IPTPP4/443-575/14-4/BM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2014 r. (data wpływu 6 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 października 2014 r. (data wpływu 24 października 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* zwolnienia od podatku świadczonych usług opisanych w punkcie b) opisu sprawy oraz braku zwolnienia dla usług opisanych w punktach a) i od c) do f) - jest prawidłowe,

* stawki podatku przy refakturowaniu usług bankowych oraz usług integratora płatności - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* zwolnienia od podatku świadczonych usług opisanych w punkcie b) opisu sprawy oraz braku zwolnienia dla usług opisanych w punktach a) i od c) do f),

* stawki podatku przy refakturowaniu usług bankowych oraz usług integratora płatności,

* zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej,

* możliwości dokumentowania usług innymi dowodami sprzedaży.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 października 2014 r. (data wpływu 24 października 2014 r.) o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego, przeformułowanie pytania i o opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca powstał w 2011 r. Podstawową działalnością Spółki są usługi pośrednictwa finansowego. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT (korzysta ze zwolnienia od podatku VAT w zakresie świadczenia usług pośrednictwa finansowego), prowadzi pełną księgowość.

W 2014 r. Wnioskodawca planuje uruchomić portal pożyczek społecznościowych. Ideą portalu jest kojarzenie osób chcących zaciągnąć pożyczkę poza systemem bankowym z osobami, które takiej pożyczki chcą udzielić. Użytkownikami portalu mogą być zarówno osoby fizyczne, jak i firmy. Umowa pożyczki zawierana jest pomiędzy pożyczkodawcą (pożyczkodawcami) a pożyczkobiorcą, a Wnioskodawca nie jest stroną umowy pożyczki. Wnioskodawca ma jednak interes co do umowy pożyczki w tym zakresie, iż w umowie ujęte będą zapisy dotyczące prowizji Spółki z tytułu pośrednictwa w zawarciu umowy, tj. kojarzenia stron, a także udostępniania im narzędzi do negocjacji warunków umowy pożyczki oraz jej zawarcia, a następnie realizacji. Ponadto umowa będzie określać warunki spłaty pożyczki - spłata odbywa się także za pośrednictwem serwisu, który udostępni użytkownikom funkcjonalności do realizacji tego celu.

W odpowiedzi na wezwanie tut. Organu, Wnioskodawca wskazał:

I. Działalność Spółki w zakresie portalu obejmuje:

Wszystkie wymienione powyżej usługi świadczone są w ramach funkcjonowania serwisu, który posiada techniczne narzędzia informatyczne do ich wykonywania. Zaciągnięcie pożyczki i jej obsługa jest możliwa jedynie poprzez serwis dla zalogowanych i zweryfikowanych użytkowników.

II. W związku ze świadczeniem powyższych usług, Wnioskodawca będzie pobierać prowizje/opłaty, zgodnie z Cennikiem. Będą to:

Na pytanie tut. Organu, oznaczone w wezwaniu jako nr 4, o treści "Jakimi stawkami podatku VAT opodatkowane są nabywane przez Spółkę usługi bankowe tj. opłaty za przelewy oraz usługi integratora płatności, w stosunku do których Wnioskodawca zamierza wystawić refakturę...", Spółka udzieliła odpowiedzi w poz. 70 - Własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego wskazując, "Zatem w korespondencji do pytania z części I pkt 4. wezwania do uzupełnienia wniosku - są to usługi zwolnione od podatku VAT. Opłaty bankowe są ujmowane na wyciągach bankowych (bank nie wystawia faktur), a integrator płatności wystawia fakturę VAT ze stawką "zw."."

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (oznaczone we wniosku jako nr 1 i nr 3).

1. Które z usług świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach serwisu podlegają zwolnieniu z VAT na gruncie Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

2. Czy refaktura usług bankowych (opłaty za przelewy) i usług integratora płatności (prowizja integratora) powinna zostać wystawiona ze stawką VAT "zwolniona".

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwolnieniu z podatku od towarów i usług podlegają usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych. Usługa opisana w pkt I b) stanowi usługę pośrednictwa w udzielaniu pożyczek, będzie zatem zwolniona z podatku VAT. Pozostałe usługi świadczone przez Wnioskodawcę są bezpośrednio związane ze świadczeniem usługi podstawowej, tj. pośrednictwa w udzielaniu pożyczek pomiędzy użytkownikami i są niezbędne dla prawidłowego procesu udzielenia pożyczki i jej rozliczenia. Zgodnie jednak z art. 43 ust. 14 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, świadczenie usług stanowiących element usług pośrednictwa nie podlega zwolnieniu z podatku VAT. W związku z powyższym dla pozostałych usług Wnioskodawca powinien zastosować stawkę VAT 23%.

Ad. 2

W związku z tym, iż Wnioskodawca planuje obciążyć użytkowników serwisu opłatami bankowymi i prowizją integratora płatności, chciałby dokonać refaktury swoich kosztów. Opłaty bankowe za realizację przelewu z konta Wnioskodawcy na rzecz użytkownika serwisu, ponoszone są przez Spółkę. Analogiczna sytuacja dotyczy integratora płatności - integrator obciąża Spółkę swoją prowizją od każdej pojedynczej wpłaty użytkownika, w ramach zawartej ze Spółką umowy. Raz w miesiącu wystawia zbiorczą fakturę na całość prowizji pobranej w danym miesiącu. Ponieważ opłaty za przelewy bankowe i usługi integratora płatności podlegają zwolnieniu od podatku VAT na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż refaktura ww. kosztów również powinna zawierać stawkę VAT "zwolniona". Zatem w korespondencji do pytania z części I pkt 4. wezwania do uzupełnienia wniosku - są to usługi zwolnione od podatku VAT. Opłaty bankowe są ujmowane na wyciągach bankowych (bank nie wystawia faktur), a integrator płatności wystawia fakturę VAT ze stawką "zw.".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

* prawidłowe - w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług opisanych w punkcie b) opisu sprawy oraz braku zwolnienia dla usług opisanych w punktach a) i od c) do f),

* nieprawidłowe - w zakresie stawki podatku przy refakturowaniu usług bankowych oraz usług integratora płatności.

Ad. 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast przez świadczenie usług - w świetle art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z cytowanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w tak sformułowanej definicji usługi.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwolnione są od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Stosownie do art. 43 ust. 13 ustawy zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

W myśl ust. 14 ww. artykułu, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Ponadto, jak stanowi art. 43 ust. 15 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37 41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT.

Stosownie do treści przepisu art. 135 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), państwa członkowskie zwalniają udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę.

Z przytoczonego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiącego implementację regulacji unijnych w tym zakresie, wyraźnie wynika, że intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem usług udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych, zarówno tych wykonywanych przez banki, jak również świadczonych przez inne podmioty pośredniczące w ich udzielaniu. Wymienione zwolnienie ma charakter przedmiotowy, gdzie przede wszystkim istotną przesłanką do skorzystania ze zwolnienia jest rodzaj świadczonej usługi, cechy które ją rozróżniają. Ustawodawca szczególny nacisk położył na stronę przedmiotową, nie dokonując zawężenia omawianego zwolnienia wyłącznie do określonej grupy podmiotów. Pogląd taki potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter (SDC) a Skatteministeriet (Dania), w którym Trybunał stwierdził, że: "zwolnienie dotyczące usług finansowych nie jest uzależnione od tego, czy usługa jest wykonywana przez instytucję, która wstępuje w prawny związek z końcowym odbiorcą. Fakt, że dana transakcja jest wykonywana przez osobę trzecią, ale z punktu widzenia końcowego odbiorcy wydaje się być usługą wykonywaną przez bank, nie wyklucza objęcia jej zwolnieniem". Można zatem stwierdzić, że wg TSUE usługa finansowa świadczona przez podmiot trzeci nie traci przymiotu takiej usługi.

W celu rozstrzygnięcia co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem "pośrednictwa" warto odnieść się do wyroku w sprawie sygn. C-453/05, gdzie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) stwierdził, że "pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem, że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową".

Natomiast w sprawie C-235/00 TSUE wskazał, w kwestii znaczenia słowa "negocjacje", w kontekście art. 13 cześć B lit. d pkt 5, że "odnosi się ono do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem".

W odniesieniu do powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:

* usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,

* z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej,

* celem jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym, pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy),

* usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca - Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT (korzysta ze zwolnienia od podatku VAT w zakresie świadczenia usług pośrednictwa finansowego), prowadzi pełną księgowość.

W 2014 r. Spółka planuje uruchomić portal pożyczek społecznościowych. Ideą portalu jest kojarzenie osób chcących zaciągnąć pożyczkę poza systemem bankowym z osobami, które takiej pożyczki chcą udzielić. Użytkownikami portalu mogą być zarówno osoby fizyczne, jak i firmy. Umowa pożyczki zawierana jest pomiędzy pożyczkodawcą (pożyczkodawcami) a pożyczkobiorcą, a Wnioskodawca nie jest stroną umowy pożyczki. Wnioskodawca ma jednak interes co do umowy pożyczki w tym zakresie, iż w umowie ujęte będą zapisy dotyczące prowizji Spółki z tytułu pośrednictwa w zawarciu umowy, tj. kojarzenia stron, a także udostępniania im narzędzi do negocjacji warunków umowy pożyczki oraz jej zawarcia, a następnie realizacji. Ponadto umowa będzie określać warunki spłaty pożyczki - spłata odbywa się także za pośrednictwem serwisu, który udostępni użytkownikom funkcjonalności do realizacji tego celu.

Działalność Spółki w zakresie portalu obejmuje:

Wszystkie wymienione powyżej usługi świadczone są w ramach funkcjonowania serwisu, który posiada techniczne narzędzia informatyczne do ich wykonywania. Zaciągnięcie pożyczki i jej obsługa jest możliwa jedynie poprzez serwis dla zalogowanych i zweryfikowanych użytkowników.

W związku ze świadczeniem powyższych usług, Wnioskodawca będzie pobierać prowizje/opłaty, zgodnie z Cennikiem. Będą to:

Opis zdarzenia przyszłego wskazuje, iż Spółka za pomocą serwisu wyposażonego w odpowiednie funkcjonalności pośredniczy w zawarciu umowy między stronami chcącymi udzielić pożyczki - zaciągnąć pożyczkę. Spółka poprzez swoje działania tj. utworzenie portalu, który będzie wyposażony w odpowiednie narzędzia informatyczne, stworzy możliwość zawierania przez użytkowników serwisu umów pożyczki. Istotą i celem usług, które Spółka zamierza świadczyć jest skojarzenie klientów i doprowadzenie do zawarcia między nimi umowy pożyczki. Spółka jest niezależnym podmiotem trzecim, dzięki wsparciu którego możliwe będzie nawiązanie stosunku prawnego umowy pożyczki pomiędzy chętnymi. Jednocześnie Spółka nie będzie stroną zawieranych umów pożyczek. Usługi pośrednictwa w zawieraniu pożyczek nie będą miały wyłącznie charakteru czynności faktycznych związanych z umową. Spółka zatem stworzy odpowiednie narzędzia, a następnie udostępni je zainteresowanym stronom w celu nawiązania kontaktu oraz zawarcia umowy i rozpoczęcia świadczenia usługi pożyczki. Przyjąć zatem należy, iż takim działaniem Spółka spełni wynikający z powołanych wyżej orzeczeń TSUE warunek uczynienia wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz zaprezentowane orzecznictwo TSUE należy stwierdzić, iż świadczone przez Spółkę usługi, wymienione w punkcie b) tj. pośrednictwo w zawieraniu umów pożyczek, będą stanowiły usługi pośrednictwa w zawieraniu pożyczek, o których mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Natomiast usługi wymienione w opisie sprawy, w punktach: a) kojarzenie pożyczkodawców i pożyczkobiorców, c) przekazywanie środków pomiędzy użytkownikami, d) weryfikacja użytkowników i f) przygotowanie dokumentów związanych z obsługą pożyczek, będą usługami ściśle związanymi i niezbędnymi dla udzielenia pożyczki i jej rozliczenia. Jednakże usługi te - stanowiące elementy usługi pośrednictwa, stosownie do przepisu art. 43 ust. 14 ustawy - nie będą korzystały ze zwolnienia, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Ze zwolnienia wskazanego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy nie będą korzystały także usługi opisane w puncie e) opisu sprawy tj. udostępnienie tzw. rynku wtórnego. W ocenie tut. Organu usługi te nie mogą być zaliczone do usług pośrednictwa w udzieleniu pożyczek. Usługi te wykonywane są po faktycznym udzieleniu pożyczki. Jakkolwiek są one ściśle związane z umową pożyczki, lecz nie jest to ścisły związek z usługą udzielenia pożyczki. Usługa ta nie ma wpływu na samo udzielenie pożyczki. Usługi te świadczone będą po faktycznym udzieleniu pożyczki, a ich celem nie jest zrealizowanie usługi udzielenia pożyczki. W konsekwencji, usługa polegająca na udostepnieniu rynku wtórnego nie może być traktowana jako świadczenie stanowiące element usługi pośrednictwa w udzieleniu pożyczki.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy, należy stwierdzić, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług będą podlegały świadczone przez Spółkę, w ramach serwisu usługi pośrednictwa w udzielaniu pożyczek, opisane w punkcie b) opisu sprawy.

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca wywiódł prawidłowy skutek prawny w odniesieniu do usług opisanych w punktach od a) do f), aczkolwiek - w odniesieniu do usług wymienionych w punkcie e) opisu sprawy na podstawie odmiennej argumentacji, niż przedstawiona w interpretacji - to oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1 uznano je za prawidłowe.

Ad. 2

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi - art. 8 ust. 2a ustawy.

Zgodnie z art. 28 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Celem refakturowania jest zatem przeniesienie poniesionych kosztów przez podmiot refakturujący na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał, pomimo że podmiot refakturujący danej usługi nie wykonał. "Refaktura" jest więc zwykłą fakturą wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie "w stanie nieprzetworzonym" odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi. Przeniesienie kosztów nabycia usługi, o którym mowa wyżej, dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia, co nie jest tożsame z sytuacją odsprzedaży tej usługi będącej elementem pomocniczym świadczenia głównego, bez którego świadczenie pomocnicze nie ma racji bytu.

W tym miejscu należy wskazać, że na gruncie orzecznictwa podatkowego wielokrotnie podkreślano, iż nie należy sztucznie dzielić czynności złożonych. Niemniej orzecznictwo to, w tym przede wszystkim orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, za zasadę przewodnią przyjmuje, że każde świadczenie powinno być uznawane za odrębne i niezależne, zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L 347/1 z późn. zm.), a wcześniej Szóstą Dyrektywą Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U.UE.L 145/1 z późn. zm.). Podstawową zasadę odrębności i niezależności świadczeń Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wywodzi z art. 2 Dyrektywy 2006/112/WE. W tym kontekście - zdaniem TSUE - tylko w pewnych okolicznościach odrębne świadczenia można uznać za jednolitą czynność.

W orzeczeniu z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise (C-349/96), Trybunał stwierdził, że "W celu ustalenia, dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę treść przepisu art. 2 (1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, iż świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT". Trybunał wskazał, że "pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas, gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej."

Z kolei w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV p-ko Staatssecretaris van Financiën, Trybunał wskazał, że art. 2 (1) VI Dyrektywy "należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej".

Tak więc orzecznictwo TSUE, które oparte jest na przepisach prawa UE, daje podstawę do skonstruowania zasadniczej tezy, iż każde świadczenie należy traktować odrębnie. Dopiero w kolejnych punktach swoich wyroków TSUE podkreślał, że w sytuacji, gdy kilka świadczeń wykonywanych przez podatnika jest ze sobą ściśle powiązanych w ten sposób, że tworzą obiektywnie, z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia, jedno świadczenie, nie należy dokonywać sztucznego podziału tego świadczenie dla celów podatkowych.

Świadczenie złożone będzie mieć miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy będzie miała charakter świadczenia podstawowego i świadczenia pomocniczego (lub świadczeń pomocniczych), a zatem takich, które umożliwiają skorzystanie (względnie lepsze skorzystanie) ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można, bez popadania w sztuczność, rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy - wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia.

Z opisu sprawy wynika, iż działalność Spółki w ramach portalu obejmuje m.in. usługę polegającą na przekazywaniu środków pomiędzy użytkownikami (PKWiU 66.19.99.0) - przekazanie środków z pożyczki następuje za pośrednictwem serwisu, tzn. pożyczkodawcy wpłacają określone kwoty na swoje "wirtualne portfele" w serwisie, a w momencie zawarcia umowy pożyczki - środki są automatycznie przeksięgowywane na "wirtualne portfele" pożyczkobiorców; środki te następnie mogą zostać wypłacone na rachunek bankowy użytkownika, po złożeniu przez niego w systemie dyspozycji wypłaty; wpłaty środków na wirtualny portfel użytkownicy dokonują bezpośrednio ze swoich rachunków bankowych lub za pośrednictwem integratora płatności - środki pieniężne księgowane są na wyodrębnionych do obsługi serwisu rachunkach bankowych Spółki i równolegle księgowane i ewidencjonowane w serwisie; proces ten jest zautomatyzowany i nie wymaga czynności ze strony pracownika Spółki.

Wnioskodawca wskazał, że zamierza refakturować opłaty naliczane przez integrator płatności i przez bank Spółce za transfer środków pieniężnych. Spółka wskazała, iż są to usługi zwolnione od podatku VAT.

W ocenie tut. Organu, dla użytkownika istotne będzie wyświadczenie usługi polegającej na przekazaniu środków pieniężnych w związku z zawarciem umowy pożyczki, natomiast usługi integratora płatności czy usługi bankowe, nie będą stanowiły dla użytkownika celu samego w sobie, będą one stanowiły element usługi przekazania środków pieniężnych. Zatem opłaty integratora płatności oraz opłaty bankowe nie będą stanowiły odrębnej usługi.

W przedmiotowej sprawie do przenoszenia na użytkowników usług integratora płatności i usług bankowych, nie będą mogły być zastosowane stawki właściwe dla tych usług, bowiem stanowią one element cenotwórczy usługi przekazania środków pomiędzy użytkownikami.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, że w przypadku usług polegających na przekazywaniu środków pomiędzy użytkownikami, w związku z zawartą umową pożyczki, przedmiotem świadczenia na rzecz użytkowników będzie usługa główna tj. przekazanie środków między użytkownikami, a koszty dodatkowe, które w ramach tej usługi Spółka będzie ponosiła tj. opłaty integratora płatności (przelewy24.pl) oraz opłaty bankowe (opłata za przelew), będą stanowiły elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę przekazania środków między użytkownikami, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia usługi te będą dopełniały świadczenie zasadnicze i nie należy ich sztucznie oddzielać od tego świadczenia. Zatem w sytuacji, kiedy Wnioskodawca będzie świadczył usługę przekazania środków pomiędzy użytkownikami, i będzie ponosił w jej ramach koszty integratora płatności lub opłaty bankowe, nie będzie mógł kosztów świadczenia tych usług przenieść bezpośrednio na użytkownika.

W związku z tym opłaty integratora płatności oraz opłaty bankowe, którymi Wnioskodawca zamierza obciążać użytkowników nie będą stanowiły odrębnego świadczenia od usługi przekazania środków pomiędzy użytkownikami, w związku z tym opodatkowane będą tak jak usługa przekazania środków pomiędzy użytkownikami.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretacją rozstrzygnięto wniosek w części dotyczącej zwolnienia od podatku świadczonych usług oraz stawki podatku przy refakturowaniu usług bankowych i usług integratora płatności. Wniosek w zakresie zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej oraz możliwości dokumentowania usług innymi dowodami sprzedaży został załatwiony interpretacją Nr IPTPP4/443-575/14-5/BM.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.