IPTPP3/443-15/11-2/IB - Zwolnienie z opodatkowania podatkiem akcyzowym podatników produkujących piwo.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2011 r. (data wpływu 16 maja 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy podatników produkujących piwo - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy podatników produkujących piwo.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest producentem wyrobów akcyzowych. W ramach wykonywanej działalności gospodarczej produkuje piwo w rozumieniu art. 94 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym i art. 2 Dyrektywy Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych. Wśród wielu gatunków piw produkowanych przez Wnioskodawcę, znajdują się także piwa smakowe, z dodatkiem napojów bezalkoholowych. Zawartość alkoholu w tym ostatecznym produkcie (piwie smakowym) przewyższa zawsze 0,5% ich objętości.

W związku z tym należy stwierdzić, że Wnioskodawca zajmuje się produkcją piwa w dwóch prawem dopuszczalnych formach:

W tym stanie faktycznym piwo produkowane przez Wnioskodawcę, zarówno piwo ze słodu jak i piwo smakowe o zawartości alkoholu przekraczającej 0,5% objętości, uznawane są przez Wnioskodawcę za wyrób akcyzowy i podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

W roku poprzedzającym rok podatkowy Wnioskodawca sprzedał powyżej 150 000 hektolitrów, lecz poniżej 200 000 hektolitrów piwa (łącznie w obu opisanych powyżej formach, tj. "pierwszej" i "drugiej"). Jednocześnie Wnioskodawca jest, podmiotem prawnie i ekonomicznie niezależnym od innych przedsiębiorców wytwarzających piwo, posiada miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w odrębnym miejscu niż inni przedsiębiorcy zajmujący się produkcją piwa i nie wytwarza piwa na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców.

W związku z powyższym Wnioskodawca korzysta przy uiszczaniu podatku akcyzowego z ulgi, o której mowa w § 17 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2010 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

Wnioskodawca zamierza korzystać z ulgi na dotychczasowych warunkach również w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1) Wnioskodawca uważa, że do ilości sprzedanych hektolitrów w danym roku, stanowiących podstawę do ustalenia wysokości przysługującej podatnikowi ulgi należy wliczać ilość obu form produkowanego przez Wnioskodawcę piwa - tj. zarówno formę pierwszą, jak i formę drugą. Wynika to wprost z art. 94 ustawy o podatku akcyzowym, a także z art. 2 Dyrektywy Rady 92/83/EWG, gdzie na potrzeby tych aktów prawnych (oraz aktów wydawanych na ich podstawie) za piwo uznaje się zarówno piwo produkowane ze słodu, jak i piwo stanowiące mieszaninę piwa produkowanego ze słodu z innymi napojami bezalkoholowymi w których rzeczywista objętościowa moc alkoholu przekracza 0,5% objętości. Definicja legalna piwa, zawarta w ustawie o podatku akcyzowym rozciąga się również na wydane w oparciu o tą ustawę przepisy rangi podustawowej - w szczególności na przepisy § 17 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, który definiuje przesłanki i wysokość zwolnienia w wypadku producentów piwa.

Stanowisko takie jest tym bardziej prawidłowe gdy weźmie się pod uwagę, że wskazane rozporządzenie Ministra Finansów nie zawiera w istniejącym "słowniczku" terminologicznym (zawartym w § 2 rozporządzenia), odmiennej definicji piwa mającej zastosowanie li tylko do materii regulowanej rozporządzeniem. W tym świetle, w celu zachowania spójności systemowej i definicyjnej ustawy i wydanego w jej wykonaniu rozporządzenia, przy przyjęciu zasady racjonalności i poprawności techniki legislacyjnej, należy uznać, że piwo zarówno na potrzeby ustawy, jak i rozporządzenia, definiowane jest tak samo, a definicja ta jest identyczna jak definicja w Dyrektywie Rady 92/83/EWG i za piwo uznaje zarówno piwo ze słodu (tzw. formę pierwszą), jak i piwo mieszane (tzw. forma druga). Rozumowanie przeciwne, uznające, że w jednej dziedzinie prawa (prawie akcyzowym), jeden termin (piwo) miałby wiele znaczeń, jest całkowicie błędne i sprzeczne z podstawowymi zasadami zarówno techniki prawodawczej, jak i rozumowań prawniczych.

Ad. 2) Piwem w rozumieniu art. 94 ustawy o podatku akcyzowym, art. 2 Dyrektywy Rady 92/83/EWG i § 17 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego jest zarówno piwo produkowane ze słodu, jak i piwo stanowiące mieszaninę piwa produkowanego ze słodu z innymi napojami bezalkoholowymi w których rzeczywista objętościowa moc alkoholu przekracza 0,5% objętości. Tym samym za piwo uznaje się w całości produkowane w czystej formie piwo ze słodu (tzw. forma pierwsza) oraz całość wytwarzanego przez podatnika w tzw. formie drugiej piwa, tj. mieszaniny, jeśli moc alkoholu przekracza 0,5% objętości.

Zgodnie z wskazanymi przepisami, nie można za piwo uzna wyłącznie półproduktu składowego w postaci piwa, które następnie ma być łączone z innymi składnikami (tj. napojami bezalkoholowymi) w mieszaninę, którego moc alkoholu przekracza 0,5% objętości.

Rozumowanie takie zgodne jest z najnowszym orzecznictwem i interpretacjami indywidualnymi, które stanowią, że "określenie podstawy opodatkowania w przypadku piwa, możliwe jest dopiero w momencie pojawienia się gotowego wyrobu, gdyż wówczas ustalić należy zawartość alkoholu oraz ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie. (...) Wyrobem gotowym będzie piwo po dosładzaniu i dodaniu dodatków smakowych. Natomiast przed dodaniem wskazanych składników będzie to wyłącznie półprodukt. W efekcie należną akcyzę należy uiszczać od gotowego wyrobu, a nie półproduktu." (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 listopada 2009 r. nr IBPP3/443-605/09/DG). W tym stanie rzeczy, w odniesieniu do piwa w formie drugiej należy zdaniem Podatnika brać pod uwagę całą produkcje piwa w tzw. formie drugiej, nie zaś tylko ilość półproduktu stosowanego do produkcji mieszaniny będącej wyrobem gotowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod poz. 13 tego załącznika zostało wymienione piwo otrzymywane ze słodu o kodzie CN 2203 00. Z kolei pod poz. 16 ww. załącznika, wymieniono pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny); mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone o kodzie CN 2206 00.

Artykuł 94 ust. 1 ustawy wskazuje, że piwem w rozumieniu ustawy są wszelkie wyroby objęte pozycją CN 2203 00 oraz wszelkie wyroby zawierające mieszaninę piwa z napojami bezalkoholowymi, objęte pozycją CN 2206 00, jeżeli rzeczywista objętościowa moc alkoholu w tych wyrobach przekracza 0,5% objętości.

Wskazać należy, iż powyższa definicja piwa jest analogiczna do definicji "piwa" zawartej w art. 2 dyrektywy Rady 92/83/EWG z 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych (Dz. Urz. UE L 316 z 31 października 1992 r., str. 21).

Natomiast zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy, napojami fermentowanymi w rozumieniu ustawy są:

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest produkcja wyrobów akcyzowych.

Stosownie do art. 40 ust. 5 ustawy, procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się do wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1. W przypadku wyrobów akcyzowych oznaczonych kodami CN 2710 11 21, 2710 11 25 oraz 2710 19 29 procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się, jeżeli wyroby te są przemieszczane luzem.

Pod poz. 13 tego załącznika zostało wymienione piwo otrzymywane ze słodu o kodzie CN 2203 00.

Natomiast pod poz. 16 wymieniono pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny); mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone o kodzie CN 2206 00.

Zgodnie z art. 47 ust. 1 pkt 1 ustawy, produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem produkcji wyrobów akcyzowych, z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona w wysokości równej lub wyższej od kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych, albo z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, pod warunkiem że wyprodukowany wyrób jest również wyrobem akcyzowym zwolnionym od akcyzy ze względu na przeznaczenie

Korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 31 ust. 6 ustawy, Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 23 sierpnia 2010 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 159, poz. 1070 z późn. zm.) zwanego dalej rozporządzeniem, określił warunki zwolnień od podatku akcyzowego m.in. podatników produkujących piwo.

W myśl przepisu § 17 ust. 1 i ust. 2 tego rozporządzenia, zwalnia się od akcyzy podatników produkujących piwo, którzy w roku kalendarzowym poprzedzającym rok podatkowy sprzedali:

Przy czym zwolnienie to, jest realizowane przez obniżenie należnej kwoty akcyzy o kwotę przysługującego zwolnienia.

Według zaś § 17 ust. 3 ww. rozporządzenia przepis ust. 1 stosuje się do podatników:

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym wskazano, iż Wnioskodawca jest producentem wyrobów akcyzowych. W ramach wykonywanej działalności gospodarczej produkuje piwo. Wśród wielu gatunków piw produkowanych przez Wnioskodawcę, znajdują się także piwa smakowe, z dodatkiem napojów bezalkoholowych. Zawartość alkoholu w tym ostatecznym produkcie (piwie smakowym) przewyższa zawsze 0,5% ich objętości. W związku z tym należy stwierdzić, że Wnioskodawca zajmuje się produkcją piwa w dwóch prawem dopuszczalnych formach:

W tym stanie faktycznym piwo produkowane przez Wnioskodawcę, zarówno piwo ze słodu jak i piwo smakowe o zawartości alkoholu przekraczającej 0,5% objętości, uznawane są przez Wnioskodawcę za wyrób akcyzowy i podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

W roku poprzedzającym rok podatkowy Wnioskodawca sprzedał powyżej 150 000 hektolitrów, lecz poniżej 200 000 hektolitrów piwa (łącznie w obu opisanych powyżej formach, tj. "pierwszej" i "drugiej"). Jednocześnie Wnioskodawca jest, podmiotem prawnie i ekonomicznie niezależnym od innych przedsiębiorców wytwarzających piwo, posiada miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w odrębnym miejscu niż inni przedsiębiorcy zajmujący się produkcją piwa i nie wytwarza piwa na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców.

W związku z powyższym Wnioskodawca korzysta przy uiszczaniu podatku akcyzowego z ulgi, o której mowa w § 17 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2010 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wliczania piwa w obu opisanych powyżej formach do ilości sprzedawanych hektolitrów w danym roku, stanowiących podstawę do ustalenia wysokości przysługującej ulgi.

W tym miejscu należy wskazać, że zwolnienie wynikające z § 17 rozporządzenia, zgodnie z jego literalnym brzmieniem stosuje się w zależności od ilości sprzedanego piwa w kwocie liczonej od każdego hektolitra. Jest więc możliwe odliczenie tej kwoty od tej ilości hektolitrów piwa, od której podatek akcyzowy został zapłacony. Zgodnie bowiem z § 17 ust. 2 rozporządzenia, przedmiotowe zwolnienie jest realizowane przez obniżenie należnej kwoty akcyzy o kwotę przysługującego zwolnienia. Z przepisu tego wynika, iż realizacja przysługującego podatnikowi zwolnienia odbywa się przez obniżenie należnej kwoty akcyzy. Nie będzie można zrealizować tego zwolnienia wówczas, gdy zabraknie jednego elementu wskazanego w tym przepisie, jakim jest należna kwota akcyzy, czyli taka, którą podatnik będzie prawnie zobowiązany uiścić.

Zatem stwierdzić należy, że zwolnienie od akcyzy obejmuje podatników produkujących piwo, którzy w roku kalendarzowym poprzedzającym rok podatkowy sprzedali piwo wyprodukowane w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

W ocenie tut. Organu z uwagi na to, że sprzedawany wyrób "piwa drugiej formy" o kodzie CN 2206 000 nie jest piwem wskazanym pod poz. 13 załącznika nr 1 i 2 ustawy, nie należy sprzedanej jego wielkości wliczać do ilości piwa sprzedanej w roku kalendarzowym poprzedzającym rok podatkowy, pomimo że do jego produkcji zostało zużyte "piwo pierwszej formy" o kodzie CN 2203 00.

Należy zatem wskazać, iż zwolnienie przewidziane w § 17 rozporządzenia przysługuje tylko i wyłącznie w przypadku sprzedaży wyprodukowanego "piwa pierwszej formy" o kodzie CN 2203 00 w określonych w nim ilościach.

Biorąc powyższe pod uwagę pytanie nr 2 wniosku staje się bezprzedmiotowe.

Należy ponadto zauważyć, że interpretacje wydawane są w konkretnych sprawach i odnoszą się do określonych stanów faktycznych, a więc nie mogą stanowić podstawy rozstrzygnięcia w innych sprawach.

Tym samym powołana przez Wnioskodawcę interpretacja przepisów prawa podatkowego wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 listopada 2009 r. IBPP3/443-605/09/DG kształtuje sytuację prawną podatnika, dla którego została wydana, w jego indywidualnej sprawie, tym samym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania wyrobów akcyzowych.

Biorąc pod uwagę przytoczoną regulację, organ nie dokonywał klasyfikacji wyrobów, przyjmując klasyfikację wskazaną we wniosku przez Podatnika.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14f § 1 ustawy - Ordynacja Podatkowa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł. Stosownie do przepisu art. 14f § 2 w przypadku wystąpienia w jednym wniosku odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych pobiera się opłatę od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z uwagi na fakt, iż Strona opłaciła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku akcyzowego w kwocie 80 zł w dniu 11 maja 2011 r., a wniosek dotyczy jednego stanu faktycznego, różnica w kwocie 40 zł zostanie zwrócona zgodnie z art. 14f § 2a ustawy - Ordynacja podatkowa na numer konta, z którego dokonano wpłaty.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.