IPTPP4/443-416/12-2/UNR - Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wykonywanej na podstawie umowy zlecenia pomocy prawnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2012 r. (data wpływu 18 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wykonywanej na podstawie umowy zlecenia pomocy prawnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wykonywanej na podstawie umowy zlecenia pomocy prawnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, będąc zatrudnionym na podstawie umowy o pracę zawarł umowę na świadczenie pomocy prawnej na podstawie umowy cywilnoprawnej - umowy zlecenia od 1 września 2011 r. Pomoc prawna związana jest z realizacją projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki. Powyższa umowa przewiduje, że:

Pomoc prawna realizowana jest w siedzibie zleceniodawcy (inny podmiot niż pracodawca), w stałych godzinach uzgodnionych ze zleceniodawcą, w określonym tygodniowo wymiarze czasu z wykorzystaniem materiałów i sprzętu zleceniodawcy. Zmiana uzgodnionych godzin możliwa jest po wcześniejszym poinformowaniu Wojewódzkiego Urzędu Pracy z kilkudniowym wyprzedzeniem.

W międzyczasie Zainteresowany uzyskał uprawnienia radcy prawnego. W trakcie obowiązywania powyższej umowy Wnioskodawca w październiku 2011 rozpoczął świadczenie usług radcy prawnego w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej. Z dniem 15 maja 2012 r. Zainteresowany zrezygnował ze stosunku pracy pozostając przy działalności gospodarczej i jako osoba prowadząca działalność gospodarczą jest podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wykonywana pomoc prawna na podstawie umowy zlecenia podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej - kancelarii radcy prawnego.

Zdaniem Wnioskodawcy: zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na ceł lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. W rozumieniu art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę są objęte zakresem art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisami o podatku dochodowym, do których ustawa w tym zakresie się odnosi. Na podstawie umów cywilnoprawnych (umów zlecenia) Wnioskodawca świadczy usługi prawne osobiście w siedzibie zleceniodawcy, w określonych dniach i w określonym czasie, przy wykorzystaniu materiałów i sprzętu oraz pomocy zapewnionej przez zleceniodawcę. Zainteresowany jako zleceniobiorca jest podporządkowany w zakresie warunków wykonywania zleconych czynności. Wnioskodawca nie ponosi z tytułu świadczonych usług odpowiedzialności wobec osób trzecich, którą zawsze ponosi podmiot zlecający. Zainteresowany otrzymuje wynagrodzenie miesięcznie w stałej kwocie, określonej w umowie, płatne w terminie wskazanym również w umowie. Mając na uwadze przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, należy stwierdzić, że podpisanie umowy cywilnoprawnej (umowy zlecenia) spowodowało powstanie stosunku prawnego posiadającego cechy właściwe dla stosunku pracy, w ramach którego zleceniobiorca (radca prawny) związany będzie ze zlecającym wykonanie czynności więzami prawnymi co do warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia, a także odpowiedzialności zlecającego wobec osób trzecich. Stosunek prawny między zlecającym a wykonującym zlecenie wskazuje na cechy właściwe stosunkowi pracy, tj. obciąża zatrudniającego ryzykiem za wykonanie tych czynności, podporządkowuje wykonującego zlecenie co do warunków realizacji umówionych czynności oraz wynagrodzenia.

W przedstawionym stanie faktycznym występują przesłanki z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, co oznacza, że zostały spełnione kryteria wyłączające świadczenie usług z czynności podlegających ustawie o podatku od towarów i usług. Zatem, świadczenie przez Wnioskodawcę usług prawnych na podstawie umów cywilnoprawnych nie stanowi wykonywanej samodzielnie działalności gospodarczej i w efekcie Wnioskodawca nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku VAT, a wykonywane czynności nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 117, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonania tych czynności, wynagradzania i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Wskazać należy, iż w rozumieniu z art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Przepis powyższy zawiera zatem szczególną regulację, na mocy której przychody, które co do zasady stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, należy zaliczyć do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwanych wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, z wyjątkiem przychodów uzyskiwanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9 - przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej - nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów (biorąc pod uwagę wyłączenie zawarte w tym przepisie) nie jest działalność wykonywana osobiście, lecz pozarolnicza działalność gospodarcza, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W konsekwencji do powyższych przychodów nie można zaliczyć przychodów uzyskanych przez podatnika na podstawie umowy zlecenia, której zakres pokrywa się z przedmiotem prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Z opisu zaistniałego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca od 1 września 2011 r. zawarł umowę na świadczenie pomocy prawnej na podstawie umowy cywilnoprawnej - umowy zlecenia. Pomoc prawna realizowana jest w siedzibie zleceniodawcy (inny podmiot niż pracodawca), w stałych godzinach uzgodnionych ze zleceniodawcą, w określonym tygodniowo wymiarze czasu z wykorzystaniem materiałów i sprzętu zleceniodawcy. W trakcie obowiązywania powyższej umowy Wnioskodawca uzyskał uprawnienia radcy prawnego i od października 2011 rozpoczął świadczenie usług radcy prawnego w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej. Jako osoba prowadząca działalność gospodarczą jest podatnikiem podatku VAT.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, iż z uwagi na przedmiot prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej - "świadczenie usług radcy prawnego", przychody, które są uzyskiwane z tytułu świadczenia usług pomocy prawnej na podstawie umowy zlecenia, wiążą się bezpośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym, w analizowanej sprawie, nie znajdzie zastosowania art. 15 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, gdyż nie został spełniony podstawowy warunek, określony w tym przepisie, zgodnie z którym za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Usługi, które świadczy Wnioskodawca wchodzą w zakres prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, zatem Zainteresowany w ramach umowy zlecenia wykonuje usługi w takim samym zakresie jak prowadzona działalność gospodarcza. Okoliczności te wykluczają uznanie przychodów uzyskiwanych w ramach umowy zlecenia za przychody wymienione w art. 13 pkt 8 wyżej cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co w konsekwencji nie pozwala na objęcie świadczonych przez Wnioskodawcę usług, w ramach zawartej umowy, treścią przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. Wobec powyższego dalsza analiza związków pomiędzy "zlecającym", a "zleceniobiorcą", tj. spełnienie warunków: odpłatności, istnienia stosunku prawnego pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności oraz warunku dotyczącego odpowiedzialności zleceniodawcy za wykonywane przez Zainteresowanego czynności wobec osób trzecich, jest bezzasadna.

Reasumując, świadczone przez Wnioskodawcę usługi pomocy prawnej w ramach umowy zlecenia są wykonywane w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.