IPTPP4/443-508/13-6/OS - Określenia stawki VAT właściwej dla opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, ponoszonych przez najemców lokali użytkowych, a także dla usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz najemców lokali użytkowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2013 r. (data wpływu 17 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 października 2013 r. (data wpływu 10 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi ponoszonych przez najemców lokali użytkowych oraz zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków, na rzecz korzystających z lokali użytkowych na podstawie umowy najmu - jest prawidłowe.

W dniu 17 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi ponoszonych przez posiadających spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego oraz posiadających odrębną własność lokalu użytkowego;

* zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi ponoszonych przez najemców lokali użytkowych oraz zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków, na rzecz korzystających z lokali użytkowych na podstawie umowy najmu;

* zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi ponoszonych przez kontrahenta zewnętrznego.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 8 października 2013 r. (data wpływu 10 października 2013 r.) w zakresie doprecyzowania opisu stanu faktycznego oraz uiszczenia dodatkowej opłaty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia Mieszkaniowa jako osoba prawna sprawująca zarząd nad budynkami wielolokalowymi zobowiązana jest do składania deklaracji o wysokości opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi i przekazywanie ww. opłat na konto Gminy.

W budynkach zarządzanych przez Spółdzielnię znajdują się lokale użytkowe użytkowane na zasadach:

* spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu,

* będące odrębną własnością,

* na zasadach najmu (na podstawie umowy cywilnoprawnej określającej kwotę najmu lokalu oraz odrębnie opłaty za media).

Ponadto Spółdzielnia ma podpisaną umowę cywilnoprawną z kontrahentem, który korzysta z naszej altany śmieciowej i odprowadza za niego opłatę za gospodarowanie odpadami śmieciowymi.

Od 1 lipca 2013 r. Spółdzielnia obciąża właścicieli i najemców lokali użytkowych opłatą za gospodarowanie odpadami komunalnymi w następujący sposób:

* posiadających spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego: stawka opłaty za gospodarowanie od padam i ze stawką VAT "zw" - jako refakturowanie daniny publicznej zwolnione na podstawie Art. 15 ust. 6 Ustawy z 1I.03.2004 r. o podatku od towarów i usług;

* posiadających odrębną własność lokalu użytkowego: stawka opłaty za gospodarowanie odpadami ze stawką VAT "zw"- jako refakturowanie daniny publicznej zwolnione na podstawie Art. 15 ust. 6 Ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

* będących najemcami lokali użytkowych: stawka opłaty za gospodarowanie odpadami + VAT w stawce 23% jak dla usługi najmu; opłata nie jest zawarta w kwocie najmu ale wykazywana jako odrębna pozycja;

* kontrahenta zewnętrznego: stawka opłaty za gospodarowanie odpadami ze stawką VAT "zw" - jako refakturowanie daniny publicznej zwolnione na podstawie Art. 15 ust. 6 Ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

Spółdzielnia obciąża osoby korzystające z lokali użytkowych na podstawie umowy najmu za zużyte media takie jak energia elektryczna, co, ccw, woda i ścieki. Zawarte umowy cywilnoprawne określają, że media nie są skalkulowane w kwocie najmu, obciążenie następuje wg zaliczki lub rzeczywistego zużycia.

W przypadku obciążania za wodę i ścieki Spółdzielnia stosuje w przypadku najemców lokali użytkowych stawkę VAT w wysokości 23%; refakturowana ilość zużytej wody wynika ze stanu wodomierza.

Czy w świetle powyższych faktów takie postępowanie Spółdzielni jest prawidłowe.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż:

1. Spółdzielnia ma podpisaną umowę cywilnoprawną z kontrahentem, który korzysta z altany śmieciowej Zainteresowanego i odprowadza za niego opłatę za gospodarowanie odpadami śmieciowymi.

2. Kontrahent reguluje na rzecz Spółdzielni należność będącą tylko równowartością opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnym; jaką Spółdzielnia odprowadza w jego imieniu do Urzędu Miasta tj. równowartość opłaty za 5 pojemników.

3. Umowa zawarta z kontrahentem nie przewiduje konsekwencji z tytułu nieterminowego regulowania należności za altanę śmieciową

4. Umowy z najemcami lokali użytkowych przewidują, że wynajmującemu będą przysługiwać odsetki ustawowe w przypadku nieterminowego regulowania należności za czynsz wraz z opłatą za wodę i odbiór ścieków.

5. Umowy z najemcami lokali użytkowych przewidują, że wynajmującemu będą przysługiwać odsetki ustawowe za nieterminowe regulowanie należności za odbiór odpadów stałych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółdzielnia prawidłowo obciąża właścicieli i najemców lokali użytkowych opłatą za gospodarowanie odpadami komunalnymi tj.: (...) będących najemcami lokali użytkowych: stawka opłaty za gospodarowanie odpadami + VAT w stawce 23%.

Czy Spółdzielnia prawidłowo nalicza VAT za zużycie wody i ścieków korzystającym z lokali użytkowych na podstawie umowy najmu w wysokości 23% VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, postępuje On prawidłowo:

* (...) naliczając od 1 lipca 2013 r. najemcom lokali użytkowych podatek VAT w stawce 23% od opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi;

* naliczając najemcom lokali użytkowych podatek VAT w stawce 23% za refakturowanie zużycia wody i ścieków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Artykuł 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku - art. 29 ust. 1 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują w sposób szczegółowy jakie elementy należy uwzględnić przy ustalaniu podstawy opodatkowania, posłużenie się jednak sformułowaniem "całość świadczenia należnego od nabywcy" oznacza, że w podstawie opodatkowania należy uwzględnić wszelkie dodatkowe koszty bezpośrednio związane z dostawą towarów lub ze świadczeniem usługi zasadniczej, którymi w efekcie obciążany jest nabywca świadczenia. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego. W przypadku nawet, gdyby te elementy wykazane zostały na fakturze odrębnie, nie zmieni to faktu, że dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług powiększą one podstawę opodatkowania dostarczanego towaru lub świadczonej usługi.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Zatem, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkalne.

Wobec powyższego, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi w zakresie wynajmowania i dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, natomiast usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze niemieszkalnym opodatkowane są stawką podatku w wysokości 23%.

Na podstawie art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE serii L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot obciążający daną usługą, zakupioną we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przerzucenie kosztów na inny podmiot, nie może być zatem potraktowane w żaden inny sposób niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Z dniem 1 kwietnia 2011 r. wprowadzono do ustawy art. 8 ust. 2a, który stanowi implementację ww. uregulowań Dyrektywy. Zgodnie z ww. przepisem, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jako osoba prawna sprawująca zarząd nad budynkami wielolokalowymi zobowiązana jest do składania deklaracji o wysokości opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi i przekazywanie ww. opłat na konto Gminy.

W budynkach zarządzanych przez Spółdzielnię znajdują się lokale użytkowe użytkowane na zasadach najmu (na podstawie umowy cywilnoprawnej określającej kwotę najmu lokalu oraz odrębnie opłaty za media). Od 1 lipca 2013 r. Spółdzielnia obciąża właścicieli i najemców lokali użytkowych opłatą za gospodarowanie odpadami komunalnymi w następujący sposób:

* będących najemcami lokali użytkowych: stawka opłaty za gospodarowanie odpadami + VAT w stawce 23% jak dla usługi najmu; opłata nie jest zawarta w kwocie najmu ale wykazywana jako odrębna pozycja;

Spółdzielnia obciąża osoby korzystające z lokali użytkowych na podstawie umowy najmu za zużyte media takie jak energia elektryczna, co, ccw, woda i ścieki. Zawarte umowy cywilnoprawne określają, że media nie są skalkulowane w kwocie najmu, obciążenie następuje wg zaliczki lub rzeczywistego zużycia. W przypadku obciążania za wodę i ścieki Spółdzielnia stosuje w przypadku najemców lokali użytkowych stawkę VAT w wysokości 23%; refakturowana ilość zużytej wody wynika ze stanu wodomierza.

Jak wynika z art. 659 § 1 ww. ustawy, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym - jak wynika z § 2 tego samego artykułu - czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Należy zauważyć, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową, nakładającą na strony tej umowy określone przepisami obowiązki. Tak więc oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest ze wzajemnym świadczeniem najemcy lub dzierżawcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu mieszkalnego lub użytkowego przez jego najemcę lub dzierżawcę.

Strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa najmu nieruchomości, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży w przypadku gdy wynajmujący wyposaża przedmiot najmu w dodatkowe elementy (np. media), ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (zużycie wody, odprowadzanie ścieków oraz opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi). Wyliczenie, co się składa na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Najemca odrębnie i niezależnie od czynszu może ponosić koszty mediów, jeżeli zawrze umowę bezpośrednio z dostawcą ww. towarów bądź świadczącym usługi innym niż wynajmujący. W przypadku braku takich umów najem pozostaje usługą złożoną z różnych świadczeń, prowadzących do realizacji określonego celu - najmu nieruchomości. Usługa pomocnicza, taka jak zapewnienie dostępu do wody czy energii nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi zasadniczej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej. Podział na usługi zasadnicze i pomocnicze ma znaczenie z punktu widzenia zastosowania właściwej stawki VAT. Usługa zasadnicza i pomocnicza opodatkowana jest taką samą stawką podatku. Bez usługi podstawowej - usługi najmu - odsprzedaż ww. mediów utraciłaby swój sens.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w przypadku umowy najmu przedmiotem świadczenia na rzecz najemców jest usługa główna, tj. najem lokalu, a koszty dodatkowe - w tym opłaty z tytułu mediów - stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę najmu, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają świadczenie zasadnicze i nie należy ich sztucznie oddzielać od tego świadczenia. Usługa wynajmu nieruchomości jest funkcjonalnie powiązania z usługą dostawy energii, wody czy odprowadzania ścieków. Nieruchomość musi bowiem być wyposażona w te właśnie media, gdyż ich istnienie warunkuje wykorzystanie samej nieruchomości. Brak tych dodatkowych świadczeń czyni wynajmowany lokal bezużytecznym.

Tym samym, ponoszone przez wynajmującego wydatki, gdy korzystający z lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów, stanowią wraz z czynszem obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z tytułu świadczenia usług najmu na rzecz najemców. Należy przy tym wskazać, że usługi te opodatkowane będą według zasad właściwych dla świadczonych usług najmu lokali.

Zaznaczyć należy, że przepis art. 8 ust. 2a ustawy doprecyzowuje uregulowania zawarte w art. 30 ust. 3, tj. oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Celem obciążenia kosztami podmiotu, który faktycznie korzystał z usługi jest odsprzedaż tej usługi przez podmiot uczestniczący pośrednio w świadczeniu, pomimo że pośrednik danej usługi nie wykonał. Przenoszenie kosztów jest więc świadczeniem pomiędzy podmiotem pośredniczącym pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca owszem, występuje w roli odsprzedającego nabyte uprzednio przez siebie usługi, na podmioty wynajmujące nieruchomości, jednak ma to bezpośredni związek z zawartą umową najmu. Zatem koszt opłat za zużycie wody, oraz odprowadzanie ścieków, przenoszony na wynajmujących stanowi element świadczonej usługi najmu. Usługi te stanowią usługi pomocnicze do usługi głównej. Tym samym z ekonomicznego punktu widzenia takie świadczenia nie powinny być sztucznie dzielone, stanowią jedną nierozerwalną całość w przypadku, gdy umowy na zużycie wody oraz odprowadzanie ścieków, zawiera nie najemca lecz wynajmujący. Zatem powołane wyżej przepisy (art. 8 ust. 2a oraz art. 30 ust. 3) nie mają zastosowania w omawianej sprawie.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, iż jeżeli umowy za zużycie wody oraz odprowadzanie ścieków, nie są zawierane bezpośrednio przez najemcę z dostawcą, wówczas kwoty należne z tytułu tych świadczeń pozostają w bezpośrednim związku z przedmiotem umowy najmu, stanowiąc część świadczonej usługi zasadniczej. Ww. świadczenia nie stanowią odrębnej usługi, ale są elementem pewnej całości, stanowiącej jedno świadczenie - usługę najmu. W związku z tym, że świadczenie usługi najmu wraz ze świadczeniami dodatkowymi stanowi jedną usługę, to podstawa opodatkowania obejmuje również te świadczenia dla których należy zastosować jednolitą stawkę podatku, właściwą dla usługi zasadniczej tj. usługi najmu lokali użytkowych w wysokości 23%.

Również opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi są kosztami dodatkowymi stanowiącymi element wynagrodzenia należnego wynajmującemu. W efekcie, na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, przedmiotowe opłaty są częścią świadczenia należnego z tytułu umowy najmu lokalu użytkowego.

Wobec powyższego, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi pobierana przez Wnioskodawcę od najemców lokali użytkowych jest opodatkowana stawką właściwą dla usługi zasadniczej, tj. usługi najmu lokali użytkowych w wysokości 23%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej właściwej stawki podatku VAT dla opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi ponoszonych przez najemców lokali użytkowych oraz zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków, na rzecz korzystających z lokali użytkowych na podstawie umowy najmu.

Natomiast wniosek w zakresie:

* zastosowania zwolnienia z VAT dla opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi ponoszonych przez posiadających spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego oraz posiadających odrębną własność lokalu użytkowego;

* zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi ponoszonych przez kontrahenta zewnętrznego.

zostanie załatwiony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.