IPTPP3/443-78/11-2/BJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2011 r. (data wpływu 11 sierpnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawiania faktur VAT za usługi wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych oraz rachunków za czynności wykonywane w ramach realizacji obowiązków ciążących na Urzędzie, wynikających z ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 1995 r. Nr 88, poz. 439) - jest prawidłowe.

W dniu 10 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawiania przez Urząd rachunków i faktur VAT za usługi wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych oraz dowodów księgowych za czynności wykonywane w ramach realizacji obowiązków ciążących na Urzędzie, wynikających z ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 1995 r. Nr 88, poz. 439).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Urząd Statystyczny w wykonaniu swoich obowiązków określonych w art. 25 ust. 1 pkt 7 w związku z ust. 2 art. 25 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. Nr 88, poz. 439 z późn. zm.) wydaje publikacje i opracowania zawierające wyniki badań statystycznych (PKWiU - 84.11.11.0 - "usługi ustawodawcze i wykonawcze" wg grupowania wprowadzonego rozporządzeniem Rady Ministrów z 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.). Następnie w ustalonych w programie badań statystycznych formach i terminach udostępnia je nieodpłatnie i odpłatnie zainteresowanym organom administracji publicznej, podmiotom gospodarki narodowej i osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 44 ust. 2 i art. 45 ust. 3 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej Urząd udostępnia również nieodpłatnie i odpłatnie zainteresowanym organom administracji publicznej, podmiotom gospodarki narodowej i osobom fizycznym wyciągi z prowadzonych na podstawie art. 41 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o statystyce publicznej krajowych rejestrów urzędowych (REGON i TERYT).

Zgodnie z art. 50 ust. 7 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej dochody uzyskiwane przez Urząd związane z rozpowszechnianiem i udostępnianiem wynikowych informacji statystycznych w formach określonych każdorazowo w programie badań statystycznych statystyki publicznej, są, dochodami budżetu państwa.

W wyżej wymienionym zakresie Urząd - na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług - nie jest podatnikiem VAT. Na sprzedawane przez siebie usługi i informacje wystawia zgodnie z art. 87 § 1 ordynacji podatkowej z dnia 29 sierpnia 1997 r. (tekst jednolity z dnia 4 stycznia 2005 r. Dz. U. Nr 8 poz. 60 z późn..zm.) rachunki.

Aktualnie (sierpień 2011 r.) - na podstawie art. 21 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej - Urząd jest w trakcie negocjacji i ma zamiar podpisać z Urzędem Marszałkowskim trzyletnią umowę na realizację ściśle określonego badania nieobjętego programem badań statystycznych w ramach projektu systemowego realizowanego przez Urząd Marszałkowski pt." Kapitał Intelektualny <..> 2010-2013". Jest to działalność Urzędu, która na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie podlega zwolnieniu podmiotowemu spod działania ustawy o podatku VAT. Stając się; podatnikiem VAT czynnym (mając na uwadze wysokość obrotu w 2011 r.) Urząd zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług będzie zobowiązany do wystawiania faktur VAT

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy będąc podatnikiem VAT i wystawiając faktury VAT za usługi wykonywane na podstawie umów cywilno-prawnych, Urząd Statystyczny będzie miał jednocześnie obowiązek wystawiania, w tym samym roku podatkowym, rachunków za czynności wykonywane w ramach realizacji ciążących na nim obowiązków, wynikających z ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej, które są zwolnione od podatku na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. od podatku od towarów i usług, czy tez faktury.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonując swoje statutowe obowiązki organu statystyki publicznej, nie ma on prawa wystawiać faktur VAT, ponieważ nie jest uznawany za podatnika według art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i w tym zakresie powinien wystawiać rachunki.

Natomiast prowadząc działalność na podstawie art. 21 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej w związku z art. 51 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy i osiągając obroty powodujące konieczność naliczania podatku od towarów i usług obowiązany jest zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. wystawiać faktury VAT.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy ma on prawo wystawiać i rachunki, i faktury VAT: rachunki - za czynności w zakresie zadań nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których Urząd został powołany;- faktury VAT - za czynności wykonywane na podstawie zawartych umów cywilno - prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in.: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, (zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej - ustawa).

Przez dostawę towarów na podstawie art. 7 ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel <...>, natomiast zgodnie z art. 8 ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 <...>.

Powyższe czynności podlegają opodatkowaniu w przypadku wykonywania ich przez podatnika podatku VAT. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, zaś działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców <...>, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. (art. 15 ust. 1 i 2 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z opisu zawartego we wniosku o wydanie interpretacji wynika, że Wnioskodawca działa w oparciu o ustawę z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. Nr 88, poz. 439 z późn. zm.) i na podstawie tej ustawy oraz Statutu wykonuje swoje statutowe obowiązki organu statystyki publicznej.

Zgodnie ze słownikiem wyrażeń ustawowych zawartym art. 2 ust. 10 ustawy o statystyce publicznej służby statystyki publicznej oznaczają Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego oraz podległych mu dyrektorów urzędów statystycznych i inne jednostki statystyki tworzone w trybie określonym w rozdziale 3, zaś przez statystykę publiczną rozumiemy system zbierania danych statystycznych, gromadzenia, przechowywania i opracowywania zebranych danych oraz ogłaszania, udostępniania i rozpowszechniania wyników badań statystycznych jako oficjalnych danych statystycznych.

Zgodnie z art. 44 ust. 2 punkt 2 urzędy statystyczne udostępniają nieodpłatnie:

Natomiast zgodnie z art. 45 ust. 3 i 4 urzędy statystyczne udostępniają na indywidualne odpłatne zamówienia wyciągi z rejestru podmiotów, przy czym katalogi i wyciągi, o których mowa w ust. 2 i 3, mogą być wydawane drukiem lub w innej formie z wykorzystaniem dostępnych środków techniki.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego oraz powyżej omówione przepisy prawa należy stwierdzić, iż Wnioskodawca w zakresie wykonywanych przez siebie statutowych czynności, do których wykonania został powołany na podstawie ustawy o statystyce publicznej występuje jako urząd obsługujący organ władzy publicznej i w związku z tym zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy nie jest uznawany za podatnika podatku VAT i nie ma prawa wystawiać faktur VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca podał, że zamierza podpisać umowę z Urzędem Marszałkowskim na realizację ściśle określonego badania nieobjętego programem badań statystycznych w ramach projektu systemowego realizowanego przez Urząd Marszałkowski.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o statystyce publicznej służby statystyki publicznej mogą:

Jak podano wcześniej art. 15 ust. 6 mówi, iż nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W związku z tym, "a contrario" należy stwierdzić, iż uznaje się za podatnika organ władzy publicznej oraz urząd obsługujący ten organ, o ile dokonuje on odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej, przy czym nie wykonuje ww. czynności jako podmiot prawa publicznego (organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ) w ramach sprawowanego władztwa publicznego, lecz wykonuje te czynności zawierając umowę cywilnoprawną zgodnie z zasadą swobody zawierania umów i na podstawie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Należy podkreślić, iż prowadzone na podstawie art. 21 ust. 2 ustawy o statystyce publicznej badania statystyczne nie mogą być objęte programem badań statystycznych statystyki publicznej. Zgodnie z art. 2 ust. 7 program badań statystycznych statystyki publicznej jest to uchwalony przez Radę Ministrów, w trybie określonym w rozdziale 2, wykaz ustalający zakres tematyczny, przedmiotowy i podmiotowy badań statystycznych i związane z nimi obowiązki.

Zgodnie z art. 18 ustawy o statystyce publicznej program statystyki publicznej ustala Rada Ministrów, w drodze rozporządzenia, określając dla każdego badania:

Wnioskodawca podał we wniosku, że zamierza na podstawie umowy realizować określone badanie nieobjęte programem badań statystycznych.

Zgodnie z art. 51 ust. 1 koszty badań statystycznych, o których mowa w art. 21 ust. 2 pkt 1 ustawy, wykonywanych przez służby statystyki publicznej na zamówienie, są pokrywane w całości ze środków zamawiającego.

Koszty dodatkowych opracowań i analiz, o których mowa w art. 21 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 ustawy, są pokrywane w całości ze środków zamawiającego (ust. 2).

W przypadku gdy zamawiającym badania, opracowania i analizy, określone w art. 21 ustawy, jest organ administracji państwowej, Najwyższa Izba Kontroli i Narodowy Bank Polski, odpłatność ustala się do wysokości poniesionych kosztów (ust. 3).

Przepisy ustawy o statystyce publicznej nie określają sposobu potwierdzenia odbioru opłaty za wykonane badanie na zamówienie.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 i 4 podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawiać faktury potwierdzające dokonanie czynności osobom fizycznym i prawnym prowadzącym działalność gospodarczą; natomiast co do zasady nie są zobowiązani do wystawiania faktur osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, chyba że osoba ta wystąpi z żądaniem wystawienia faktury. W przypadku dokonywania transakcji przez podatnika z osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, która nie występuje z żądaniem wystawienia faktury, podatnik jest obowiązany do wystawienia rachunku takiej osobie zgodnie z art. 87 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.).

Jednocześnie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 113 ust. 1 i 9 zwalnia się od podatku podatników, u których wartość opodatkowanej sprzedaży netto czyli liczonej bez kwoty podatku nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł lub w przypadku podatników rozpoczynających działalność gospodarczą, są oni zwolnieniu od podatku, jeżeli przewidywana przez nich wartość sprzedaży nie przekroczy kwoty 150 000 zł.

Zgodnie z postanowieniami zawartymi w art. 109 ust. 3 ustawy podatnicy z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku podmiotowo na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej <...}.

Tak więc "a contrario" podatnik wykonujący czynności zwolnione od podatku nie ma obowiązku dokumentowania tych czynności fakturami, o których mowa w art. 106 ust. 1 ustawy, a także ewidencjonowania tych czynności w prowadzonych ewidencjach dla celów rozliczania podatku VAT i wykazywania w deklaracjach VAT-7. Dopiero od momentu, gdy faktyczna wartość sprzedaży przekroczy kwotę 150 000 zł. w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej zwolnienie określone w art. 9 traci moc, nadwyżka sprzedaży podlega opodatkowaniu z momentem przekroczenia tej wartości i podatnik ma obowiązek wystawiania faktur (ust. 10). Podatnik może oczywiście zrezygnować z tego zwolnienia, pod warunkiem zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego zgodnie z art. 113 ust. 4.

Urząd w zakresie w jakim występuje jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą, zwolniony z podatku VAT (na podstawie 43 i 82 ust. 3 lub art. 113 ustawy) nie jest obowiązany do wystawiania faktur, natomiast zgodnie z art. 87 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) jest zobowiązany do wystawiania rachunków potwierdzających dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi na żądanie kupującego lub usługobiorcy. Podatnik nie ma obowiązku wystawienia rachunku, jeżeli żądanie zostało zgłoszone po upływie 3 miesięcy od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Natomiast Urząd w zakresie, w jakim występuje jako podatnik prowadzący opodatkowaną działalność gospodarczą (czyli działalność nie zwolnioną przedmiotowo z art. 43 i 82 ust. 3 ani podmiotowo z art. 113 ustawy) jest zobowiązany do wystawiania faktur osobom prowadzącym działalność gospodarczą, a osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej tylko na ich żądanie, zgłoszone nie później niż po upływie 3 miesięcy od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy faktura wystawiona przez podatnika powinna stwierdzać w szczególności:

Natomiast rachunki wystawiane na podstawie art. 87 ustawy - Ordynacja podatkowa powinny spełniać wymóg dowodu księgowego stwierdzającego dokonanie operacji gospodarczej w świetle przepisów art. 21 ust. 2 i art. 22 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. Nr 121, poz. 591 z późn. zm.), zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 17 stycznia 2002 r.

Jeżeli zaś chodzi o przypadek opisany już we wstępie, kiedy to urząd pobiera opłaty w zakresie wykonywanych przez siebie statutowych czynności, do których wykonania został powołany na podstawie ustawy o statystyce publicznej, należy podkreślić, że ustawa o podatku od towarów i usług nie ma tutaj zastosowania, gdyż urząd w tym zakresie nie występuje jako podatnik VAT.

Natomiast zgodnie z art. 87 ustawy - Ordynacja podatkowa, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawiania rachunków potwierdzających dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi na żądanie kupującego lub usługobiorcy. Podatnik nie ma obowiązku wystawienia rachunku, jeżeli żądanie zostało zgłoszone po upływie 3 miesięcy od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Tak więc należy uznać, iż urząd powinien samodzielnie określić sposób w jaki potwierdza dokonanie opłat przez zamawiających wyciągi z rejestru podmiotów i katalogi, stosując się do przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 j.t.), w szczególności do przepisów art. 21 i 22 ww. ustawy.

I tak zgodnie z art. art. 21 ust. 1 dowód księgowy powinien zawierać co najmniej:

Ponadto dowody księgowe powinny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne, zawierające co najmniej dane określone w art. 21, oraz wolne od błędów rachunkowych. Niedopuszczalne jest dokonywanie w dowodach księgowych wymazywania i przeróbek (art. 22 ust. 1).

Reasumując należy stwierdzić, iż w opisanym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym Urząd Statystyczny będzie występował w podwójnej roli:

* po pierwsze jako organ władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych przepisami ustawy o statystyce publicznej, dla realizacji których został powołany, który zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług nie jest podatnikiem i w związku z tym na wykonywane odpłatnie czynności powinien wystawiać dowody księgowe lub rachunki odpowiadające wymogom przewidzianym w ustawie o rachunkowości oraz w ustawie - Ordynacja podatkowa;

* po drugie wykonując czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, występując jako podatnik podatku od towarów i usług powinien

* wystawiać rachunki, zgodnie z art. 87 ustawy - Ordynacja podatkowa, jeżeli korzysta ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy VAT;

* wystawiać faktury VAT zgodnie z art. 106 ustawy po przekroczeniu limitu, określonego w art. 113 ust. 1 i 9 wszystkim osobom prowadzącym działalność gospodarczą, natomiast osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej podatnik jest obowiązany wystawiać rachunki lub, na żądanie tej osoby fizycznej, faktury.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.