IPTPP3/443A-4/12-4/BJ - Obowiązek składania do właściwego naczelnika urzędu celnego deklaracji dla podatku akcyzowego od niedoborów wyrobów akcyzowych opodatkowanych zerową stawką podatku akcyzowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2011 r. (data wpływu 2 stycznia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 marca 2012 r. (data wpływu: 19 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie braku obowiązku składania do właściwego naczelnika urzędu celnego deklaracji dla podatku akcyzowego od niedoborów wyrobów akcyzowych opodatkowanych zerową stawką podatku akcyzowego - jest prawidłowe.

W dniu 2 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie braku obowiązku składania do właściwego naczelnika urzędu celnego deklaracji dla podatku akcyzowego od niedoborów wyrobów akcyzowych opodatkowanych zerową stawką podatku akcyzowego. W uzupełnieniu wniosku przesłano poświadczoną za zgodność z oryginałem kopię odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego, poświadczającą umocowanie do reprezentowania Spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest produkcja oraz sprzedaż wyrobów akcyzowych o charakterze karbo i petrochemicznym, wykorzystywanych jako surowce w chemii organicznej.

W związku ze swoją działalnością, Spółka dokonuje produkcji i sprzedaży wyrobów energetycznych, dla których zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy akcyzowej, określona została stawka podatku akcyzowego w wysokości 0 zł.

Po wejściu w życie nowej ustawy akcyzowej, Spółka wystąpiła do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej potwierdzającej, iż Spółka nie jest zobowiązana do składania deklaracji dla podatku akcyzowego w sytuacji sprzedaży wyrobów akcyzowych opodatkowanych stawką 0 zł podatku akcyzowego.

W odpowiedzi na wniosek, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów wydał Spółce interpretację indywidualną prawa podatkowego, w której potwierdził ww. stanowisko Wnioskodawcy.

W związku z uzyskaniem pozytywnej interpretacji prawa podatkowego, Spółka zaprzestała składania deklaracji dla podatku akcyzowego (Spółka nie prowadziła bowiem sprzedaży wyrobów akcyzowych opodatkowanych stawką akcyzy inną niż zero).

W dniu 16 marca 2011 r. Minister Finansów:

* pismem AE2/8012/11/CCA/10/11/4192 zmienił Spółce z urzędu interpretację indywidualną z dnia 14 kwietnia 2010 r. nr IBPP3/443-52/10/PK - uznając w konsekwencji, iż nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy oraz Dyrektora Izby Celnej w Katowicach, że niedobory wyrobów akcyzowych, niestanowiące ubytków wyrobów akcyzowych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. a) ustawy akcyzowej, powstające w związku z magazynowaniem lub transportem wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym,

* pismem AE2/8012/12/KWG/10/11/4193 zmienił Spółce z urzędu interpretację indywidualną z dnia 14 kwietnia 2010 r. nr IBPP3/443-53/10/PK - uznając w konsekwencji, iż nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy oraz Dyrektora Izby Celnej w Katowicach, zgodnie z którym otrzymanie dokumentu ADT z potwierdzeniem odbioru przez odbiorcę mniejszej ilości niż wskazana w dokumencie ADT przez wysyłającego wyrobów akcyzowych, których niedobory nie stanowią ubytków w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. a) ustawy akcyzowej, nie powoduje obowiązku zapłaty akcyzy od ilości nieobjętej potwierdzeniem,

* pismem AE2/8012/13/KWG/10/11/4191 zmienił Spółce z urzędu interpretację indywidualną z dnia 14 kwietnia 2010 r. nr IBPP3/443-34/10/PK - uznając w konsekwencji, iż nieprawidłowe jest stanowisko Spółki oraz Dyrektora Izby Celnej w Katowicach, zgodnie z którym straty wyrobów akcyzowych powstałe w toku produkcji nie mogą zostać uznane za czynność opodatkowaną akcyzą, w tym przede wszystkim za produkcję wyrobów akcyzowych.

Z treści interpretacji wskazanych powyżej, których zmian dokonał Minister Finansów wynika, iż niedobory wyrobów akcyzowych niestanowiące ubytków w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. a) ustawy akcyzowej, w tym niedobory wyrobów akcyzowych wskazanych w art. 89 ust. 2 ustawy akcyzowej podlegają opodatkowaniu akcyzą, jako inna czynność opodatkowana, jednakże stawka podatku od tych niedoborów wynosi 0 zł, chyba że brakujące ilości tych wyrobów zostaną faktycznie wykorzystane do celów napędowych lub opałowych.

W związku z otrzymaniem ww. zmian interpretacji indywidualnych, Spółka rozpoczęła składanie deklaracji dla podatku akcyzowego bez załącznika, w których wykazywała podatek akcyzowy w wysokości 0 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma obowiązek składania właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracji dla podatku akcyzowego w sytuacji powstania niedoborów wyrobów akcyzowych opodatkowanych zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy akcyzowej stawką podatku akcyzowego w wysokości 0 zł w związku z ich sprzedażą na cele inne niż opałowe lub napędowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma obowiązku składania do właściwego naczelnika urzędu celnego deklaracji dla podatku akcyzowego, w sytuacji powstania niedoborów wyrobów akcyzowych opodatkowanych zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy akcyzowej stawką podatku akcyzowego w wysokości 0 zł w związku z ich sprzedażą na cele inne niż opałowe lub napędowe.

1.

Ustawa akcyzowa w art. 89 ust. 2 przewiduje zerową stawkę akcyzy na:

* wyroby energetyczne inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13 art. 89,

* przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Jednocześnie, w art. 21 ust. 1 nakłada na podatnika obowiązek złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracji podatkowej według ustalonego wzoru oraz obliczenia i wpłaty akcyzy na rachunek właściwej izby, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Jednakże, zgodnie z ust. 3 pkt 3 art. 21 ustawy akcyzowej, ww. obowiązek nie ma zastosowania do podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie:

W ocenie Spółki, zgodnie z treścią art. 21 ust. 3 pkt 3 ustawy akcyzowej, z obowiązku wykazywania w deklaracji wyłączone zostały wyroby akcyzowe wymienione w tym przepisie, tj. takie, od których akcyza nie jest faktycznie uiszczana.

Zgodnie z treścią zmiany interpretacji dokonanej przez Ministra Finansów:"W odniesieniu do wyrobów akcyzowych, które są objęte zerową stawką akcyzy, akcyza z tytułu powstania niedoborów również wynosi 0 zł. chyba że brakujące ilości tych wyrobów zostaną faktycznie wykorzystane do celów napędowych lub opałowych." (strona 5 pisma nr AE2/8012/12/KWG/10/11/4193 zmieniającego interpretację). Zatem w przypadku powstania niedoboru, zastosowanie również znajduje ust. 3 pkt 3 art. 21 ustawy akcyzowej.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy podatnik nie jest zobowiązany do składania deklaracji dla podatku akcyzowego w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wyrobów akcyzowych ze stawką zero.

2.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy akcyzowej, na podatniku ciąży obowiązek złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracji podatkowej według ustalonego wzoru. Ustawodawca we wzorze deklaracji akcyzowej w pozycjach od C20 do C29, z oczywistych względów (brak możliwości uiszczenia podatku akcyzowego w wysokości 0 zł.) nie wskazał miejsca gdzie winna być wykazana wartość podatku akcyzowego od wyrobów akcyzowych, dla których określona została stawka podatku akcyzowego w wysokości 0 zł Wśród opublikowanych wzorów załączników do deklaracji akcyzowej również nie uwzględniono załącznika dla wyrobów ze stawką akcyzy w wysokości 0 zł W przypadku opodatkowania niedoborów wyrobów akcyzowych, które powstają z uwagi na przeznaczenie wyrobu na cele opałowe lub napędowe zastosowanie znajdzie wzór załącznika przewidziany np. dla paliw silnikowych bądź opałowych, a wartość podatku akcyzowego wykazana zostanie w odpowiedniej rubryce deklaracji akcyzowej. Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku stanowiska, zgodnie z którym w przypadku powstania niedoborów wyrobów akcyzowych ze stawką 0 zł na podatniku ciąży obowiązek składania deklaracji akcyzowej, należałoby równocześnie wskazać sposób, w jaki podatnik winien się z tego obowiązku wywiązać, co w świetle obowiązujących przepisów akcyzowych nie jest w opinii Spółki możliwe.

3.

Zdaniem Spółki, również w sytuacji, gdy podatnik składa deklarację akcyzową ze względu na opodatkowanie innych wyrobów akcyzowych niż wskazane w art. 21 ust. 3 pkt 3 ustawy akcyzowej, wówczas także nie jest zobowiązany do wykazywania w składanej deklaracji wartości podatku akcyzowego od wyrobów akcyzowych (jak i związanych z nimi niedoborów) podlegających stawce 0. Uzasadnienie takiego stanowiska, zostało zawarte w dwóch poprzednich punktach.

4.

Prawidłowość powyższych opinii, została również potwierdzona m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z dnia 26 marca 2010 r., nr 1PPP3/443-95/10-2/k.c.:"Dlatego też, wyroby energetyczne niewymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy o podatku akcyzowym, nieprzeznaczone do celów opałowych, ani napędowych, ani też jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych ani jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, które korzystają z zerowej stawki akcyzy, nie powinny być wykazywane w deklaracji dla podatku akcyzowego." Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 17 sierpnia 2009 r., nr IBPP3/443-431/09/PK.

5.

Z powyższych względów, należy uznać, iż Spółka nie jest zobowiązana do składania do właściwego naczelnika urzędu celnego deklaracji dla podatku akcyzowego, w sytuacji powstania niedoborów wyrobów akcyzowych opodatkowanych zerową stawką podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 20 lit. a) ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, ubytkami wyrobów akcyzowych są wszelkie straty:

Jak wynika z powołanego wyżej przepisu, definicja ubytków nie obejmuje swoim zakresem utraconych ilości wyrobów akcyzowych, które:

W konsekwencji przyjęcia takiego rozwiązania, w odniesieniu do ww. wyrobów nie mają zastosowania regulacje ustawy dotyczące ubytków w zakresie powstania obowiązku podatkowego (art. 8 ust. 3 ustawy), zwolnienia od akcyzy (art. 30 ust. 3-5), zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy (art. 42 ust. 1 pkt 6). W przypadku tych wyrobów nie obowiązują również przepisy ustawy dotyczące ustalania norm dopuszczalnych ubytków, które nie podlegają opodatkowaniu akcyzą (art. 85 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a).

Fakt, iż w stosunku do ww. wyrobów nie stosuje się przepisów dotyczących ubytków, nie oznacza jednak, iż wyroby te - w przypadku powstania ich niedoborów w procedurze zawieszenia poboru akcyzy - zostały wyłączone z opodatkowania akcyzą. Z uwagi na fakt, iż w stosunku do wyrobów akcyzowych niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa oraz do wyrobów akcyzowych wymienionych w tym załączniku, objętych zerową stawką akcyzy wyłączono stosowanie m.in. norm dopuszczalnych ubytków, stwierdzić należy, że wszelkie niedobory tych wyrobów powstałe w procedurze zawieszenia poboru akcyzy podlegają opodatkowaniu akcyzą również wtedy, gdy są spowodowane zjawiskami naturalnymi (takimi jak np. parowanie, osadzanie się na ściankach cystern), czy nieszczelnością instalacji. W takim przypadku należy uznać, że brakujące ilości ww. wyrobów podlegają dopuszczeniu do konsumpcji. Obowiązujące przepisy z zakresu podatku akcyzowego nie przewidują możliwości odstąpienia od opodatkowania akcyzą niedoborów wyrobów akcyzowych innych niż wymienione w art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy, powstałych w przypadku magazynowania albo przemieszczania tych wyrobów.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest m.in. produkcja wyrobów akcyzowych albo wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę, z tytułu produkcji wyrobów energetycznych, dla których zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy została określona stawka podatku akcyzowego w wysokości 0 zł powstaje obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym.

Z art. 8 ust. 1 ustawy, będącego przepisem ogólnym, wynika obowiązek opodatkowania akcyzą określonych w nim czynności, wykonywanych w stosunku do wszystkich wyrobów akcyzowych, niezależnie od tego, czy są to wyroby, do których stosuje się przepisy dotyczące ubytków, czy też wyroby, do których tych przepisów się nie stosuje. Na podstawie tego przepisu (odpowiedniego jego punktu w zależności od zaistniałego stanu faktycznego) powstaje obowiązek podatkowy w stosunku do każdej ilości wyrobu akcyzowego podlegającej opodatkowaniu akcyzą. Dopóki wyroby akcyzowe są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy (np. są przemieszczane w tej procedurze pomiędzy składami podatkowymi), to obowiązek podatkowy nie przekształca się w zobowiązanie podatkowe, co wynika z istoty procedury zawieszenia poboru akcyzy. Z chwilą zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy w stosunku do wszystkich wyrobów akcyzowych, które znalazły się poza tą procedurą (również wtedy gdy występują braki tych wyrobów), powstaje zobowiązanie podatkowe, chyba że z innych przepisów akcyzowych wynika, że np. są one zwolnione od akcyzy. Jest to zobowiązanie podatkowe powstałe w stosunku do wyrobów akcyzowych, których braki odnotowano, np. w wyniku odbioru przez podmiot odbierający mniejszej ilości tych wyrobów niż wskazana w ADT/e-AD.

Podkreślić jednak należy, że powstanie obowiązku podatkowego w stosunku do wyrobów akcyzowych, których niedobór stwierdzono w trakcie przemieszczania lub magazynowania w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, nie zawsze skutkuje obowiązkiem zapłaty akcyzy. Faktyczna zapłata akcyzy jest bowiem wymagana jedynie od tych wyrobów akcyzowych, w stosunku do których stwierdzono niedobór, które są opodatkowane według stawki akcyzy innej niż stawka zerowa. W odniesieniu do wyrobów akcyzowych, które są objęte zerową stawką akcyzy, akcyza z tytułu powstania niedoborów również wynosi 0 zł, chyba że brakujące ilości tych wyrobów zostaną faktycznie wykorzystane do celów napędowych lub opałowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

Natomiast zgodnie z ust. 3 pkt 3 powołanego powyżej przepisu przepisy ust. 1 i 2 nie mają zastosowania m.in. do podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie wyrobów akcyzowych objętych zerową stawką akcyzy (...).

Z podanego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wyrobów akcyzowych objętych zerową stawką akcyzy, tak więc art. 21 ust. 3 pkt 3 ustawy będzie miał zastosowanie w opisanym przypadku.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz stan faktyczny przedstawiony we wniosku należy stwierdzić, iż nie ma obowiązku składania właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracji dla podatku akcyzowego w sytuacji powstania niedoborów wyrobów akcyzowych opodatkowanych zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy stawką podatku akcyzowego w wysokości 0 zł.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14b § 3 cyt. ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.