żony będzie wolna od podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak również rozporządzeń wykonawczych nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa", dlatego również w tym wypadku należy się posiłkować definicją zawartą w kodeksie cywilnym. Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu dostawy towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie darowizny. Natomiast w świetle art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W świetle przytoczonych transakcja darowania przedsiębiorstwa nie będzie podlegała podatkowi VAT.

Artykuł 14 ust. 5 ww. ustawy o VAT stanowi, że w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej "spisem z natury". Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Po dokonaniu zbycia przedsiębiorstwa w formie darowizny żonie remanent likwidacyjny wyniesie "0", a więc na dzień zaprzestania działalności nie wystąpią towary podlegające opodatkowaniu. W związku z powyższym nie wystąpi obowiązek, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy.

Darowizna wskazanych we wniosku środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, towarów handlowych oraz materiałów wchodzących w skład darowanego na rzecz żony przedsiębiorstwa, nastąpi nieodpłatnie, dlatego w związku z dokonaniem tej czynności prawnej nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w cyt. powyżej przepisie.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 11 o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju (...).

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania, wydatki na nabycie towarów handlowych -materiałów nie mogą stanowić z chwilą ich przekazania w formie darowizny, kosztów uzyskania przychodów u darczyńcy. Zatem przekazanie w formie darowizny zaewidencjonowanych wcześniej w księdze przychodów i rozchodów towarów handlowych, materiałów wywołuje ten skutek, że wydatki poniesione z tytułu zakupu tych towarów i materiałów nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Z chwilą dokonania darowizny towarów handlowych i materiałów powinno się, zatem dokonać korekty kosztów, ponieważ nie można już uznać, że wydatki na przekazane w formie darowizny towary handlowe i materiały poniesione zostały w celu uzyskania przychodów. Korekty należy dokonać w dacie przekazania darowizny w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów ze znakiem (-) lub kolorem czerwonym - zgodnie z postanowieniami § 12 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Zgodnie natomiast z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. W przypadku darowizny środków trwałych - darowizna jako jedna z form zbycia wyznacza datę zakończenia dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Nie powoduje jednak konieczności jakichkolwiek ich korekt w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Odpisy naliczone w okresie używania składnika majątku na potrzeby działalności pozostają kosztem uzyskania przychodu u darczyńcy, a ponieważ wszystkie środki trwałe zostały już zamortyzowane to cała wartość początkowa została już zaliczona w koszty w postaci odpisów amortyzacyjnych. Zbywca nie dokona korekty kosztów uzyskania przychodów o wydatki poniesione na nabycie składników majątku zakwalifikowanych do wyposażenia, a także środków trwałych, od których dokonano jednorazowej amortyzacji, ponieważ składniki te faktycznie były wykorzystywane w momencie oddania do używania w prowadzonej działalności gospodarczej i przyczyniły się do osiągnięcia przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, stosownie do art. 7 ust. 1, ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 6 cyt. ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne określone czynności. Do czynności tych - z uwagi na treść pkt 1 powołanego przepisu - należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy nie definiują terminu "przedsiębiorstwo". Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu tego pojęcia, wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Zgodnie natomiast z art. 55² ww. ustawy - Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Wyłączenie ze zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Jeśli natomiast wyłączone ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, wówczas czynność taka, na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług uznana będzie za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie obejmuje ona wszystkich jego składników.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej wyrobów tekstylnych, zarejestrowanym dla potrzeb podatku od towaru i usług. Z końcem 2012 r. zamierza przekazać w formie darowizny całe przedsiębiorstwo Swojej żonie, z którą pozostaje we wspólności majątkowej. Darowizna zostanie sporządzona w formie aktu notarialnego.

Składnikami przedsiębiorstwa są:

Wnioskodawca wskazał, iż działalność jest prowadzona w lokalu będącym własnością wspólną Wnioskodawcy oraz Jego żony, dlatego nie ma potrzeby przekazywania go w formie darowizny. Firma nie posiada żadnych koncesji, licencji, zezwoleń, jak również patentów i innych praw własności majątkowej, gdyż rodzaj prowadzonej działalności nie wymagał takowych. Powyższe dotyczy również majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych. Przedmiot zbycia stanowi całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

W przedmiotowej sprawie, w mającym być przedmiotem darowizny przedsiębiorstwie zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, a przekazana masa będzie mogła służyć kontynuowaniu dotychczasowej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa wskazać należy, iż przekazanie w formie darowizny przedsiębiorstwa spełniającego definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, wyłączone będzie spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy. Tak więc, nie będzie podlegało opodatkowaniu tym podatkiem

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznaczyć należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

W niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia spod ustawy o VAT zbycia całości przedsiębiorstwa w formie darowizny. Natomiast w części wniosku dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od spadków i darowizn zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.