IPTPP4/443-251/12-10/13-S/ALN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. z dnia 31 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Ke 647/12 uprawomocnionym w dniu 16 lutego 2013 r., stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2012 r. (data wpływu 4 kwietnia 2012 r.) uzupełnionym pismami z dnia 25 czerwca 2012 r. (data wpływu 28 czerwca 2012 r.), 18 lipca 2012 r. (data wpływu 23 lipca 2012 r.) oraz 10 maja 2013 r. (data wpływu 15 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy:

* otrzymana od kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej w pliku elektronicznym PDF, a następnie wydrukowana faktura VAT zarówno przez Wnioskodawcę jak i kontrahenta spełnia wszystkie wymogi ustawy o VAT oraz rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r.,

* otrzymana od kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej w pliku elektronicznym PDF, a następnie wydrukowana faktura VAT zarówno przez Wnioskodawcę jak i jej wystawcę, stanowi dla Spółki podstawę do odliczenia podatku VAT,

- jest nieprawidłowe.

W dniu 4 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy:

* otrzymana od kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej w pliku elektronicznym PDF, a następnie wydrukowana faktura VAT zarówno przez Wnioskodawcę jak i kontrahenta spełnia wszystkie wymogi ustawy o VAT oraz rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r.,

* otrzymana od kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej w pliku elektronicznym PDF, a następnie wydrukowana faktura VAT wyłącznie przez Wnioskodawcę spełnia wszystkie wymogi ustawy o VAT oraz rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r.,

* otrzymana od kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej w pliku elektronicznym PDF, a następnie wydrukowana faktura VAT zarówno przez Wnioskodawcę jak i jej wystawcę, stanowi dla Spółki podstawę do odliczenia podatku VAT,

* otrzymana od kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej w pliku elektronicznym PDF, a następnie wydrukowana faktura VAT wyłącznie przez Wnioskodawcę stanowi dla Spółki podstawę do odliczenia podatku VAT.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia 25 czerwca 2012 r. (data wpływu 28 czerwca 2012 r.), 18 lipca 2012 r. (data wpływu 23 lipca 2012 r.) i 10 maja 2013 r. (data wpływu 15 maja 2013 r.) w zakresie doprecyzowania zdarzenia przyszłego oraz dokumentu, z którego wynika sposób reprezentacji w Spółce.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka, jako podmiot zarejestrowany dla celów VAT - będący czynnym podatnikiem podatku VAT - prowadziła i prowadzi obecnie działalność w zakresie szeroko rozumianego obrotu materiałami budowlanymi. W związku z powyższym nabywa towary od dostawców i sprzedaje je nabywcom. Spółka nabywa również usługi i świadczy usługi. Jeden z dostawców towarów do Spółki - firma M. z siedzibą w X, planuje przesyłać faktury VAT (faktury korygujące oraz duplikaty tych dokumentów) za pośrednictwem poczty elektronicznej (e-mail). Konsekwencją tego będzie zaprzestanie wysyłania faktur VAT w formie papierowej. Spółka otrzymała za pośrednictwem poczty elektronicznej propozycję próbnej elektronicznej faktury VAT, faktury korygującej oraz duplikatów tych dokumentów od M. Dokumenty te zostały otrzymane od M. w formacie PDF. Następnie Spółka wydrukuje przesłany w formacie PDF dokument i zaksięguje go w swoim programie komputerowym (w ewidencji zakupów prowadzonej dla potrzeb VAT), oraz zarchiwizuje ten dokument tak jak pozostałe faktury VAT i inne dokumenty otrzymywane w formie papierowej od innych kontrahentów. Z informacji uzyskanych od M. wynika, że taką fakturę wysłaną za pośrednictwem poczty elektronicznej nie będą traktowali jako dokumentu elektronicznego w rozmienieniu rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur elektronicznych, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. z 2010 r. Nr 249, poz. 1661, zwane dalej: "rozporządzeniem w sprawie wystawiania faktur elektronicznych"). Tym samym M., dokument przesłany pocztą elektroniczną do Spółka, również wydrukuje, zaewidencjonuje oraz będzie przechowywał w swoim archiwum, tak jak to czyni z innymi dokumentami wystawianym w związku z podatkiem VAT i przesyłanymi do kontrahentów w formie papierowej. Niemniej jednak jest to tylko zapewnienie ze strony M., a Spółka ma świadomość, że M. może nie wywiązać się z tego obowiązku, a co za tym idzie nie drukować przesyłanych do Spółka za pośrednictwem poczty elektronicznej dokumentów. Jednak w takim przypadku dokumenty te w formie elektronicznej będą jednak dostępne w M. Spółka również nie będzie traktował dokumentu przesłanego za pośrednictwem poczty elektronicznej jako faktury elektronicznej w rozumieniu przepisów rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur elektronicznych. Spółka nie będzie zatem również udzielał zgody M. na przesyłanie tych faktur za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie PDF, ponieważ zgoda ta jest niezbędna wyłącznie w przypadku faktur elektronicznych.

Z uzyskiwanych informacji do pozostałych dostawców (towarów i usług) wynika, że planują oni również przesyłać faktury VAT (i inne dokumenty wynikające z przepisów o VAT), w analogicznym jak M. formacie pliku PDF, również za pośrednictwem poczty elektronicznej. Spółka będzie drukował te faktury i postępował z nim tak jak opisano powyżej. Natomiast nie będzie miał wpływu na to, czy dokumenty te będą drukowane przez podmioty je wystawiające, czy tylko przechowywane przez nich w formacie elektronicznym.

W piśmie z dnia 25 czerwca 2012 r. (data wpływu 28 czerwca 2012 r.)Wnioskodawca wskazał, że:

Tak jak to zostało wskazane w stanie faktycznym złożonego wniosku z dnia 30 marca 2012 r. w poz. 68 Spółka, otrzymała za pośrednictwem poczty elektronicznej propozycją próbnej elektronicznej faktury VAT, faktury korygującej oraz duplikatów tych dokumentów od M. Dokumenty te zostały otrzymane od M. w formacie PDF i nie są one bezpośrednio modyfikowalne. Niemniej jednak Spółka ma świadomość, że nie są to dokumenty opatrzone podpisem elektronicznym, a także nie zostały one sporządzone w formacie EDI, a tym samym nie stwarza to wielkiego problemu, aby dokonać w nich zmian za pomocą oprogramowania dostępnego na przykład w Internecie. Należy dodatkowo podkreślić, że w przypadku oprogramowania księgowego stosowanego w Spółka nie ma de facto możliwości bezpośredniego księgowania faktur wystawionych elektronicznie w formacie PDF, a także archiwizacji i przechowywania tych dokumentów w sposób jaki wymaga tego rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie wystawiania faktur elektronicznych, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. z 2010 r. Nr 249, poz. 1661, zwane dalej: "rozporządzeniem w sprawie wystawiania faktur elektronicznych") bez ingerencji w ten plik (poprzez konwersje pliku PDF do innego formatu umożliwiającego odczyt danych w nim zawartych i przeniesienie ich do programu księgowego Spółki). Tym samym po otrzymaniu dokumentu w formacie PDF, Spółka musi dokonać konwersji (elektronicznego przetworzenia) tego pliku PDF na format umożliwiający dalsze niezbędne czynności księgowe w stosunku do tych dokumentów elektronicznych. Konwersja odbywa się będzie przy pomocy ogólnodostępnego oprogramowania informatycznego i co do zasady automatycznie, jednak możliwa jest w jej trakcie ingerencja człowieka w treść dokumentu elektronicznego. Spółka zamierza udzieli pisemnej zgody firmie i M. na przesyłanie faktur elektronicznych za pośrednictwem poczty elektronicznej.

Wnioskodawca wskazał, iż z powyższych przekazanych informacji jasno i bez wątpliwości wynikają odpowiedzi na zadane przez organ podatkowy pytania w wezwaniu z dnia 15 czerwca 2012.

Zainteresowany wskazał zatem, że Spółka będzie konwertować otrzymane faktury elektroniczne w formacie PDF na format elektroniczny, który będzie możliwy do zaksięgowania przy użyciu programu księgowego (komputerowego) Spółki. Natomiast pierwotne faktury, faktury korygujące oraz duplikaty faktur otrzymane od M. będą przechowywane na serwerach

Spółka w podziale na okresy rozliczeniowe jednak nie będą zapewniać:

* autentyczności ich pochodzenia, integralności treści (czytelność natomiast będą zapewniać) od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia,

* ich łatwe odszukanie;

* organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej umożliwiający tym organom również przetwarzanie danych w nich zawartych.

Wnioskodawca podał, iż zgodnie z opisanym we wniosku z dnia 30 marca 2012 r. stanem faktycznym, faktury, faktury korygujące oraz duplikaty faktur sporządzone w formie elektronicznej (w formacie PDF) będą miały możliwość - przy użyciu dostępnego w Internecie oprogramowania - usunięcia danych w nich zawartych, a także ich modyfikacji.

W piśmie uzupełniającym z dnia 18 lipca 2012 r. data wpływu (23 lipca 2012 r.) Wnioskodawca wskazał, że prosi o rozstrzygnięcie sprawy na podstawie następującego stanu faktycznego, opisanego w pierwotnie złożonym wniosku o interpretację z dnia 30 marca 2012 r.: jeden z dostawców towarów do Spółki - firma M (dalej: "M."), planuje przesyłać faktury VAT (faktury korygujące oraz duplikaty tych dokumentów) za pośrednictwem poczty elektronicznej (e-mail) do.Spółki. Konsekwencją tego będzie zaprzestanie wysyłania faktur VAT w formie papierowej. Spółka otrzymała za pośrednictwem poczty elektronicznej propozycję próbnej faktury VAT, faktury korygującej oraz duplikatów tych dokumentów od M. Dokumenty te zostały otrzymane od M w formacie PDF. Następnie Spółka wydrukuje przesłany w formacie PDF dokument i zaksięguje go w swoim programie komputerowym (w ewidencji zakupów prowadzonej dla potrzeb VAT), oraz zarchiwizuje ten dokument tak jak pozostałe faktury VAT i inne dokumenty otrzymywane w formie papierowej od innych kontrahentów. Z informacji uzyskanych od M. wynika, że taką fakturę wysłaną za pośrednictwem poczty elektronicznej nie będą oni traktowali jako dokumentu elektronicznego w rozmienieniu rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur elektronicznych, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. z 2010 r. Nr 249, poz. 1661, zwane dalej: "rozporządzeniem w sprawie wystawiania faktur elektronicznych"). Tym samym M., dokument przesłany pocztą elektroniczną do Spółki, również wydrukuje, zaewidencjonuje oraz będzie przechowywał w swoim archiwum, tak jak to czyni z innymi dokumentami wystawianym w związku z podatkiem VAT i przesyłanymi do kontrahentów w formie papierowej.

Wnioskodawca prosił by nie uwzględniać informacji podanej w uzupełnieniu wniosku z dnia 25 czerwca 2012 r., że dokument PDF otrzymany od M. będzie konwertowany (elektronicznie przetwarzany) przez Spółkę, ponieważ w tym przypadku nie będzie dochodziło do takiej czynności. Jednocześnie Spółka nie będzie udzielać żadnej zgody M. na wysyłanie dokumentów w formie elektronicznej, tak jak to wskazano w pierwotnym wniosku o interpretację z dnia 30 marca 2012 r.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazał by uwzględnić pozostałe (poza wskazanymi powyżej, o które wniósł aby nie uwzględniać) informacje, które znalazły się w uzupełnieniu wniosku z dnia 25 czerwca 2012 r. - stanowiące odpowiedź na wezwanie z dnia 15 czerwca 2012 r.

Wnioskodawca prosił o udzielenie odpowiedzi przy uwzględnieniu dwóch zdarzeń przyszłych (tak jak to pierwotnie wskazano we wniosku o interpretację z dnia 30 marca 2012 r.

W piśmie z dnia 10 maja 2013 r. Spółka wskazała, iż: W ocenie Spółki, w okolicznościach przywołanych we wniosku, można uznać, iż zapewniona jest tożsamość dokumentującego dostawę towarów lub świadczenie usług.

Po otrzymaniu faktur drogą elektroniczną (email), faktury będą niezwłocznie drukowane, co oznacza, że od momentu otrzymania faktury do momentu jej wydruku Spółka nie będzie dokonywała żadnych zmian w formacie lub treści otrzymanych dokumentów. Zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym, faktury, faktury korygujące oraz duplikaty faktur sporządzone w formie elektronicznej (w formacie PDF) będą mogły zostać poddane, przy użyciu dostępnego w Internecie oprogramowania, usunięciu danych w nich zawartych, a także ich modyfikacji, niemniej jednak Spółka nie będzie dokonywała w żadnym zakresie modyfikacji tych plików PDF otrzymanych pocztą elektroniczną, ani przed ich wydrukiem, ani po ich wydruku.

W okolicznościach wskazanych we wniosku (m.in. z uwagi na format pliku), zdaniem Spółki, można uznać, iż zapewniona jest czytelność przesyłanych faktur.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie faktycznym opisanym w niniejszym wniosku, dokumenty w formacie PDF (faktury, faktury korygujące i duplikaty), które będą otrzymywane za pośrednictwem poczty elektronicznej od M. (a także innych dostawców), po ich wydrukowaniu w siedzibie Spółki należy traktować jako faktury VAT spełniające wszystkie wymogi przepisów ustawy o VAT oraz rozporządzenia fakturowego, w szczególności należy uznać, że Spółka będzie miała prawo do dokonywania odliczenia podatku naliczonego z tych dokumentów (faktur oraz duplikatów), a także będzie miał obowiązek zmniejszania kwot podatku naliczonego (w przypadku faktur korygujących i duplikatów tych dokumentów), oczywiście pod warunkiem, że nabywane towary (czy też usługi) udokumentowane tymi dokumentami elektronicznymi, na podstawie przepisów ustawy o VAT oraz przepisów wykonawczych, dają prawo do odliczenia podatku naliczanego w danych przypadkach (nie występują zakazy odliczeń wynikające z art. 88 ustawy o VAT, a także nabywane towary czy usługi służą sprzedaży opodatkowanej.

Powyższe stanowisko jest prawidłowe zarówno jeżeli M. (lub inny wystawca dokumentu), będzie drukował w swojej siedzibie dokument przesłany do Spółki za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie PDF i przechowywał dokumenty w formie papierowej w swojej ewidencji, jak również w sytuacji gdy M. (lub inny wystawca dokumentu), nie będzie drukował w swojej siedzibie, przesłanych za pośrednictwem poczty elektronicznej do Spółki dokumentów w formacie PDF, a zatem będzie je przechowywał w formie elektronicznej w swojej ewidencji elektronicznej.

Na wstępie należy podkreślić, że prawodawca krajowy - expressis verbis - nie wypowiada się w art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług co do ewentualnej konieczności wystawiania przez podatników VAT faktur w formie papierowej. Zgodnie z tym przepisem, "Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16". Prawodawca w ogóle nie wypowiada się w tym przepisie co do formy faktury. Czysto językowa analiza wspomnianego przepisu nie stoi - w ocenie Spółki - na przeszkodzie konstatacji, że faktury mogą być wystawiane również w formie innej niż papierowa.

W szczególności należy uznać, że posłużenie się przez ustawodawcę wyrażeniem "wystawia" nie ogranicza zakresu: formowania wskazanego przepisu do faktur w formie papierowej. Jednocześnie w ocenie Spółki użyte przez prawodawcę pojęcie wystawienia faktury odnosi się jedynie do jej sporządzenia i nie obejmuje swym znaczeniem łącznie postrzegany proces sporządzenia faktury i jej przekazania nabywcy. Po pierwsze, wskazuje na to analiza leksykalna (zgodnie ze słownikiem języka polskiego "wystawić" znaczy tyle co "sporządzić dokument, rachunek" - por. http://sjp.pwn.pl/szukaj/wystawic). Po drugie, wskazuje na to treść pozostałych jednostek redakcyjnych art. 106 ustawy o podatku od towarów i usług. Przykładowo w art. 106 ust. 7 ustawodawca posługuje się tym pojęciem w odniesieniu do faktur wewnętrznych, które są wystawiane w jednym egzemplarzu i nie są przekazywane nikomu przez wystawcę. Z kolei w art. 106 ust. 10 ustawy prawodawca upoważnia ministra właściwego do spraw finansów publicznych do określenia w drodze rozporządzenia sposobów i warunków "wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej". Z powyższych fragmentów wynika zatem, że ustawodawca odróżnia wystawienie i (sporządzenie) faktury i jej przekazanie (wręczenie odbiorcy, przesłanie).

Należy wyróżnić mogące wystąpić w obrocie gospodarczym sytuacje, w których podatnik VAT dokonujący czynności opodatkowanych zarówno sporządza, jak i przesyła nabywcy faktury w formie elektronicznej, które następnie są przechowywane przez obie strony w tej samej formie (bez przenoszenia ich treści na dokument w formie papierowej). Jak również należy uznać, że w obrocie gospodarczym mogą wystąpić takie sytuacje, w ramach których podatnik sporządza i przesyła faktury w formie nie papierowej, ale są one przy tym - przez obie strony transakcji - drukowane i przechowywane w formie papierowej, a nie elektronicznej.

Możliwe jest również, że jedna ze stron będzie przechowywała te dokumenty w formie elektronicznej (wystawca dokumentu), a odbiorca dokumentu będzie drukował te dokumenty i przechowywał je w formie papierowej.

Analiza treści rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur w formie elektronicznej wyraźnie wskazuje, że prawodawca wprost uregulował w tym akcie prawnym tylko pierwszą ze wskazanych sytuacji. Dowodzi tego m.in. treść § 6 ust. 5 rozporządzenia: "Faktury przesłane w formie elektronicznej powinny być przechowywane przez ich, wystawcę oraz odbiorcę w formie elektronicznej w formacie, w którym zostały przesłane, w sposób gwarantujący autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści, jak również ich czytelność przez cały okres ich przechowywania". Zdecydowanie należy zatem uznać, że wskazane rozporządzenie expressis verbis nie odnosi się do faktur, które są sporządzane i przekazywane w formie elektronicznej, a następnie drukowane i przechowywane w formie papierowej. Na wstępie należy zauważyć, że przepisy krajowe dotyczące faktur elektronicznych są oparte na przepisach Dyrektywy 2006/112/WE. Zgodnie z art. 232 Dyrektywy, faktury mogą zostać przesłane w formie papierowej lub z zastrzeżeniem akceptacji odbiorcy, mogą zostać przesłane lub udostępnione drogą elektroniczną.

Natomiast w myśl art. 233 ust. 1 Dyrektywy, Państwa członkowskie akceptują faktury przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną, pod warunkiem że autentyczność pochodzenia faktur i integralność ich treści zagwarantowano przy użyciu zaawansowanego podpisu elektronicznego lub za pomocą elektronicznej wymiany danych (EDI).

Jednocześnie zgodnie z tym przepisem, faktury mogą być również przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną przy zastosowaniu innych metod, z zastrzeżeniem ich akceptacji przez zainteresowane państwo lub państwa członkowskie. Z kolei zgodnie z art. 234 Dyrektywy, państwa członkowskie nie mogą nakładać na podatników dostarczających towary lub świadczących usługi na ich terytorium żadnych innych obowiązków ani formalności związanych z przesyłaniem lub udostępnianiem faktur drogą elektroniczną.

Z łącznej analizy powyższych przepisów Dyrektywy 2006/112/WE wynikają dwa wnioski. Po pierwsze, Państwa członkowskie mogą dopuścić - jako inną metodę - przesyłanie i udostępnianie faktur w formie elektronicznej bez wykorzystania żadnej z dwóch wskazanych w art. 233 ust. 1 metod, w tym bez konieczności posłużenia się zaawansowanym podpisem elektronicznym (art. 233 ust. 1 zdanie 2 Dyrektywy). Po drugie, Państwa członkowskie nie mogą ograniczać możliwości sporządzania i przesyłania faktur w formie elektronicznej wyłącznie do sytuacji, w których również przechowywanie tych faktur będzie następowało w formie elektronicznej (art. 234 Dyrektywy).

Odnosząc powyższe rozważania do wskazanych wyżej dwóch typów sytuacji, jakie mogą występować w obrocie gospodarczym, należy zatem z jednej strony stwierdzić, że w świetle prawa wspólnotowego podatnicy powinni mieć w prawodawstwie krajowym zagwarantowaną możliwość sporządzania i przesyłania faktur w formie elektronicznej, bez konieczności przechowywania ich w tej samej formie, z drugiej strony natomiast, krajowe rozporządzenie w sprawie faktur elektronicznych (przy braku innych regulacji w tym zakresie) wprost reguluje wyłącznie sytuacje, w których zarówno sporządzenie, jak i przesłanie oraz przechowywanie tych faktur następuje w formie elektronicznej. Prowspólnotowa wykładnia prowadzi zatem z jednej strony do wniosku, że prawodawca krajowy uregulował kwestię wystawiania i przekazywania faktur w formie elektronicznej, bez konieczności ich przechowywania w tej samej formie, tyle że nie uczynił tego wprost, z drugiej zaś strony wskazuje, że skoro w odniesieniu do faktur przechowywanych w formie elektronicznej wprowadzono wymóg ich kwalifikowanego uwierzytelnienia to - a contrano - w przypadku faktur elektronicznych nieprzechowywanych w tej formie, wymóg taki nie istnieje w przeciwnym razie byłby bowiem wprost wyrażony. Powyższe stanowisko Spółki zostało w pełni podzielone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wydanym w dniu 20 maja 2010 r. wyroku o sygn. akt I FSK 1444/09.

W dniu 26 lipca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną znak: IPTPP4/443-251/12-6/ALN uznając stanowisko Wnioskodawcy w kwestii uznania czy:

* otrzymana od kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej w pliku elektronicznym PDF, a następnie wydrukowana faktury VAT zarówno przez Wnioskodawcę jak i kontrahenta spełnia wszystkie wymogi ustawy o VAT oraz rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r.,

* otrzymana od kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej w pliku elektronicznym PDF, a następnie wydrukowana faktura VAT zarówno przez Wnioskodawcę jak i jej wystawcę, stanowi dla Spółki podstawę do odliczenia podatku VAT

- za nieprawidłowe.

Pismem z dnia 3 sierpnia 2012 r. (data wpływu 8 sierpnia 2012 r.), wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę wydanej interpretacji ze względu na niewłaściwą interpretację przepisów podatkowych.

W odpowiedzi z dnia 6 września 2012 r. znak: IPTPP4/443W-9/12-2/IF na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji z dnia 26 lipca 2012 r. znak: IPTPP4/443-251/12-6/ALN podtrzymując jednocześnie swoje stanowisko.

Wobec powyższego, pismem z dnia 10 października 2012 r. Wnioskodawca wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w X na interpretację indywidualną z dnia 26 lipca 2012 r. znak: IPTPP4/443-251/12-6/ALN. Wojewódzki Sąd Administracyjny w X prawomocnym wyrokiem z dnia 31 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Ke 647/12 (data wpływu 14 marca 2013 r.) uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w X w wyroku z dnia 31 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Ke 647/12 wskazał, że z godnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd stwierdził, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej). Sąd wskazał także, że orzeczenie w sprawie zostało oparte wyłącznie na zaprezentowanym w sprawie stanie faktycznym.

Sąd wskazał również, że przeprowadzona kontrola będącej przedmiotem skargi interpretacji indywidualnej uznającej stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe wykazała, że została ona wydana z naruszeniem prawa, co w konsekwencji spowodowało konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

Analizując przebieg postępowania w sprawie Sąd stwierdził, że Organ wydający interpretację naruszył przede wszystkim przepisy art. 14c § 1 i 2 oraz art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Sądu, Organ interpretujący w sposób nieprawidłowy odwzorował przedstawiony we wniosku stan faktyczny, w stosunku do którego wyraził następnie swoje stanowisko.

W dalszej części uzasadnienia wyroku Sąd stwierdził, iż umknęło uwadze Organu interpretującego, że Spółka w odpowiedzi na wezwanie z dnia 10 lipca 2012 r. sprecyzowała stan faktyczny podlegający interpretacji (pismo z 18 lipca 2012 r.). W świetle tej odpowiedzi nie znajdują żadnego umocowania przywołane w interpretacji stwierdzenia organu interpretującego, że Wnioskodawca będzie konwertować otrzymane faktury elektroniczne w formacie PDF na format elektroniczny oraz że faktury, faktury korygujące oraz duplikaty faktur sporządzone w formie elektronicznej (w formacie PDF) będą miały możliwość, przy użyciu dostępnego w Internecie oprogramowania, usunięcia danych w nich zawartych, a także ich modyfikacji.

Podsumowując uzasadnienie podjętego rozstrzygnięcia, WSA w wyroku uznał, iż dla podważenia przyjętego przez Organ stanu faktycznego wystarczy wskazać, że w przedmiotowej odpowiedzi na wezwanie Spółka jednoznacznie wskazała, aby nie uwzględniać że " (...) dokument PDF otrzymany od M. będzie konwertowany (elektronicznie przetwarzany) przez Spółkę, ponieważ w tym przypadku nie będzie dochodziło do takiej czynności." Tej istotnej modyfikacji stanu faktycznego w kontekście uzupełnienia wniosku z 28 czerwca 2012 r. Organ nie uwzględnił. Tym samym, nie adekwatne stają się wnioski organu jakoby otrzymane w formie pliku PDF faktury nie spełniały wymogów określonych w § 4 i § 6 rozporządzenia z 17 grudnia 2010 r.

Sąd podkreślił, iż treść wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wyznacza przedmiotowy zakres postępowania interpretacyjnego, gdyż wnioskowy charakter postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej oraz systemowe odczytanie art. 14b-14 h Ordynacji podatkowej prowadzą do konkluzji, że Organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego jaki strona przedłoży we wniosku. Szczególnie istotna jest dyspozycja normy zawartej w art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl której wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej pozostawia się bez rozpoznania.

Odnosząc się z kolei do przedstawionej przez Organ oceny prawnej - w sposób ogólny i ograniczony, z uwagi na wskazane wyżej ułomności w ustaleniach faktycznych - Sąd zwrócił uwagę stron na nowy kontekst prawny analizowanego w sprawie problemu formy i waloru faktury VAT.

W wyroku Sąd podniósł, iż argumentacja prawna Spółki, z uwagi na odmienny stan faktyczny, a przede wszystkim prawny, nie może odnaleźć wprost oparcia w przywołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt I FSK 1444/09. Zgodzić się należy natomiast z wyznaczonym przez ten wyrok kierunkiem interpretacyjnym i zwróceniem uwagi na potrzebę większej liberalizacji oceny wymogów formalnych dotyczących procesu przesyłania faktur VAT pomiędzy wystawcą a odbiorcą tego dokumentu. Nadto jak wskazał Sąd w wyroku Organ interpretujący choć zasygnalizował w interpretacji istotę nowych regulacji prawnych, to nie dołożył starań, aby przedstawiony przez Spółkę problem prawny w tym nowym kontekście ocenić.

Sąd wskazał, że w Preambule Dyrektywy 2010/45 UE z dnia 13 lipca 2010 r. zmieniającej z dniem 11 sierpnia 2010 r. (Dz. U. UE L 189.1) Dyrektywę 112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do przepisów dotyczących fakturowania wskazano, że fakturowanie elektroniczne może pomóc przedsiębiorcom obniżyć koszty i zwiększyć konkurencyjność. Z tego powodu niezbędna była zmiana wymogów dotyczących fakturowania elektronicznego po to, by zlikwidować istniejące obciążenia i przeszkody. Faktury papierowe i elektroniczne powinny być bowiem traktowane równo. Przy czym w każdym przypadku - a więc zarówno w przypadku faktur papierowych, jak i elektronicznych - faktury muszą odzwierciedlać faktyczne transakcje, dlatego należy zapewnić ich autentyczność, integralność i czytelność (każda faktura, czy to w formie papierowej, czy też elektronicznej, powinna spełniać te wymogi). Autentyczność i integralność faktur elektronicznych można zapewnić za pomocą wykorzystania niektórych istniejących technologii, takich jak elektroniczna wymiana danych (EDI) i zaawansowane podpisy elektroniczne, ponieważ jednak istnieją również inne technologie, nie należy wymagać od podatników stosowania żadnej szczególnej technologii fakturowania elektronicznego.

Powyższe-jak wskazał Sąd - znalazło odzwierciedlenie w szczególności w treści zmienionego z dniem 11 sierpnia 2010 r. art. 233 ust. 1 Dyrektywy 112. Zgodnie z tym przepisem autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktury, niezależnie od tego, czy wystawiono ją w formie papierowej czy elektronicznej, zapewnia się od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu jej przechowywania. Każdy podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Można to zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług. Zasada wyrażona w Dyrektywie 112 dotyczy wszelkich dokumentów faktur, a zatem zarówno wystawianych, przekazywanych i przechowywanych jako faktury papierowe, jak i dokumentów w formie elektronicznej. W odniesieniu do zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury elektronicznej art. 233 ust. 2 Dyrektywy 112 przykładowo wymienia technologie zapewniające autentyczność i integralność faktur. Zatem to już nie krajowy prawodawca decyduje o tym, w jaki sposób strony transakcji będą ją dokumentować dla potrzeb VAT, lecz sami podatnicy - określając swój zakres preferencji i potrzeb istotnych z punktu widzenia rodzaju i zakresu realizowanych transakcji oraz stosowanych rozwiązań technicznych dla potrzeb ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych - ustalą najbardziej właściwy w danej sytuacji sposób komunikacji i dokumentowania zachodzących zdarzeń gospodarczych dla potrzeb VAT. W każdym więc przypadku, w którym przepisy dotyczące VAT nakładają obowiązek udokumentowania transakcji fakturą, wystawca ma pozostawioną swobodę wyboru co do formy jej wystawienia, przekazania i przechowywania.

Sąd wskazał, iż należy jednak szczególnie podkreślić, że autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktury, niezależnie od tego, czy wystawiono ją w formie papierowej czy elektronicznej, zapewnia się od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu jej przechowywania. "Autentyczność pochodzenia" oznacza pewność co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury. "Integralność treści" oznacza, że w fakturze nie zmieniono danych wymaganych na mocy niniejszej dyrektywy (art. 233 Dyrektywy 112). Zgodnie z art. 235 Dyrektywy 112, państwa członkowskie mogą określić szczególne warunki dla faktur elektronicznych wystawianych w odniesieniu do towarów dostarczanych lub usług świadczonych na ich terytorium z państwa, w stosunkach z którym nie istnieje żaden instrument prawny dotyczący wzajemnej pomocy o zakresie podobnym do przewidzianego w Dyrektywie 2010/24/UE i Rozporządzeniu (WE) nr 1798/2003. W przypadku przesyłania lub udostępniania temu samemu odbiorcy partii zawierających kilka faktur elektronicznych dane wspólne dla poszczególnych faktur mogą zostać podane tylko raz, o ile dla każdej faktury są dostępne wszystkie informacje (art. 236 Dyrektywy 112).

Uzasadniając wyrok WSA stwierdził, iż ustawodawca polski wprowadził w art. 106 ust. 10 i 11 ustawy o VAT delegację dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych (w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw informatyzacji) do określenia, w drodze rozporządzenia, sposobu i warunków wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także zasad przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej faktur przesyłanych drogą elektroniczną, uwzględniając przepisy prawa Unii Europejskich, potrzebę zapewnienia kontroli prawidłowości rozliczania podatku oraz stosowane techniki w zakresie przesyłania danych w formie elektronicznej i kodowania tych danych. Na podstawie powołanej delegacji i w celu realizacji nowego brzmienia przywołanych wyżej przepisów Dyrektywy 112 Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 249, poz. 1661). Rozporządzenie to liberalizuje dotychczasowy sposób i warunki przesyłania faktur w formie elektronicznej oraz zasady ich przechowywania. Przy tym nie posługuje się już pojęciem wystawiania faktur w formie elektronicznej. Faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej, ale co ważne pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury (§ 4 rozporządzenia). Warunek ten dotyczy również zasad przechowywania faktur przesłanych drogą elektroniczną (§ 6 rozporządzenia). Jednocześnie należy wskazać, że rozporządzenie z 17 grudnia 2010 r. definiując pojęcia autentyczności pochodzenia faktury i integralności jej treści (§ 2 ust. 1 rozporządzenia) nie tworzy zamkniętego katalogu metod, którymi można zapewnić autentyczność i integralność (§ 2 ust. 2 rozporządzenia).

Sąd podsumował, iż dla oceny prawidłowości obiegu i przechowywania faktury VAT, niezależnie od tego czy wystawiono ją w formie papierowej czy elektronicznej, zasadnicze znaczenie ma zapewnienie autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelność faktury od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu jej przechowywania. Jak wyeksponował to Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 2 października 2012 r., sygn. akt I FSK 1831/11 Dyrektywa 112 wprowadza wymienność obu form przechowywania faktur (materialna i elektroniczna), pozostawiając ich wybór podatnikowi.

Mając na uwadze rozstrzygnięcie zawarte w wyroku WSA w X z dnia 31 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Ke 647/12, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, uznaje się za nieprawidłowe.

Artykuł 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 Z kolei, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje - w myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy - w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Na mocy art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

W myśl art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w powołanym artykule, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwane dalej rozporządzeniem, które określa szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania.

Jak stanowi § 4 ust. 1 rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

Stosownie do przepisu § 19 ust. 1 rozporządzenia, faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca.

Zgodnie z § 19 ust. 2 przepisu ust. 1 nie stosuje się do faktur i faktur korygujących przesyłanych w formie elektronicznej. W przypadku tych faktur sprzedawca przesyła je, w tym udostępnia, nabywcy, zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.

Podatnicy są obowiązani przechowywać faktury oraz faktury korygujące, a także duplikaty tych dokumentów, do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego - § 21 ust. 1 rozporządzenia.

Zgodnie z § 21 ust. 2 rozporządzenia, podatnicy przechowują faktury, faktury korygujące, a także duplikaty tych dokumentów, w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający:

Autentyczność pochodzenia, o której mowa w ust. 2 pkt 1, oznacza pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury - § 21 ust. 3 rozporządzenia.

W myśl § 21 ust. 4 rozporządzenia, integralność treści, o której mowa w ust. 2 pkt 1, oznacza, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Należy zwrócić uwagę, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych przewidują dwie formy faktur, tzw.: papierową i elektroniczną.

Zasady regulujące kwestie faktur przesyłanych drogą elektroniczną zawarte zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 249, poz. 1661), zwane dalej rozporządzeniem w sprawie faktur elektronicznych, wydanym na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 10 i 11 ustawy.

Rozporządzenie w sprawie faktur elektronicznych określa sposób i warunki przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także zasady przechowywania oraz tryb udostępniania organowi podatkowemu lub kontroli skarbowej faktur przesyłanych tą formą.

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych, przez autentyczność pochodzenia faktury, rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury.

Natomiast w pkt 2 ww. przepisu wskazano, iż przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Stosownie do § 2 ust. 2 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych, faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury, zwanej dalej "akceptacją".

Akceptacja albo jej cofnięcie może być wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej (§ 3 ust. 2 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych).

W myśl § 4 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych, faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury.

Faktury przesłane drogą elektroniczną, na mocy § 6 rozporządzenia, są przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający:

Podkreślić należy, że konsekwencją wstąpienia Polski do Unii Europejskiej jest przyjęcie całego wspólnotowego dorobku prawnego. Zatem o ile nie kłóci się to z wyraźnym językowym znaczeniem tekstu prawnego, należy dążyć do dokonywania prowspólnotowej wykładni prawa krajowego.

Zgodnie z art. 247 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347.1 z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą, każde państwo członkowskie ustala okres, przez który podatnicy są zobowiązani do przechowywania faktur dotyczących dostaw towarów lub świadczenia usług na jego terytorium oraz faktur otrzymanych przez podatników mających siedzibę na jego terytorium.

Według art. 247 ust. 2 Dyrektywy, aby zapewnić spełnienie warunków, o których mowa w art. 246, państwo członkowskie, o którym mowa w ust. 1, może wymagać przechowywania faktur w oryginalnej postaci, w jakiej zostały przesłane lub udostępnione, zarówno w formie papierowej, jak i elektronicznej. W przypadku przechowywania faktur za pomocą środków elektronicznych, może ono także wymagać, by przechowywane były również dane gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści każdej faktury, zgodnie z art. 246 akapit pierwszy.

W myśl art. 232 Dyrektywy, faktury wystawione zgodnie z przepisami sekcji 2 mogą zostać przesłane w formie papierowej lub, z zastrzeżeniem akceptacji odbiorcy, mogą zostać przesłane lub udostępnione drogą elektroniczną.

Stosownie do art. 233 ust. 1 Dyrektywy, państwa członkowskie akceptują faktury przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną, pod warunkiem że autentyczność pochodzenia faktur i integralność ich treści zagwarantowano przy użyciu jednej z następujących metod:

Faktury mogą być jednak przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną przy zastosowaniu innych metod, z zastrzeżeniem ich akceptacji przez zainteresowane państwo lub państwa członkowskie.

Jak stanowi art. 234 Dyrektywy, państwa członkowskie nie mogą nakładać na podatników dostarczających towary lub świadczących usługi na ich terytorium żadnych innych obowiązków ani formalności związanych z przesyłaniem lub udostępnianiem faktur drogą elektroniczną.

Z analizy ww. przepisów Dyrektywy wynika, że Państwa członkowskie mogą dopuścić - jako inną metodę - przesyłanie i udostępnianie faktur w formie elektronicznej bez wykorzystania żadnej z dwóch wskazanych w art. 233 ust. 1 metod, w tym bez konieczności posłużenia się zaawansowanym podpisem elektronicznym. Ponadto, jak wynika z art. 234 Dyrektywy, państwa członkowskie nie mogą ograniczać możliwości sporządzania i przesyłania faktur w formie elektronicznej wyłącznie do sytuacji, w których również przechowywanie tych faktur będzie następowało w formie elektronicznej.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca będzie otrzymywał za pośrednictwem poczty elektronicznej faktury VAT, faktury korygujące oraz duplikaty tych dokumentów od kontrahenta. Następnie Zainteresowany wydrukuje przesłany w formacie PDF dokument i zaksięguje go w swoim programie komputerowym (w ewidencji zakupów prowadzonej dla potrzeb VAT), oraz zarchiwizuje ten dokument tak jak pozostałe faktury VAT i inne dokumenty otrzymywane w formie papierowej od innych kontrahentów. M., dokument przesłany pocztą elektroniczną do Spółki, również wydrukuje, zaewidencjonuje oraz będzie przechowywał w swoim archiwum, tak jak to czyni z innymi dokumentami wystawianym w związku z podatkiem VAT i przesyłanymi do kontrahentów w formie papierowej. Niemniej jednak jest to tylko zapewnienie ze strony M., a Spółka ma świadomość, że M. może nie wywiązać się z tego obowiązku, a co za tym idzie nie drukować przesyłanych do Spółki za pośrednictwem poczty elektronicznej dokumentów. Jednak w takim przypadku dokumenty te w formie elektronicznej będą jednak dostępne w M. Wnioskodawca nie będzie traktował dokumentu przesłanego za pośrednictwem poczty elektronicznej jako faktury elektronicznej w rozumieniu przepisów rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur elektronicznych. Zainteresowany nie będzie zatem również udzielał zgody kontrahentowi na przesyłanie tych faktur za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie PDF.

W zakresie kwestii integralności, autentyczności i czytelności faktur ostatecznie Wnioskodawca wskazał w piśmie z dnia 10 maja 2013 r., iż w ocenie Spółki, w okolicznościach przywołanych we wniosku, można uznać, iż zapewniona jest tożsamość dokumentującego dostawę towarów lub świadczenie usług.

Po otrzymaniu faktur drogą elektroniczną (email), faktury będą niezwłocznie drukowane, co oznacza, że od momentu otrzymania faktury do momentu jej wydruku Spółka nie będzie dokonywała żadnych zmian w formacie lub treści otrzymanych dokumentów. Zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym, faktury, faktury korygujące oraz duplikaty faktur sporządzone w formie elektronicznej (w formacie PDF) będą mogły zostać poddane, przy użyciu dostępnego w Internecie oprogramowania, usunięciu danych w nich zawartych, a także ich modyfikacji, niemniej jednak Spółka nie będzie dokonywała w żadnym zakresie modyfikacji tych plików PDF otrzymanych pocztą elektroniczną, ani przed ich wydrukiem, ani po ich wydruku.

W ślad za tezami płynącymi z orzecznictwa sądowo-administracyjnego w zakresie wystawiania i przesyłania faktur w Dyrektywie Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do przepisów dotyczących fakturowania (Dz. U. UE L z dnia 22 lipca 2010 r.) stwierdzono między innymi, że ponieważ fakturowanie elektroniczne może pomóc przedsiębiorcom obniżyć koszty i zwiększyć konkurencyjność, należy zmienić aktualne wymogi VAT dotyczące fakturowania elektronicznego po to, by zlikwidować istniejące obciążenia i przeszkody. Faktury papierowe i elektroniczne powinny być traktowane równo, a obciążenie administracyjne związane z fakturowaniem papierowym nie powinno się zwiększyć. Faktury muszą odzwierciedlać faktyczne transakcje, dlatego należy zapewnić ich autentyczność, integralność i czytelność. Autentyczność i integralność faktur elektronicznych można również zapewnić za pomocą wykorzystania niektórych istniejących technologii takich jak elektroniczna wymiana danych (EDI) i zaawansowane podpisy elektroniczne. Ponieważ jednak istnieją również inne technologie, nie należy wymagać od podatników stosowania żadnej szczególnej technologii fakturowania elektronicznego. Stąd art. 217 Dyrektywy 112 otrzymał brzmienie: "Do celów niniejszej dyrektywy »faktura elektroniczna« oznacza fakturę zawierającą informacje wymagane w niniejszej dyrektywie, wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym". Zatem Dyrektywa Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r. stanowi, że autentyczność i integralność faktur można zapewnić nie tylko poprzez zaawansowany podpis czy też przez elektroniczną wymianę danych (system EDI), ale także poprzez inne technologie.

Wskazać należy, iż faktury elektroniczne traktowane są dla potrzeb dokumentowania transakcji podobnie jak faktury VAT w formie papierowej. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej wskazuje zasady przesyłania (udostępniania) oraz przechowywania faktur w formie elektronicznej. Natomiast wszelkie inne zasady dotyczące tzw. "zwykłych" faktur VAT, które stosuje się odpowiednio do faktur elektronicznych reguluje rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ustawodawca nie różnicuje zastosowania odliczenia względem faktur przesyłanych w formie tradycyjnej czy w formie elektronicznej, jednakże w świetle przytoczonych powyżej przepisów, aby faktura przesłana w formie elektronicznej mogła zostać uznaną za dokument stanowiący podstawę do odliczenia podatku naliczonego, musi ona zostać otrzymana (udostępniona) w sposób i w formie zapewniającej autentyczność, integralność i czytelność z wymogiem akceptacji odbiorcy faktury. Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej akceptacja albo jej cofnięcie może być wyrażona w formie pisemnej lub elektronicznej.

Wskazać zatem należy, że faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury. Autentyczność pochodzenia, to pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury, natomiast integralność treści oznacza, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura. Jednocześnie wskazać należy, że przedmiotowe cechy faktur będą w odniesieniu do faktur przesyłanych w formie elektronicznej zachowane w przypadku wykorzystania z bezpiecznego podpisu elektronicznego, weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu lub elektronicznej wymiany danych (EDI). Wskazane metody zapewnienia przedmiotowych cech faktur są tylko przykładowym wyliczeniem co oznacza, że podatnik może zastosować inne, dowolne środki zapewnienia autentyczności i integralności faktury.

Z przytoczonych przepisów jednoznacznie wynika, iż faktura może być przesłana w formie elektronicznej, lecz przy zachowaniu warunków wymienionych w ww. przepisach.

Przesyłanie faktury w drodze email w formacie PDF niewątpliwie jest elektronicznym przekazem treści tego dokumentu. W związku z tym, faktury takie muszą spełniać wymogi określone we wskazanym rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2010 r., ponieważ rozporządzenie określa m.in. sposoby i warunki przesyłania faktur w formie elektronicznej. Przesyłane w formie elektronicznej faktury, muszą posiadać co najmniej gwarancję niekwestionowanej autentyczności pochodzenia tych dokumentów od firmy (osoby), która je wystawiła oraz gwarancję integralności (nienaruszalności) zawartości ich treści.

Zatem w świetle obowiązujących przepisów, dopuszczalne jest doręczenie faktury kontrahentowi z wykorzystaniem drogi elektronicznej, jednak z zachowaniem wymogów określonych w rozporządzeniu w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej.

Na powyższe warunki wskazał Sąd wydając wyrok w przedmiotowej sprawie. Stwierdził, iż autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktury, niezależnie od tego, czy wystawiono ją w formie papierowej czy elektronicznej, zapewnia się od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu jej przechowywania. Każdy podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Można to zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług. Zasada wyrażona w Dyrektywie 112 dotyczy wszelkich dokumentów faktur, a zatem zarówno wystawianych, przekazywanych i przechowywanych jako faktury papierowe, jak i dokumentów w formie elektronicznej. W odniesieniu do zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury elektronicznej art. 233 ust. 2 Dyrektywy 112 przykładowo wymienia technologie zapewniające autentyczność i integralność faktur. Zatem to już nie krajowy prawodawca decyduje o tym, w jaki sposób strony transakcji będą ją dokumentować dla potrzeb VAT, lecz sami podatnicy - określając swój zakres preferencji i potrzeb istotnych z punktu widzenia rodzaju i zakresu realizowanych transakcji oraz stosowanych rozwiązań technicznych dla potrzeb ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych - ustalą najbardziej właściwy w danej sytuacji sposób komunikacji i dokumentowania zachodzących zdarzeń gospodarczych dla potrzeb VAT. W każdym więc przypadku, w którym przepisy dotyczące VAT nakładają obowiązek udokumentowania transakcji fakturą, wystawca ma pozostawioną swobodę wyboru co do formy jej wystawienia, przekazania i przechowywania.

Sąd wskazał, iż należy jednak szczególnie podkreślić, że autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktury, niezależnie od tego, czy wystawiono ją w formie papierowej czy elektronicznej, zapewnia się od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu jej przechowywania. "Autentyczność pochodzenia" oznacza pewność co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury. "Integralność treści" oznacza, że w fakturze nie zmieniono danych wymaganych na mocy niniejszej dyrektywy (art. 233 Dyrektywy 112).

Wnioskodawca wskazał, iż w ocenie Spółki, w okolicznościach przywołanych we wniosku, można uznać, iż zapewniona jest tożsamość dokumentującego dostawę towarów lub świadczenie usług. Wskazał również, iż po otrzymaniu faktur drogą elektroniczną (email), faktury będą niezwłocznie drukowane, co oznacza, że od momentu otrzymania faktury do momentu jej wydruku Spółka nie będzie dokonywała żadnych zmian w formacie lub treści otrzymanych dokumentów. Zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym, faktury, faktury korygujące oraz duplikaty faktur sporządzone w formie elektronicznej (w formacie PDF) będą mogły zostać poddane, przy użyciu dostępnego w Internecie oprogramowania, usunięciu danych w nich zawartych, a także ich modyfikacji, niemniej jednak Spółka nie będzie dokonywała w żadnym zakresie modyfikacji tych plików PDF otrzymanych pocztą elektroniczną, ani przed ich wydrukiem, ani po ich wydruku. W okolicznościach wskazanych we wniosku (m.in. z uwagi na format pliku), zdaniem Spółki, można uznać, iż zapewniona jest czytelność przesyłanych faktur.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, że faktury otrzymane w planowany sposób drukowane po otrzymaniu przez Wnioskodawcę oraz drukowane przez ich wystawcę, będą spełniać wymogi przewidziane w art. 106 ust. 1 ustawy o VAT oraz wypełniają regulacje przepisów ustawy o VAT oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktur od momentu wystawienia faktur aż do końca okresu ich przechowywania.

Zatem przy spełnieniu ww. warunków Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur w rozliczeniu za okres, w którym zostały otrzymane w ten właśnie sposób, lub w rozliczeniu za jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych, w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych i o ile nie zaistnieją okoliczności skutkujące brakiem prawa do odliczenia (np. zawarte w art. 88 ustawy o VAT). Wnioskodawca będzie również miał obowiązek zmniejszenia kwot podatku naliczonego w przypadku otrzymania tą drogą faktur korygujących i duplikatów takich faktur.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe. Nie sposób bowiem zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, iż rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 249, poz. 1661) nie odnosi się do faktur, które są sporządzane i przekazywane w formie elektronicznej, a następnie drukowane i przechowywane w formie papierowej. Rozporządzenie to odnosi się bowiem do obu rodzajów faktur (papierowych i elektronicznych), gdyż reguluje ono kwestie związane z przesyłaniem faktur, a nie ich wystawianiem. Nie można również uznać za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż ww. rozporządzenie wprost reguluje wyłącznie sytuacje, w których zarówno sporządzenie, jak i przesłanie oraz przechowywanie tych faktur następuje w formie elektronicznej. Również stwierdzenie Wnioskodawcy zawarte we wniosku, iż zgoda na przesyłanie faktur drogą elektroniczną jest niezbędna wyłącznie w przypadku faktur elektronicznych nie może zostać zaakceptowane.

Dla oceny prawidłowości obiegu i przechowywania faktury VAT, niezależnie od tego czy wystawiono ją w formie papierowej czy elektronicznej, zasadnicze znaczenie ma zapewnienie autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelność faktury od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu jej przechowywania.

Ponadto tut. Organ zauważa, iż rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. zostało wydane w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 249, poz. 1661), a nie jak wskazuje Wnioskodawca w sprawie wystawiania faktur elektronicznych, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania zaskarżonej interpretacji indywidualnej tj. w dniu 26 lipca 2012 r., która następnie została uchylona w postępowaniu sądowym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku z dnia 5 grudnia 2012 r. nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Końcowo wskazać należy, iż zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ zauważa, iż od dnia 1 stycznia 2013 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2012 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. 2012.1528).

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy:

* otrzymana od kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej w pliku elektronicznym PDF, a następnie wydrukowana faktura VAT zarówno przez Wnioskodawcę jak i kontrahenta spełnia wszystkie wymogi ustawy o VAT oraz rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r.,

* otrzymana od kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej w pliku elektronicznym PDF, a następnie wydrukowana faktura VAT zarówno przez Wnioskodawcę jak i jej wystawcę, stanowi dla Spółki podstawę do odliczenia podatku VAT.

Natomiast w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy:

* otrzymana od kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej w pliku elektronicznym PDF, a następnie wydrukowana faktura VAT wyłącznie przez Wnioskodawcę spełnia wszystkie wymogi ustawy o VAT oraz rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r.,

* otrzymana od kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej w pliku elektronicznym PDF, a następnie wydrukowana faktura VAT wyłącznie przez Wnioskodawcę stanowi dla Spółki podstawę do odliczenia podatku VAT.

wniosek został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.