IPTPP3/443-14/11-4/IB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2011 r. (data wpływu 16 maja 2011 r.) uzupełnionego pismem z dnia 14 lipca 2011 r. (data wpływu 19 lipca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w związku z darowizną gospodarstwa rolnego - jest prawidłowe.

W dniu 16 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 14 lipca 2011 r. (data wpływu 19 lipca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w związku z darowizną gospodarstwa rolnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 17 kwietnia 2008 r. Wnioskodawca złożył zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług rezygnując ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy od dnia 1 maja 2008 r. Wnioskodawca prowadzi gospodarstwo rolne ukierunkowane na produkcję mleka.

Będąc czynnym podatnikiem VAT nabywał środki obrotowe niezbędne do prowadzenia gospodarstwa oraz w 2008 r. maszyny rolnicze (ciągnik, ładowacz czołowy).

Od powyższych nabyć odliczany był podatek VAT.

W czerwcu 2011 r. Wnioskodawca zamierza dokonać przekazania gospodarstwa synowi w formie darowizny w zamian za rentę strukturalną. Syn jest rolnikiem ryczałtowym, a od dnia 1 czerwca 2011 r. zamierza zrezygnować ze zwolnienia i zostać czynnym podatnikiem VAT.

Na dzień przekazania gospodarstwa przez Wnioskodawcę, syn będzie czynnym podatnikiem VAT, co oznacza, iż przekazany majątek trwały i obrotowy będzie służył działalności opodatkowanej w świetle ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu z dnia 19 lipca 2011 r. (data wpływu) Wnioskodawca dodał, iż prowadzone przez Niego gospodarstwo rolne jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Gospodarstwo oznaczone jest nazwiskiem właściciela i ma powierzchnię użytków rolnych 15,39 ha wg. decyzji nr... w sprawie ustalenia wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2011. Wielkość ta wynika z aktów notarialnych dotyczących nabycia gruntów.

Prowadzone przez Wnioskodawcę gospodarstwo rolne korzysta (w oparciu o umowę użyczenia) z obiektów budowlanych będących własnością syna, do których należą: obora, stodoła, 3 garaże, 4 silosy.

Nie występują wierzytelności i prawa z papierów wartościowych. Prowadzony jest rachunek bankowy dla rozliczeń związanych z gospodarstwem, który wykazuje saldo debetowe bądź kredytowe w zależności od przewagi w danym okresie należności czy zobowiązań. Gospodarstwo nie posiada licencji, koncesji i zezwoleń z wyjątkiem prawa do indywidualnej wielkości referencyjnej 150157 kg o referencyjnej zawartości tłuszczu 39,286 g/kg - Nr.....

* Prawa autorskie i pokrewne nie występują.

* Tajemnice przedsiębiorstwa - nie dotyczy.

Dokumentacja związana z prowadzeniem gospodarstwa rolnego to:

* księga rejestru stada,

* rejestry na potrzeby podatku VAT.

Na dzień uzupełnienia wniosku, inwentarz żywy stanowią: krowy 30 sztuk, jałówki 10 sztuk, cielaki 20 sztuk.

Inwentarz martwy stanowią następujące maszyny rolnicze: ciągnik rolniczy 6430 John Deere, Pług obracalny Master 102 Kuhn, Kultywtor podorywkowy Mandam, Agregat uprawowo siewny NSC 1130, Kosiarka dyskower 9MD Kuhn, Ładowacz czołowy John Deere 633, Rozrzutnik obornika, Przyczepa rolnicza 4 ton, Rozsiewacz nawozu, Prasa zbierająca oraz zasoby paszowe.

Wnioskodawca zamierza przekazać zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, w skład których wchodzą nieruchomości, inwentarz żywy, inwentarz martwy, rachunek bankowy oraz wielkość referencyjną (kwotę mleczną) oraz zasoby paszowe. Sprawa przekazania gospodarstwa nadal jest zdarzeniem przyszłym. Nabywca gospodarstwa na dzień przyjęcia będzie czynnym podatnikiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy po dacie przekazania gospodarstwa rolnego synowi, który jest podatnikiem podatku od towarów i usług (Wnioskodawca złoży VAT-Z) Wnioskodawca będzie zobowiązany do korekty podatku związanego z zakupem towarów i sprzętu rolniczego.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 55 Kodeksu Cywilnego, za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią, bądź mogą stanowić całość gospodarczą oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa. Powyższe stanowi, że gospodarstwo spełnia wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa.

W myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wyłączone zostało z opodatkowania zbycie przedsiębiorstwa bądź jego części, zatem przekazanie gospodarstwa zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT. Nie wystąpią towary na dzień zaprzestania działalności, bowiem przekazanie gospodarstwa nastąpi przed złożeniem VAT-Z. Wobec powyższego art. 14 ustawy o VAT nie będzie miał zastosowania.

Kwestia korekty podatku naliczonego w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa uregulowana została w art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę fakt, iż nabywca gospodarstwa przekazanego w formie darowizny jest w dacie przejęcia gospodarstwa rolnego czynnym podatnikiem VAT oznacza, iż nabyte towary i środki trwałe będą nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu, aż do końca okresu korekty.

Reasumując powyższe, przekazanie w drodze darowizny gospodarstwa synowi nie będzie wiązało się z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z zakupem towarów, usług i środków trwałych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. - nadanym ustawą z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332), przez dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa w szczególności:

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ustawy tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

W myśl art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Jak wynika, z art. 888 § 1 cyt. kodeksu, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Z powołanych przepisów prawa cywilnego wynika zatem, iż umowa darowizny należy do umów cywilnoprawnych przenoszących prawo własności na nabywcę określonych towarów (rzeczy).

Stosownie do art. 55¹ ustawy - Kodeks cywilny, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna, mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Jak stanowi art. 55³ ustawy - Kodeks cywilny, za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Wprawdzie w przepisach ustawy - Kodeks cywilny, gospodarstwo rolne zostało zdefiniowane odrębnie od przedsiębiorstwa, to jednak można przyjąć, iż spełnia ono określone w tej ustawie wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa. Biorąc pod uwagę powyższe należy przyjąć, iż gospodarstwo rolne (pomimo jego odrębnego zdefiniowania zarówno w ustawie o podatku od towarów i usług, jak i w Kodeksie cywilnym), stanowi podobną do przedsiębiorstwa jednostkę organizacyjną, w ramach której prowadzona jest działalność gospodarcza.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi gospodarstwo rolne jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Prowadzone przez Zainteresowanego gospodarstwo rolne jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca nabywał środki obrotowe niezbędne do prowadzenia gospodarstwa oraz w 2008 r. maszyny rolnicze (ciągnik, ładowacz czołowy), od których odliczany był podatek VAT. W czerwcu 2011 r. Wnioskodawca zamierza dokonać przekazania gospodarstwa synowi w formie darowizny w zamian za rentę strukturalną. Syn jest rolnikiem ryczałtowym, a od dnia 1 czerwca 2011 r. zamierza zrezygnować ze zwolnienia i zostać czynnym podatnikiem VAT.

Na dzień przekazania gospodarstwa przez Wnioskodawcę, syn będzie czynnym podatnikiem VAT, co oznacza, iż przekazany majątek trwały i obrotowy będzie służył działalności opodatkowanej w świetle ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż darowizna gospodarstwa rolnego spełniającego definicję przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego), zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączona jest spod działania ustawy, tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które wykorzystywane są przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. - po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i ust. 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Ponadto, zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów, środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia (darowizny) przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż planowana przez Wnioskodawcę darowizna gospodarstwa rolnego, spełniającego definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, wyłączona jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie wiąże się dla darczyńcy z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Jednakże czynność ta nakłada na nabywcę obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, co wynika z art. 91 ust. 9 ustawy. Jeżeli jednak darczyńca prowadził wyłącznie sprzedaż opodatkowaną i nie był zobowiązany do dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy, to również nabywca przedsiębiorstwa, o ile również będzie prowadził wyłącznie sprzedaż opodatkowaną, nie będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego, stosownie do postanowień art. 91 ust. 9 ustawy.

Reasumując, w związku z przekazaniem gospodarstwa rolnego w drodze darowizny synowi, który jest podatnikiem podatku od towarów i usług, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do korekty podatku związanego z zakupem towarów i sprzętu rolniczego.

Końcowo zauważyć należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ustawa - Ordynacja podatkowa). A zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Pana, nie zaś obdarowanego. Uwzględniając powyższe wskazać zatem należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla obdarowanego, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy - Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla obdarowanego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.