IPTPP4/443-508/13-5/OS - Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, ponoszonych przez osoby, którym przysługuje spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego oraz odrębna własność lokalu użytkowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2013 r. (data wpływu 17 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 października 2013 r. (data wpływu 10 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi ponoszonych przez posiadających spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego oraz posiadających odrębną własność lokalu użytkowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi ponoszonych przez posiadających spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego oraz posiadających odrębną własność lokalu użytkowego;

* zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi ponoszonych przez najemców lokali użytkowych oraz zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków, na rzecz korzystających z lokali użytkowych na podstawie umowy najmu;

* zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi ponoszonych przez kontrahenta zewnętrznego.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 8 października 2013 r. (data wpływu 10 października 2013 r.) w zakresie doprecyzowania opisu stanu faktycznego oraz uiszczenia dodatkowej opłaty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia Mieszkaniowa jako osoba prawna sprawująca zarząd nad budynkami wielolokalowymi zobowiązana jest do składania deklaracji o wysokości opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi i przekazywanie ww. opłat na konto Gminy.

W budynkach zarządzanych przez Spółdzielnię znajdują się lokale użytkowe użytkowane na zasadach:

* spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu,

* będące odrębną własnością,

* na zasadach najmu (na podstawie umowy cywilnoprawnej określającej kwotę najmu lokalu oraz odrębnie opłaty za media).

Ponadto Spółdzielnia ma podpisaną umowę cywilnoprawną z kontrahentem, który korzysta z altany śmieciowej i odprowadza za niego opłatę za gospodarowanie odpadami śmieciowymi.

Od 1 lipca 2013 r. Spółdzielnia obciąża właścicieli i najemców lokali użytkowych opłatą za gospodarowanie odpadami komunalnymi w następujący sposób:

* posiadających spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego: stawka opłaty za gospodarowanie odpadami ze stawką VAT "zw" - jako refakturowanie daniny publicznej zwolnione na podstawie Art. 15 ust. 6 ustawy z 1I.03.2004 r. o podatku od towarów i usług;

* posiadających odrębną własność lokalu użytkowego: stawka opłaty za gospodarowanie odpadami ze stawką VAT "zw"- jako refakturowanie daniny publicznej zwolnione na podstawie Art. 15 ust. 6 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

* będących najemcami lokali użytkowych: stawka opłaty za gospodarowanie odpadami + VAT w stawce 23% jak dla usługi najmu; opłata nie jest zawarta w kwocie najmu ale wykazywana jako odrębna pozycja;

* kontrahenta zewnętrznego: stawka opłaty za gospodarowanie odpadami ze stawką VAT "zw" - jako refakturowanie daniny publicznej zwolnione na podstawie Art. 15 ust. 6 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

Spółdzielnia obciąża osoby korzystające z lokali użytkowych na podstawie umowy najmu za zużyte media takie jak energia elektryczna, co, ccw, woda i ścieki. Zawarte umowy cywilnoprawne określają, że media nie są skalkulowane w kwocie najmu, obciążenie następuje wg zaliczki lub rzeczywistego zużycia.

W przypadku obciążania za wodę i ścieki Spółdzielnia stosuje w przypadku najemców lokali użytkowych stawkę VAT w wysokości 23%; refakturowana ilość zużytej wody wynika ze stanu wodomierza.

Czy w świetle powyższych faktów takie postępowanie Spółdzielni jest prawidłowe.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż:

1. Spółdzielnia ma podpisaną umowę cywilnoprawną z kontrahentem, który korzysta z altany śmieciowej Zainteresowanego i odprowadza za niego opłatę za gospodarowanie odpadami śmieciowymi.

2. Kontrahent reguluje na rzecz Spółdzielni należność będącą tylko równowartością opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnym; jaką Spółdzielnia odprowadza w jego imieniu do Urzędu Miasta tj. równowartość opłaty za 5 pojemników.

3. Umowa zawarta z kontrahentem nie przewiduje konsekwencji z tytułu nieterminowego regulowania należności za altanę śmieciową.

4. Umowy z najemcami lokali użytkowych przewidują, że wynajmującemu będą przysługiwać odsetki ustawowe w przypadku nieterminowego regulowania należności za czynsz wraz z opłatą za wodę i odbiór ścieków.

5. Umowy z najemcami lokali użytkowych przewidują, że wynajmującemu będą przysługiwać odsetki ustawowe za nieterminowe regulowanie należności za odbiór odpadów stałych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółdzielnia prawidłowo obciąża właścicieli i najemców lokali użytkowych opłatą za gospodarowanie odpadami komunalnymi tj.:

* posiadających spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego: stawka opłaty za gospodarowanie odpadami ze stawką VAT "zw";

* posiadających odrębną własność lokalu użytkowego: stawka opłaty za gospodarowanie odpadami ze stawką VAT "zw" (...).

Zdaniem Wnioskodawcy, postępuje On prawidłowo:

* nie naliczając od 1 lipca 2013 r. właścicielom posiadającym spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego podatku VAT od opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi;

* nie naliczając od 1 lipca 2013 r. właścicielom posiadających odrębną własność lokalu użytkowego podatku VAT od opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi (...).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Przepis art. 15 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, wskazuje, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu (w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r.) - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Cytowany wyżej art. 15 ust. 2 ustawy, na mocy powołanej wyżej ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, z dniem 1 kwietnia 2013 r., otrzymał brzmienie: "działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych".

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy, zwalnia się od podatku czynności wykonywane na rzecz członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, członków spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych lub na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni, za które są pobierane opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych.

W świetle § 13 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 247, z późn. zm.), zwalnia się od podatku, czynności wykonywane na rzecz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali mieszkalnych, za które są pobierane opłaty zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.).

W myśl art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.), członkowie spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali, są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu.

Członkowie spółdzielni będący właścicielami lokali są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem ich lokali, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wspólnych, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu.

Członkowie spółdzielni uczestniczą w kosztach związanych z działalnością społeczną, oświatową i kulturalną prowadzoną przez spółdzielnię, jeżeli uchwała walnego zgromadzenia tak stanowi.

Powinność ponoszenia ww. płatności przez podmioty wymienione w art. 4 ust. 1-4 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych związana jest z wynikającym z art. 1 ust. 3 ustawy obowiązkiem spółdzielni mieszkaniowych zarządzania nieruchomościami stanowiącymi mienie samej spółdzielni lub mienie członków spółdzielni nabyte na podstawie ww. ustawy. Przepis ten czyni ze spółdzielni mieszkaniowej instytucjonalnego zarządcę nieruchomości, który zarządza nieruchomościami swoimi i swoich członków; może także zarządzać innymi nieruchomościami o dowolnych funkcjach na mocy umowy zawartej z ich właścicielami. Działalność spółdzielni mieszkaniowej w zakresie zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie i nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków jest obligatoryjną działalnością gospodarczą takiej spółdzielni (zob. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 26 kwietnia 2006 r. sygn. akt III CZP 21/02). W różnych sprawach dotyczących takiego zarządu spółdzielnia będzie więc traktowana jak przedsiębiorca (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 6 listopada 2002 r. sygn. akt II CK 374/02).

Czynności wykonywane na rzecz podmiotów korzystających z zasobu lokalowego (mieszkalnego, czy użytkowego) Spółdzielni, za które to czynności Spółdzielnia pobiera opłaty zgodnie z art. 4 ust. 1,2,4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, przypominają w swej istocie kompleksową usługę najmu lokalu. Przy takim porównaniu należy mieć na uwadze cel świadczonej usługi, zatem stwierdzić należy, że zarówno przy usłudze najmu, jak i wykonywania czynności na rzecz mieszkańców, korzystających z lokali mieszkalnych i użytkowych, prowadzi on do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych (w przypadku lokali mieszkalnych) lub innych potrzeb (w przypadku lokali użytkowych).

W myśl ogólnych zasad ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia konkretnej usługi nie powinno się wyodrębniać poszczególnych jej elementów, które się składają na tę usługę i opodatkować ich osobno. Usługodawca sprzedaje określoną usługę, a nie elementy (koszty), które się na nią składają. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania opłat za używanie lokalu użytkowego jest cała kwota należna z tytułu wykonania usługi. Oznacza to, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest całe wynagrodzenie związane ze świadczoną usługą, a nie poszczególne elementy, z uwzględnieniem których opłata ta została skalkulowana.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują jakie elementy należy uwzględnić przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Jednak sformułowanie "całość świadczenia należnego od nabywcy" oznacza, że w podstawie opodatkowania należy uwzględnić wszelkie dodatkowe koszty bezpośrednio związane z dostawą towarów lub ze świadczeniem usługi zasadniczej, którymi w efekcie obciążany jest nabywca.

Wobec powyższego, opłaty ponoszone przez podmioty zobowiązane do ich uiszczenia z tytułu korzystania i użytkowania lokali stanowią obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach określonych w ustawie o podatku od towarów i usług.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółdzielnia Mieszkaniowa jako osoba prawna sprawująca zarząd nad budynkami wielolokalowymi zobowiązana jest do składania deklaracji o wysokości opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi i przekazywanie ww. opłat na konto Gminy. W budynkach zarządzanych przez Spółdzielnię znajdują się lokale użytkowe użytkowane na zasadach spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz lokale użytkowe będące odrębną własnością. Od 1 lipca 2013 r. Spółdzielnia obciąża właścicieli i najemców lokali użytkowych opłatą za gospodarowanie odpadami komunalnymi w następujący sposób:

* posiadających spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego: stawka opłaty za gospodarowanie odpadami ze stawką VAT "zw" - jako refakturowanie daniny publicznej zwolnione na podstawie Art. 15 ust. 6 ustawy z 1I.03.2004 r. o podatku od towarów i usług;

* posiadających odrębną własność lokalu użytkowego: stawka opłaty za gospodarowanie odpadami ze stawką VAT "zw"- jako refakturowanie daniny publicznej zwolnione na podstawie Art. 15 ust. 6 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

Z kolei stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2012 r. poz. 391), utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy, właściciele nieruchomości zapewniają utrzymanie czystości i porządku przez:

3a) gromadzenie nieczystości ciekłych w zbiornikach bezodpływowych;

3b) pozbywanie się zebranych na terenie nieruchomości odpadów komunalnych oraz nieczystości ciekłych w sposób zgodny z przepisami ustawy i przepisami odrębnymi;

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy, ilekroć jest mowa w ustawie o właścicielach nieruchomości - rozumie się także współwłaścicieli, użytkowników wieczystych oraz jednostki organizacyjne i osoby posiadające nieruchomości w zarządzie lub użytkowaniu, a także inne podmioty władające nieruchomością.

Na mocy art. 6d ust. 1 ww. ustawy, wójt, burmistrz lub prezydent miasta jest obowiązany zorganizować przetarg na odbieranie odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, o których mowa w art. 6c, albo przetarg na odbieranie i zagospodarowanie tych odpadów.

Właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi (art. 6h ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że obowiązek uiszczania opłat za odpady komunalne ciąży na właścicielu nieruchomości, za którego - zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach - uznaje się Spółdzielnię.

Ponieważ wydatki, jakie Spółdzielnia ponosi z tytułu eksploatacji i utrzymania lokali użytkowych obejmują m.in. pobieranie opłat z tytułu gospodarowania odpadami komunalnymi, kwoty te są zaliczane do kosztów, o których mowa w przywołanych wyżej przepisach ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych, do którego ponoszenia zobowiązane są osoby posiadające tytuł prawny do lokali użytkowych.

Uwzględniając powyższe okoliczności, jak również brzmienie powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, wskazać należy, że działalność Spółdzielni, polegająca na wykonywaniu czynności, za które uiszczane są opłaty przez podmioty posiadające tytuł prawny do lokali użytkowych niewątpliwie wypełnia dyspozycję art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Realizowane przez Spółdzielnię czynności stanowią świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług i podlegają opodatkowaniu tym podatkiem na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wobec powyższego, opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi składające się na całość należności pobieranych przez Spółdzielnię od posiadających spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego oraz posiadających odrębną własność lokalu użytkowego podlegają opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi ponoszonych przez posiadających spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego oraz posiadających odrębną własność lokalu użytkowego

Natomiast wniosek w zakresie:

* zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi ponoszonych przez najemców lokali użytkowych oraz zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków, na rzecz korzystających z lokali użytkowych na podstawie umowy najmu;

* zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi ponoszonych przez kontrahenta zewnętrznego.

zostanie załatwiony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.