IPTPP4/443-506/13-2/OS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2013 r. (data wpływu 16 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT dla napoju mlecznego z dodatkiem ekstraktu kawowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT dla napoju mlecznego z dodatkiem ekstraktu kawowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest producentem napoju mlecznego z dodatkiem ekstraktu kawy, przy produkcji którego wykorzystywane są następujące składniki:

* mleko pasteryzowane - 45, 75%

* woda - 45,75%

* ekstrakt kawy- 5%

* cukier - 3%

* system stabilizująco-zagęszczający - 0,4%

* stabilizator kwasowości-0,1%

Ekstrakt kawy dodawany do napoju mlecznego stanowi wyrób gotowy, który jest zakupowany przez Wnioskodawcę, i który jest wytwarzany przez jego producenta w następujący sposób:

Producent kupuje ekstrakt kawy jako mieszankę kaw arabica i robusta w formie instant (liofilizat), tj. rozpuszczalnego w wodzie proszku. Po dodaniu pozostałych składników, czyli soku z owoców bzu czarnego, cukru inwertowanego, karmelowego syropu cukrowego, aromatu, soli jadalnej, kwasu cytrynowego (dodanego jako regulator kwasowości), mączki chleba... (dodanego jako subst. stabilizująca) oraz wody, tak przygotowana mieszanina jest pasteryzowana w temperaturze 85-90 St. C.

Gotowy produkt, tj. napój mleczny z ekstraktem kawy posiada symbol PKWiU 11.07.19.0.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Ile wynosi stawka podatku VAT z tytułu sprzedaży napoju mlecznego z dodatkiem ekstraktu kawy, którego sposób wytwarzania został opisany w pkt 68, tj. czy znajdzie zastosowanie preferencyjna stawka podatku VAT w wysokości 5%, o której mowa w załączniku nr 10 poz. 31 do ustawy o podatku od towarów i usług według brzmienia określonego na mocy ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35), która obowiązuje od 1 kwietnia 2013 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, fakt wejścia w życie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 35), nie wpływa na wzrost opodatkowania napojów mlecznych o smaku kawy które nie zawierają naparu kawy tylko ekstrakt kawowy, podatkiem 23% i w dalszym ciągu pozostaje na poziomie 5%. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN napar to płyn otrzymywany przez zalanie wrzątkiem ziół, jagód, liści itp. Natomiast opisane w stanie faktycznym napoje mleczne nie zawierają naparu kawy tylko ekstrakt kawowy, który jest produktem innego rodzaju. Zgodnie z encyklopedią PWN ekstrakt to <łac. extractum, "to co wyciągnięte"> wyciąg, chemiczny roztwór otrzymywany w procesie ekstrakcji, zawierający: składnik lub składniki ekstrahowane, rozpuszczalnik użyty do ekstrakcji (ekstrahent) oraz niewielką ilość innych składników mieszaniny pierwotnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.). Jednocześnie należy wskazać, iż to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności.

Stosownie bowiem do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji, zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu, czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest producentem napoju mlecznego z dodatkiem ekstraktu kawy, przy produkcji którego wykorzystywane są następujące składniki:

* mleko pasteryzowane - 45, 75%

* woda - 45,75%

* ekstrakt kawy- 5%

* cukier - 3%

* system stabilizująco-zagęszczający - 0,4%

* stabilizator kwasowości-0,1%

Ekstrakt kawy dodawany do napoju mlecznego stanowi wyrób gotowy, który jest nabywany przez Wnioskodawcę, i który jest wytwarzany przez jego producenta w następujący sposób: producent kupuje ekstrakt kawy jako mieszankę kaw arabica i robusta w formie instant (liofilizat), tj. rozpuszczalnego w wodzie proszku. Po dodaniu pozostałych składników, czyli soku z owoców bzu czarnego, cukru inwertowanego, karmelowego syropu cukrowego, aromatu, soli jadalnej, kwasu cytrynowego (dodanego jako regulator kwasowości), mączki chleba... (dodanego jako subst. stabilizująca) oraz wody, tak przygotowana mieszanina jest pasteryzowana w temperaturze 85-90 St. C. Gotowy produkt, tj. napój mleczny z ekstraktem kawy posiada symbol PKWiU 11.07.19.0.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Jednocześnie, na mocy art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Ponadto, w myśl art. 41 ust. 2a, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

W załączniku nr 10 do ustawy, stanowiącym wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, w pozycji 31 (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r.) wymienione zostały również, sklasyfikowane w PKWiU pod symbolem ex 11.07.19.0, "Pozostałe napoje bezalkoholowe - wyłącznie niegazowane napoje:

W objaśnieniu do tego załącznika zaznaczono, iż symbol "ex" dotyczy tylko danego wyrobu z danego grupowania.

W myśl art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania danej stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce "nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)".

Od 1 kwietnia 2013 r. na mocy ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35), weszła w życie zmiana do ustawy o podatku od towarów i usług, w której to w zał. Nr 10 - wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5% pod poz. 31 wskazano - pozostałe napoje bezalkoholowe - wyłącznie niegazowane napoje:

Powołany zapis jednoznacznie wskazuje, że sprzedaż kawy, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju nie korzysta z preferencji w zakresie podatku od towarów i usług na podstawie tego przepisu.

Kawa, co do zasady, podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku. Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia towaru lub usługi opodatkowanych stawką obniżoną, należy interpretować ściśle, zważywszy, że możliwość zastosowania stawki preferencyjnej stanowi odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą towary i usługi opodatkowane są stawką podstawową (art. 41 ust. 1 wskazanej ustawy).

Stosowanie stawki podstawowej ma zatem charakter reguły ogólnej. Dlatego wszelkie wyjątki od tej reguły powinny być interpretowane w sposób ścisły, równocześnie zgodnie z celami realizowanymi przez te odstępstwa oraz zgodnie z zasadą neutralności i powszechności VAT.

Odnosząc się także do wskazanej zasady neutralności podatkowej, wielokrotnie przywoływanej przez Trybunał Sprawiedliwości UE, należy zauważyć, iż na jej podstawie podobne (zbliżone) usługi lub towary, które są względem siebie konkurencyjne, powinny być opodatkowane tą samą stawką VAT. Zdaniem Trybunału, państwo członkowskie, które korzysta z uprawnienia do nakładania stawek obniżonych, musi przestrzegać zasady neutralności fiskalnej, która wyklucza zwłaszcza różne traktowanie na użytek podatku VAT podobnych towarów i świadczenia usług, które pozostają ze sobą w relacji konkurencji.

W związku z powyższym, funkcją powołanej regulacji jest wyłączenie z możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatku sprzedaży kawy i herbaty (wraz z dodatkami). Rozumiana ściśle winna odnosić się do każdego przypadku obrotu tymi towarami. Bez znaczenia pozostaje rodzaj prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Wnioskodawca uważa, iż fakt wejścia w życie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, nie wpływa na wzrost opodatkowania napojów mlecznych o smaku kawy które nie zawierają naparu kawy tylko ekstrakt kawowy, podatkiem 23% i w dalszym ciągu pozostaje na poziomie 5%. Opisane w stanie faktycznym napoje mleczne nie zawierają naparu kawy tylko ekstrakt kawowy, który jest produktem innego rodzaju.

Pojęcie "kawa" nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego. W takim przypadku należy posłużyć się znaczeniem słownikowym, w myśl którego (według internetowego Słownika Języka Polskiego - http://sjp.pwn.pl) kawa to napój parzony z palonych i zmielonych ziaren kawowych lub przyrządzony z ekstraktu, namiastki kawy.

Natomiast pojęcie ekstrakt znaczy zagęszczony preparat wyciągu z substancji roślinnej lub zwierzęcej; np. ekstrakt kawowy (Źródło: Słownik Encyklopedyczny Wydawnictwo Europa).

Wnioskodawca opiera się natomiast na definicji zaczerpniętej z encyklopedii PWN, zgodnie z którą ekstrakt to <łac. extractum, "to co wyciągnięte"> wyciąg, chemiczny roztwór otrzymywany w procesie ekstrakcji, zawierający: składnik lub składniki ekstrahowane, rozpuszczalnik użyty do ekstrakcji (ekstrahent) oraz niewielką ilość innych składników mieszaniny pierwotnej. Ponadto Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, iż kupuje ekstrakt kawy jako mieszankę kaw arabica i robusta w formie instant (liofilizat).

Tut. Organ zauważa, iż zgodnie ze znaczeniem słownikowym, w myśl którego (według internetowego Słownika Języka Polskiego - http://encyklopedia.pwn.pl), liofilizacja to suszenie sublimacyjne, odwadnianie ciał o dużej zawartości wody przez ich zamrożenie i sublimację w próżni powstałych kryształków lodu; stosowana m.in. w konserwowaniu żywności (np. dla kosmonautów), w produkcji kawy, preparatyce biol. i biochem., przygotowywaniu niektórych leków, w konserwacji tkanek do celów chirurgicznych.

Ustawodawca wskazał w pkt 31 załącznika do ustawy, iż wskazane wyłączenie dotyczy napojów, przy przygotowywaniu których wykorzystywany jest napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju.

Synonim do słowa "napar" to dekokt, esencja, odwar, wywar, zaparzenie. Natomiast dla słowa "ekstrakt" to esencja, wyciąg, olejek, wywar. (http:/synonimy.net)

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że w przypadku, gdy przedmiotem sprzedaży jest napój, w skład którego wchodzi ekstrakt kawowy, niezależnie od udziału procentowego, preferencyjna stawka podatku nie znajdzie zastosowania. Ekstrakt kawowy jest niczym innym jak zagęszczonym esencją/wywarem z kawy, czyli naparem powstałym na bazie kawy. Ponadto używany przez Wnioskodawcę ekstrakt kawowy jest dostarczany w postaci proszku rozpuszczalnego w wodzie, tzw. liofilizatu. Zatem w przedmiotowym ekstrakcie znajduje się mieszanka naturalnych kaw podanych procesowi liofilizacji. Tym samym w niniejszym przypadku będzie miało zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w pozycji 31 załącznika nr 10 do ustawy. Dla ww. wyłączenia z preferencyjnej stawki podatku nie ma przy tym znaczenia w jakiej postaci przy przygotowaniu napoju został wykorzystany sam ekstrakt z kawy.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy, tut. Organ stwierdza, iż sprzedawany przez Wnioskodawcę napój mleczny, w skład którego wchodzi ekstrakt kawowy nie będzie podlegać opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką podatku VAT. Zatem sprzedaż wskazanego napoju (mimo, że mieści się w grupowaniu PKWiU 11.07.19.0), w skład którego wchodzi ekstrakt kawowy, opodatkowany będzie podstawową stawką podatku 23%, w myśl art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.