IPTPP2/4512-599/15-8/JS - VAT w zakresie realizacji projektu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) i w związku z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. , poz. 1649, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2015 r. (data wpływu 17 listopada 2015 r.), uzupełnionym pismami z dnia 28 stycznia 2016 r. (data wpływu 1 lutego 2016 r.) oraz 17 lutego 2016 r. (data wpływu 19 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie realizacji projektu pn. "....." w kwestii:

* opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego użyczenia instalacji fotowoltaicznych mieszkańcom w okresie trwałości projektu;

* opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom instalacji fotowoltaicznych po upływie 5-letniego okresu trwałości projektu

- jest prawidłowe.

W dniu 17 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie realizacji projektu pn. "....." w kwestii:

* opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu instalacji fotowoltaicznych;

* stawki podatku VAT dla usługi montażu instalacji fotowoltaicznych na dachach budynków mieszkalnych i gospodarczych;

* podstawy opodatkowania dla świadczonej ww. usługi;

* uznania wpłat otrzymanych od mieszkańców za zaliczki oraz momentu powstania obowiązku podatkowego od tych wpłat;

* prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z montażem i instalacją ogniw fotowoltaicznych na dachach budynków prywatnych;

* okresu rozliczeniowego, w którym Gmina może dokonać odliczenia;

* opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego użyczenia instalacji fotowoltaicznych mieszkańcom w okresie trwałości projektu;

* opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom instalacji fotowoltaicznych po upływie 5-letniego okresu trwałości projektu.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 28 stycznia 2016 r. oraz 17 lutego 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, uiszczenie dodatkowej opłaty, przyporządkowanie pytań do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz kwestie związane z reprezentacją.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina.... (dalej: "Gmina" lub "Wnioskodawca") jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W 2015 r. Wnioskodawca zrealizował projekt pn. "....." (dalej: "Projekt") polegający na zakupie i montażu na obiektach znajdujących się na terenie Gminy instalacji fotowoltaicznych do produkcji energii elektrycznej (dalej: "ogniwa fotowoltaiczne" lub "instalacje fotowoltaiczne"). Inwestycja obejmowała m.in. zakup i montaż kompletnych instalacji fotowoltaicznych składających się z paneli fotowoltaicznych, inwertera, konstrukcji nośnej, okablowania, osprzętu instalacyjnego. Instalacje fotowoltaiczne montowane były na:

* dachach budynków prywatnych, należących do mieszkańców Gminy (dalej: "Mieszkańcy" lub "Właściciele nieruchomości"), przy czym były to zarówno budynki mieszkalne, jak i gospodarcze,

* na budynkach i miejscach użyteczności publicznej/gminnej na terenie Gminy, w tym:

* na dachu Urzędu Gminy, oraz

* na gruncie, na którym znajduje się infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna (oczyszczalnia ścieków, ujęcie wody...., ujęcie wody.....).

Niniejszy wniosek o interpretację dotyczy wyłącznie kwestii związanych z tą częścią projektu, w ramach której ogniwa fotowoltaiczne były montowane na budynkach osób prywatnych (zarówno mieszkalnych, jak i gospodarczych), a zatem nie dotyczy montażu instalacji fotowoltaicznych na budynku Urzędu Gminy i na Infrastrukturze wod.-kan., które zostaną objęte odrębnymi zapytaniami.

W przypadku prywatnych budynków mieszkalnych budynki objęte przedmiotową inwestycją są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania sklasyfikowanymi w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 (zwane dalej także jako: "prywatne budynki mieszkalne"). W budynkach tych nie ma lokali użytkowych. Wszystkie budynki mieszkalne stanowią budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111) o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m kw.

Inwestycja zrealizowana została na podstawie zawartych przez Gminę dwóch umów na roboty budowlane (montaż urządzeń i instalacji fotowoltaicznych) z wyłonionym przez Gminę wykonawcą. Gmina była zatem inwestorem i nabywcą usług wykonawcy. Faktury z tego tytułu wystawione zostały na Gminę z podaniem jej NIP.

W celu uzyskania dofinansowania realizowanej inwestycji Gmina zawarła z Samorządem Województwa.... umowę o dofinansowanie Projektu (dalej: "umowa o dofinansowanie") w ramach działania "Podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej" objętego PROW na lata 2007-2013 (dalej: "PROW"). Zgodnie z warunkami dofinansowania w trakcie realizacji Projektu oraz przez 5 lat od daty przyznania pomocy, Gmina nie może przenieść własności ani posiadania instalacji fotowoltaicznych bez zgody instytucji dofinansowującej.

W celu realizacji Projektu Gmina podpisała z Mieszkańcami umowy użyczenia nieruchomości, tj. części dachu oraz części wewnętrznej budynku (dalej: "umowy użyczenia"), a także umowy, których celem było ustalenie wzajemnych zobowiązań stron pod względem organizacyjnym i finansowym, związanych z montażem i eksploatacją instalacji fotowoltaicznych (dalej: "umowy o wzajemnych zobowiązaniach") - łącznie dalej jako: "Umowy".

Na podstawie umów użyczenia Mieszkańcy będący właścicielami, współwłaścicielami lub osobami posiadającymi inny tytuł prawny do dysponowania nieruchomościami zabudowanymi budynkami mieszkalnymi lub gospodarczymi, na i w których miały być zamontowane ogniwa fotowoltaiczne, oddali bezpłatnie Gminie do używania część dachu oraz część wewnętrzną tych budynków z przeznaczeniem na zainstalowanie instalacji fotowoltaicznej. Umowy te zawarte zostały na czas określony - od podpisania do dnia 31 marca 2021 r., z zastrzeżeniem, że w przypadku zmiany harmonogramu realizacji Projektu umowa ulega automatycznemu przedłużeniu do upływu 5 lat od dnia zatwierdzenia końcowego raportu z realizacji Projektu.

Zgodnie z kolei z treścią umów o wzajemnych zobowiązaniach, Gmina zobowiązała się m.in. do zabezpieczenia rzeczowej realizacji Projektu, na którą składa się wyłonienie wykonawcy instalacji fotowoltaicznych oraz nadzoru inwestorskiego zgodnie z przepisami ustawy - Prawo zamówień publicznych, ustalenie harmonogramu montażu instalacji fotowoltaicznych, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe Projektu. Umowy te w brzmieniu pierwotnym przewidywały również, że po zakończeniu prac montażowych Gmina nieodpłatnie użyczy Właścicielom nieruchomości wyposażenie i urządzenia wchodzące w skład instalacji fotowoltaicznych do korzystania zgodnie z przeznaczeniem, pozostając ich właścicielem przez 5 lat od dnia zatwierdzenia końcowego wniosku o płatność z realizacji Projektu.

W ramach umów o wzajemnych zobowiązaniach według ich pierwotnego brzmienia Właściciel nieruchomości " (...) wyraża chęć uczestnictwa w projekcie i dobrowolnie zobowiązuje się do partycypacji w kosztach realizacji projektu (...) w wysokości 10% kosztu kwalifikowanego rozumianego jako koszt realizacji projektu objęty refundacją ze środków Unii Europejskiej zainstalowania na jego budynku mieszkalnym/gospodarczym instalacji fotowoitaicznej (...) oraz całość podatku VAT od przedmiotowej instalacji w wysokości 8% (...)". Jednocześnie strony wskazały w umowie konkretną kwotę w złotych. Poza tak określonym wynagrodzeniem Mieszkańcy nie są zobowiązani do zapłaty na rzecz Gminy żadnych innych należności.

Termin płatności ustalono jako 14 dni od dnia podpisania umowy o dofinansowanie i wyłonienia wykonawcy Projektu (informacja o konkretnej dacie podana została na stronie internetowej Gminy). Umowa o wzajemnych zobowiązaniach przewiduje również, że niedokonanie przez Mieszkańca wpłaty w terminie i wysokości określonej w umowie o wzajemnych zobowiązaniach, jest równoznaczne z rezygnacją z udziału w Projekcie i rozwiązaniem tej umowy. Tym samym dokonanie wpłaty przez Mieszkańca stanowiło warunek sine qua non realizacji Projektu w odniesieniu do budynku danego Mieszkańca.

Zgodnie z pierwotnym brzmieniem umowy o wzajemnych zobowiązaniach po upływie okresu trwania tej umowy (upływu 5 lat od dnia zatwierdzenia końcowego wniosku o płatność z realizacji Projektu) własność kompletnej instalacji fotowoltaicznej miała zostać przekazana Mieszkańcom na podstawie odrębnej umowy.

Obecnie, tj. już po zawarciu obu Umów z Mieszkańcami, Gmina przygotowała aneks do umowy o wzajemnych zobowiązaniach, który modyfikuje i doprecyzowuje pierwotną treść tej umowy. Celem zmian jest w szczególności dokładniejsze odzwierciedlenie świadczeń realizowanych przez Gminę na rzecz Mieszkańców oraz uregulowanie kwestii przekazania Właścicielom nieruchomości własności instalacji fotowoltaicznych bez konieczności zawierania odrębnych umów. Proces podpisywania aneksów z Mieszkańcami zostanie rozpoczęty w najbliższej przyszłości.

Zgodnie z aneksowanym brzmieniem umowy o wzajemnych zobowiązaniach, świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców określone zostały łącznie jako usługa modernizacji budynku Właściciela nieruchomości, na którą składa się w szczególności montaż instalacji fotowoltaicznej oraz przekazanie ich Mieszkańcowi do korzystania. Umowa ta w aneksowanym brzmieniu przewiduje również, że wraz z upływem okresu jej trwania nastąpi przekazanie instalacji fotowoltaicznej Mieszkańcowi na własność (bez odrębnej umowy). Innymi słowy, Gmina pozostanie właścicielem instalacji fotowoltaicznych do upływu okresu trwania umowy o wzajemnych zobowiązaniach.

Z tytułu usługi modernizacji budynku realizowanej przez Gminę Mieszkaniec zobowiązany został do zapłaty wynagrodzenia na rzecz Gminy. Zgodnie z § 5 ust. 1 umowy o wzajemnych zobowiązaniach z uwzględnieniem aneksu: "Z tytułu realizacji przez Gminę na rzecz Właściciela usługi modernizacji budynku Właściciela, w tym w szczególności montażu instalacji fotowoltaicznej na i w budynku Właściciela, przekazania jej Właścicielowi do korzystania, a następnie na własność, Właściciel zobowiązuje się do uiszczenia na rzecz Gminy wynagrodzenia".

Termin zapłaty ww. wynagrodzenia nie uległ zmianie w porównaniu do pierwotnego brzmienia umowy o wzajemnych zobowiązaniach. Na moment złożenia niniejszego wniosku o interpretację wszyscy Mieszkańcy dokonali już zapłaty wynagrodzenia.

Poza zapłatą ww. wynagrodzenia Umowy nie przewidują pobierania jakichkolwiek innych opłat od Mieszkańców w okresie obowiązywania tych Umów, niezależnie od ostatecznego kosztu zadania, przy czym w przypadku wystąpienia kosztów niekwalifikowanych Projektu (czyli nieprzewidywalnych kosztów nieobjętych refundacją z dofinansowania) Mieszkaniec zobowiązany jest do samodzielnego sfinansowania tych kosztów przypadających na jego budynek. Należy w szczególności zaznaczyć, że przeniesienie na Mieszkańca własności instalacji fotowoltaicznej wraz z upływem okresu obowiązywania umowy o wzajemnych zobowiązaniach, realizowane jest przez Gminę w ramach usługi modernizacji i Gmina nie będzie pobierać z tego tytułu dodatkowego wynagrodzenia od Mieszkańców.

Z tytułu realizacji Projektu do dnia złożenia niniejszego wniosku o interpretację Gmina otrzymała już wszystkie faktury zakupowe. Otrzymane faktury dotyczą montażu i instalacji objętych niniejszym wnioskiem ogniw fotowoltaicznych na i w budynkach osób prywatnych (zarówno mieszkalnych, jak i gospodarczych), ale również nieobjętych niniejszym wnioskiem ogniw na dachu Urzędu Gminy oraz na gruncie, na którym znajduje się Infrastruktura wod.-kan. Gmina jest jednak w stanie, m.in. na podstawie umów zawartych z wykonawcą prac budowlanych, precyzyjnie wyodrębnić koszty wynikające z faktur przypadające na realizację ogniw na poszczególnych rodzajach obiektów. Dotychczas Gmina nie odliczyła VAT naliczonego z ww. faktur, gdyż przedtem chciała uzyskać stosowne potwierdzenie w formie indywidualnej interpretacji podatkowej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

Ad 1.

Gmina ponosiła wydatki związane z montażem instalacji fotowoltaicznych na dachach budynków mieszkalnych i gospodarczych w roku 2015, a więc w okresie nieobjętym przedawnieniem podatkowym.

Ad 2.

Gmina otrzymała pierwszą fakturę dokumentującą wydatki poniesione w związku z montażem instalacji fotowoltaicznych na dachach budynków mieszkalnych i gospodarczych w dniu 25 maja 2015 r.

Ad 3.

Gmina otrzymywała wpłaty od Mieszkańców związane z realizacją inwestycji dotyczącej montażu instalacji fotowoltaicznych na dachach budynków mieszkalnych i gospodarczych w roku 2015.

Ad 4 i 5.

Warunki umowy na wykonanie instalacji fotowoltaicznych są co do zasady jednakowe dla wszystkich Mieszkańców, jednakże wysokość wynagrodzenia otrzymywanego od Mieszkańców została zróżnicowana w zależności od mocy instalacji fotowoltaicznej, która została zamontowana na danej nieruchomości.

Ad 6.

Wynagrodzenie za usługę modernizacji budynku otrzymane od Mieszkańców zostało wykorzystane przez Gminę na pokrycie wkładu własnego w kosztach realizacji inwestycji, której dotyczy Wniosek. W tym sensie można uznać, że wpłata otrzymana od Mieszkańca stanowiła współudział Mieszkańca w finansowaniu przedmiotowej inwestycji. Jednocześnie należy jednak podkreślić, że w odniesieniu do realizacji przedmiotowej inwestycji wyłącznie Gmina (a nie Mieszkańcy) występowała w charakterze inwestora (usługobiorcy). W szczególności umowa z firmą budowlaną na montaż instalacji fotowoltaicznej zawarta została przez Gminę (bez żadnego udziału Mieszkańców), faktura za wykonawstwo wystawiona była przez firmę budowlaną tylko na Gminę i jedynie Gmina była zobowiązana do zapłaty firmie budowlanej.

Z kolei jakiekolwiek uprawnienia czy obowiązki Mieszkańca wynikają z umowy o wzajemnych zobowiązaniach zawartej pomiędzy Gminą a Mieszkańcem. Mieszkaniec nie ma zatem żadnych bezpośrednich roszczeń czy zobowiązań w stosunku do firmy budowlanej zajmującej się montażem instalacji fotowoltaicznej.

Ad 7.

Gmina w złożonym Wniosku wskazała, iż w jej ocenie, realizacja opisywanej inwestycji należy do zadań własnych Gminy. Zdaniem Gminy jest to sprawa z zakresu zaopatrzenia w energię elektryczną związana z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb wspólnoty. Podstawę prawną stanowi tu przede wszystkim art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 1515, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem "Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: 3) (...) zaopatrzenia w energię elektryczną".

Ad 8.

Gmina wskazała we Wniosku, iż dotyczy on wyłącznie kwestii związanych z tą częścią projektu, w ramach której ogniwa fotowoltaiczne były montowane na budynkach osób prywatnych (zarówno mieszkalnych jak i gospodarczych), a zatem nie dotyczy montażu instalacji fotowoltaicznych na budynkach Urzędu Gminy i na Infrastrukturze wod.-kan.

Niemniej ze względów ostrożności procesowej Gmina w odpowiedzi na pytanie DIS wskazuje, iż w jej opinii towary i usługi nabyte w związku z montażem instalacji fotowoltaicznych na Infrastrukturze wod.-kan. będą służyły wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (dostawa wody i odbiór ścieków). Natomiast towary i usługi nabyte w związku z montażem instalacji fotowoltaicznych na budynkach Urzędu Gminy będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z opodatkowania VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Gmina podkreśliła, że bazując na protokołach odbioru częściowego będzie w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej i odliczyć podatek VAT w takim zakresie w jakim dotyczy on czynności opodatkowanych VAT realizowanych przez Gminę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1 wniosku, Gmina będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania instalacji fotowoltaicznych Mieszkańcom do korzystania w okresie trwania umowy o wzajemnych zobowiązaniach (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 7).

2. Czy poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1 wniosku, Gmina będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności instalacji fotowoltaicznych wraz z upływem okresu trwania umowy o wzajemnych zobowiązaniach (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 8).

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1 (we wniosku Ad 7).

Poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1 wniosku, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania instalacji fotowoltaicznych Mieszkańcom do korzystania w okresie trwania umowy o wzajemnych zobowiązaniach.

Ad 2 (we wniosku Ad 8)

Poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1 wniosku, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności ogniw fotowoltaicznych wraz z upływem okresu trwania umowy o wzajemnych zobowiązaniach.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy.

Ad 1.

W ocenie Gminy poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia przewidzianego umową o wzajemnych zobowiązaniach Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania instalacji fotowoltaicznych Mieszkańcom do korzystania w okresie trwania tej umowy.

Umowa o wzajemnych zobowiązaniach stwierdza, że po zamontowaniu ogniw fotowoltaicznych Gmina przekazuje je do korzystania Mieszkańcowi, jednakże z jej konstrukcji wyraźnie wynika, że udostępnienie instalacji fotowoltaicznych Mieszkańcom następuje w wykonaniu usługi modernizacji realizowanej przez Gminę. W konsekwencji, można uznać, że wynagrodzenie uiszczone przez Mieszkańców na rzecz Gminy odnosi się również do możliwości korzystania z instalacji fotowoltaicznej, zaś udostępnienie ich Mieszkańcom stanowi de facto potwierdzenie braku konieczności uiszczania dodatkowego wynagrodzenia przez Mieszkańców w trakcie trwania umowy. Czynność ta jest więc jednym z elementów realizowanej przez Gminę usługi. Potwierdza to wprost zapis § 5 ust. 1 ww. umowy (z uwzględnieniem brzmienia aneksu), zgodnie z którym: "Z tytułu realizacji przez Gminę na rzecz Właściciela usługi modernizacji budynku Właściciela, w tym w szczególności montażu instalacji fotowoltaicznej na i w budynku Właściciela, przekazania jej Właścicielowi do korzystania, a następnie na własność, Właściciel zobowiązuje się do uiszczenia na rzecz Gminy wynagrodzenia (...)".

Jest oczywiste, że Mieszkańcy nie zgodziliby się na ponoszenie jakiejkolwiek dodatkowej płatności na rzecz Gminy (poza zapłatą ceny za usługę), gdyby po zamontowaniu instalacji fotowoltaicznych nie mogli z nich swobodnie korzystać bez dokonywania dodatkowych opłat. Zapłata wynagrodzenia na rzecz Gminy była warunkiem korzystania z instalacji fotowoltaicznej, a w przypadku braku jego uiszczenia możliwość taka nie występuje (nie występował także montaż). Jednocześnie nie było możliwe samo zamontowanie instalacji fotowoltaicznej bez oddania jej do korzystania Mieszkańcowi.

W konsekwencji należy uznać, że aby korzystać z instalacji fotowoltaicznej Mieszkaniec musiał uiścić stosowne wynagrodzenie na rzecz Gminy. Prowadzi to do wniosku, że w świetle konstrukcji umowy o wzajemnych zobowiązaniach wynagrodzenie uiszczone przez Mieszkańca na rzecz Gminy stanowiło wynagrodzenie za montaż i korzystanie z instalacji fotowoltaicznych. Stąd, w zaistniałej sytuacji, nie dochodzi do wykonywania nieodpłatnej czynności (dostawy towarów lub świadczenia usług) przez Gminę.

Brak wystąpienia nieodpłatnej dostawy towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Pomijając brak nieodpłatności, powyższa regulacja nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż zgodnie z treścią umowy o wzajemnych zobowiązaniach w trakcie jej obowiązywania nie może dojść do przekazania własności ani posiadania instalacji fotowoltaicznej. Gmina jest jedynym podmiotem mogącym rozporządzać instalacjami fotowoltaicznymi w sensie faktycznym oraz prawnym. Tym samym nie dojdzie w tym przypadku do dostawy towarów - w szczególności nie może tu być mowy ani o przekazaniu lub zużyciu instalacji fotowoltaicznej na cele osobiste Gminy lub jej pracowników, ani też wydaniu ich w ramach darowizny. W konsekwencji art. 7 ust. 2 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania w opisywanym przypadku.

Brak wystąpienia nieodpłatnego świadczenia usług podlegającego VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Przede wszystkim przepis ten nie może znaleźć zastosowania w analizowanej sytuacji, gdyż Gmina pobrała wynagrodzenie z tytułu zrealizowanych przez nią czynności, w tym udostępnienia instalacji fotowoltaicznych Mieszkańcom do korzystania. Niemniej jednak, nawet pomijając brak nieodpłatności, w oparciu o ww. przepisy Gmina nie będzie zobowiązana do naliczania VAT należnego w opisanej sytuacji. Wynika to z faktu, iż w obu przypadkach przewidzianych w art. 8 ust. 2 warunkiem koniecznym do opodatkowania VAT nieodpłatnego użycia towarów stanowiących własność przedsiębiorstwa lub nieodpłatnego świadczenia usług, jest ich użycie bądź świadczenie do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Taka sytuacja nie ma miejsca w przypadku Gminy.

Przede wszystkim należy zauważyć, że udostępnienie instalacji fotowoltaicznych Mieszkańcom w ramach przekazania do korzystania następuje w bezsprzecznym związku z wykonaną przez Gminę na rzecz Mieszkańców usługą modernizacji. Jest to element tej usługi, wprost wymieniony w tym charakterze w umowie o wzajemnych zobowiązaniach, podobnie jak montaż ogniw fotowoltaicznych. Oba te świadczenia realizowane są przez Gminę na podstawie tej samej umowy - umowy o wzajemnych zobowiązaniach, która przewiduje wyraźnie, że Mieszkańcy są zobowiązani do zapłaty na rzecz Gminy ustalonych kwot wynagrodzenia z tego tytułu.

Oznacza to, że udostępnienie instalacji fotowoltaicznych Mieszkańcom nastąpiło w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. Jest to czynność wynikająca z dokonanego przez nią montażu ogniw fotowoltaicznych i stanowiąca immanentny element usługi modernizacji. Biorąc pod uwagę uwarunkowania uzyskanego przez Gminę dofinansowania w ramach PROW (brak możliwości przeniesienia własności i posiadania instalacji fotowoltaicznych przez 5 lat), jedynym sposobem umożliwienia Mieszkańcom korzystania z ogniw fotowoltaicznych było przekazanie ich do korzystania. Warto też podkreślić, że po upływie okresu trwałości Projektu (5 lat) instalacje fotowoltaiczne przejdą na własność Mieszkańców i w ten sposób dopełni się realizacja usługi Gminy. Przewiduje to wprost umowa o wzajemnych zobowiązaniach.

Co więcej, Gmina zrealizowała Projekt wykonując swoje zadania własne (jako sprawę z zakresu "zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną" związaną z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb wspólnoty), do których została powołana i które stanowią fundament jej istnienia zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym (Dz. U. z 1990 r. nr 16 poz. 95), w tym m.in. zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, który stanowi, iż "zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: 3) (...) zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną". W tej sytuacji nie może być mowy o użyciu towarów przedsiębiorstwa lub nieodpłatnym świadczeniu usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Stanowisko takie zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, przykładowo w:

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 listopada 2013 r. sygn. ITPP2/443-889/13/AW, w której organ podatkowy stwierdził, że "czynność oddania mieszkańcom kolektorów słonecznych (towarów stanowiących część przedsiębiorstwa Gminy) do bezpłatnego użytkowania nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na niewypełnienie przesłanek zawartych w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, ponieważ nieodpłatne świadczenie usług będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością (wykonywanie zadań własnych). Wobec powyższego stanowisko Gminy, że oddanie mieszkańcom do użytkowania kolektorów słonecznych nie będzie stanowiło czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, należało uznać za prawidłowe";

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 lutego 2012 r., sygn. IBPP4/443-1680/11/EJ, w której organ podatkowy stwierdził, że "Wobec powyższego, dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują. Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, a tym samym za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. W myśl przytoczonych wyżej przepisów ustawy o samorządzie gminnym zadania własne Wnioskodawcy obejmują między innymi zadania w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. Również takie zadania będzie wykonywał Z., bowiem uchwała o utworzeniu gminnej jednostki budżetowej pod nazwą "Z." określa, że zadaniem statutowym Zakładu jest prowadzenie gospodarki wodno-ściekowej. Wobec powyższego podejmowane w tym zakresie przez podatnika (Gminę) działania polegające na nieodpłatnym przekazaniu Z. powstałego w ramach realizowanego projektu majątku, a także mienia wytworzonego poza projektem, a które nie zostało jeszcze oddane do użytkowania, jak i środków trwałych, które Gmina juz wcześniej wykorzystywała do wykonywania usług wodno-kanalizacyjnych mieszczą się w celu prowadzonej przez podatnika (Gminę) działalności gospodarczej. W kontekście powyższego należy uznać, że nieodpłatne przekazanie majątku Gminy (tekst jedn.: sieci wodno-kanalizacyjnych oraz inwestycji w toku Z. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na nieodpłatność tej czynności oraz fakt, iż - nieodpłatne przekazanie będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością (wykonywanie zadań publicznych)";

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 31 stycznia 2012 r., sygn. IPTPP4/443-50/11-5/BM, w której organ podatkowy stwierdził, że "Wobec powyższego należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie w administrowanie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej Zakładowi Usług Komunalnych nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na nieodpłatność tej czynności";

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 stycznia 2012 r., sygn. ILPP1/443-1300/11-4/BD, w której organ podatkowy stwierdził, że "Nie ma zatem podstaw do opodatkowania usług świadczonych wprawdzie nieodpłatnie, lecz w związku z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. W myśl cytowanych powyżej przepisów o samorządzie gminnym, zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, tj. w tym przypadku budowa kanalizacji sanitarnej i wodociągu oraz jej wykorzystanie w celu wykonywania tych zadań, należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego. Oznacza to, że nieodpłatne udostępnienie powyższych budowli w roku 2010 Komunalnemu Zakładowi Budżetowemu, jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a tym samym niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem przedmiotowe budowle były wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT";

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 marca 2011 r., sygn. ILPP2/443-1968/10-2/MR, w której organ podatkowy stwierdził, że "Jak wskazał Wnioskodawca przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony podczas nabycia towarów i usług, które są związane z zapewnieniem bezpłatnego wstępu na basen uczniom. Mając na uwadze przedstawione wyżej przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że bezpłatne zapewnienie przez MOSiR wstępu na basen uczniom, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi nieodpłatne świadczenie usług. Jednakże w opisanej sytuacji nie jest spełniony drugi warunek, aby ww. czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż w związku z wykonaniem przedmiotowych usług wynikających z zadań statutowych występuje związek z prowadzonym przedsiębiorstwem. W związku z powyższym stwierdzić należy, iż zapewnienie wstępu na basen uczniom jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, tym samym czynność ta nie może być traktowana jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania ww. przepis ustawy, a czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług";

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 września 2010 r., sygn. ILPP2/443-939/10-3/MN, w której organ podatkowy stwierdził, że "Mając na uwadze fakt, iż sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, edukacji publicznej oraz szeroko pojętej pomocy społecznej należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego stwierdzić należy, iż nieodpłatne udostępnianie Hali ww. podmiotom jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Tym samym nie ma podstaw do opodatkowania czynności (nieodpłatnego udostępniania Hali) podatkiem od towarów i usług. Mając zatem na uwadze powyższą analizę przepisów, stwierdzić należy, że nieodpłatne udostępnianie Hali szkołom i przedszkolom publicznym (najczęściej funkcjonującym w formie jednostek budżetowych), a także innym jednostkom organizacyjnym określonym przez Gminę - nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług";

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 19 maja 2014 r., sygn. IPTPP2/443-124/14-7/PR, w której organ podatkowy stwierdził, że "nieodpłatne użyczenie instalacji kolektorów solarnych Mieszkańcom do korzystania w okresie trwałości projektu będzie związane z prowadzoną przez Gminę działalnością i nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług".

Ad 2.

Jak wskazano w stanie faktycznym wraz z upływem okresu obowiązywania umów o wzajemnych zobowiązaniach (i okresu trwałości Projektu), instalacja fotowoltaiczna stanie się własnością Mieszkańca, a Wnioskodawca nie pobierze z tego tytułu dodatkowego wynagrodzenia. W tej sytuacji w ocenie Wnioskodawcy, poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia przewidzianego umową o wzajemnych zobowiązaniach, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności ogniw fotowoltaicznych wraz z upływem okresu trwania umowy o wzajemnych zobowiązaniach. Czynność ta, tj. przekazanie własności instalacji fotowoltaicznych, stanowi jedynie końcowy element wykonania usługi modernizacji zrealizowanej przez Gminę na rzecz Mieszkańców i nie stanowi w żadnym wypadku odrębnego od ww. usługi świadczenia. Czynność ta - jako element usługi modernizacji - jest również objęta wynagrodzeniem należnym Gminie od Mieszkańców, co oznacza, że nie ma ona charakteru nieodpłatnego.

Potwierdza powyższe wprost zapis § 5 ust. 1 umowy o wzajemnych zobowiązaniach, zgodnie z którym: "Z tytułu realizacji przez Gminę na rzecz Właściciela usługi modernizacji budynku Właściciela, w tym w szczególności montażu instalacji fotowoltaicznej na i w budynku Właściciela, przekazania jej Właścicielowi do korzystania, a następnie na własność, Właściciel zobowiązuje się do uiszczenia na rzecz Gminy wynagrodzenia (...)".

Z uwagi na uwarunkowania dofinansowania w ramach PROW Gmina nie ma możliwości przekazania własności instalacji fotowoltaicznych Mieszkańcom od razu po ich zamontowaniu. Muszą one przez okres trwałości Projektu pozostać własnością Gminy. Z drugiej strony, aby Projekt miał sens, Mieszkańcy muszą mieć zapewnioną możliwość korzystania z ogniw fotowoltaicznych - zarówno w okresie trwałości Projektu, jak i potem.

W okresie trwałości Projektu możliwość korzystania z instalacji fotowoltaicznych zostanie zapewniona w wyniku zawieranych z Mieszkańcami umów o wzajemnych zobowiązaniach. Po okresie trwałości Projektu Gmina nie będzie już związana ograniczeniami wynikającymi z dofinansowania Projektu w ramach PROW i tym samym będzie mogła swobodnie przekazać instalacje fotowoltaiczne na własność Mieszkańcom, zapewniając im tym samym trwałą możliwość korzystania z tych urządzeń. Zamiar ten określają już umowy o wzajemnych zobowiązaniach, wskazując wyraźnie, że wraz z upływem okresu obowiązywania tych umów (który pokrywa się z okresem trwałości Projektu) instalacje fotowoltaiczne staną się własnością Mieszkańców.

Przyjęta w umowach o wzajemnych zobowiązaniach konstrukcja potwierdza, że przekazanie instalacji fotowoltaicznych Mieszkańcom na własność stanowi finalne wykonanie zrealizowanej przez Gminę usługi modernizacji. Spoczywający na Gminie obowiązek dokonania takiego przekazania własności jest częścią wszystkich zobowiązań Gminy wynikających z tej umowy i dopełnia zakres usługi zrealizowanej przez Gminę. Bez tego elementu usługa Gminy nie miałaby sensu, a Mieszkańcy nie zdecydowaliby się na udział w Projekcie i uiszczenie na rzecz Gminy wynagrodzenia przewidzianego w ww. umowie. Należy tu podkreślić, że Gmina dokonała montażu instalacji fotowoltaicznych na rzecz Mieszkańców, a więc docelowe przekazanie im własności ogniw fotowoltaicznych jest niezbędnym elementem zrealizowanej przez nią usługi.

Nie sposób uznać, że ktoś zdecydowałby się na montaż w przypadku, gdyby w jego wyniku nie nabywał własności montowanego urządzenia. Trudno też przyjąć, że w wyniku wykonanej na rzecz Mieszkańca usługi modernizacji Gmina może pozostać trwałym właścicielem instalacji fotowoltaicznych. Przeciwnie - w ramach tego typu usług każdorazowo przedmiot montażu (efekt rzeczowy modernizacji) przechodzi na własność zleceniodawcy. Tak też stanie się w przypadku Gminy, co przewiduje umowa o wzajemnych zobowiązaniach.

Konkluzje Gminy potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 listopada 2013 r. sygn. ITPP2/443-889/13/AW wydana w analogicznym stanie faktycznym, w której organ podatkowy interpretując analogiczną umowę z mieszkańcami, stwierdził, że "W niniejszej sprawie czynnością, jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańca, będzie wykonanie usługi montażu kolektora słonecznego, na poczet której pobiera od niego określoną w umowie wpłatę (...). Wykonanie przez Gminę usługi nastąpi po upływie okresu trwałości, tj. minimum 5 lat licząc od dnia ostatecznego rozliczenia końcowego wniosku o płatność".

Podsumowując, mające nastąpić po upływie okresu trwałości Projektu przekazanie własności instalacji fotowoltaicznych stanowi część zrealizowanej przez Gminę odpłatnej usługi modernizacji. Czynność ta stanowić będzie finalne wykonanie usługi Gminy i jest objęta wynagrodzeniem należnym Gminie od Mieszkańców. W konsekwencji, po opodatkowaniu VAT wpłat uzyskanych przez Gminę od Mieszkańców tytułem zapłaty ww. wynagrodzenia, Gmina nie będzie miała obowiązku odrębnie/dodatkowo opodatkować VAT samej czynności przeniesienia własności instalacji fotowoltaicznych. Identyczne stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji podatkowej z dnia 19 maja 2014 r. o sygn. IPTPP2/443-124/14-4/PR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego użyczenia instalacji fotowoltaicznych mieszkańcom w okresie trwałości projektu oraz opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom instalacji fotowoltaicznych po upływie 5-letniego okresu trwałości projektu.

Natomiast w zakresie:

* opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu instalacji fotowoltaicznych;

* stawki podatku VAT dla usługi montażu instalacji fotowoltaicznych na dachach budynków mieszkalnych i gospodarczych;

* podstawy opodatkowania dla świadczonej usługi montażu instalacji fotowoltaicznych;

* uznania wpłat otrzymanych od mieszkańców za zaliczki oraz momentu powstania obowiązku podatkowego od tych wpłat;

* prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z montażem i instalacją ogniw fotowoltaicznych na dachach budynków prywatnych;

* okresu rozliczeniowego, w którym Gmina może dokonać odliczenia,

zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego...., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.