IPTPP2/443-890/11-4/PR - Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z transakcją nabycia przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2011 r. (data wpływu 27 grudnia 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 marca 2012 r. (data wpływu 2 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z transakcją nabycia przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 27 grudnia 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z transakcją nabycia przedsiębiorstwa. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 marca 2012 r. o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego oraz o przeformułowanie pytań i własnego stanowiska.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową prawa polskiego, należącą do międzynarodowej Grupy, będącej wiodącą w Europie grupą producentów oraz dystrybutorów opakowań dla rolnictwa oraz przemysłu.

W ramach prowadzonej przez siebie działalności, obejmującej produkcję i dystrybucję opakowań, Spółka współpracuje z Sp. z o.o. dalej: ("Sprzedający"), prowadzącą działalność produkcyjną w zakresie opakowań dla celów spożywczych. Spółka oraz inne (zagraniczne) spółki z Grupy są co do zasady wyłącznymi odbiorcami produktów (opakowań) produkowanych.

W związku z dalszym rozwojem biznesowym, Spółka planuje nabycie jej przedsiębiorstwa (obejmującego całokształt dotychczasowej działalności Sprzedawcy). W szczególności, przedmiotem transakcji nabycia mają być wchodzące w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego:

* prawo własności środków trwałych (w tym przede wszystkim linii produkcyjnych, maszyn i urządzeń) oraz wyposażenia,

* zapasy,

* surowce,

* środki pieniężne,

* prawa i obowiązki wynikające z dotychczasowych umów z dostawcami,

* należności i zobowiązania związane z prowadzoną przez Sprzedającego działalnością gospodarczą,

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Planowana transakcja skutkować będzie również przejściem zakładu pracy Sprzedającego na Spółkę w rozumieniu art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm., dalej: Kodeks Pracy).

Przedmiotem nabycia przez Spółkę nie będą jednak wchodzące w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego:

* nieruchomość (budynek) na której prowadzona jest działalność Sprzedającego,

* nazwa (znak handlowy) Sprzedającego,

* zezwolenie na prowadzenie przez Sprzedającego działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej.

Nieruchomość (budynek) na której prowadzona jest obecnie działalność Sprzedającego stanie się, bezpośrednio po dokonaniu transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa, przedmiotem długoterminowej umowy najmu od i będzie wykorzystywana przez Spółkę do swojej działalności produkcyjnej. Nie jest wykluczone, że w przyszłości prawo własności nieruchomości (budynku) zostanie również nabyte przez Spółkę.

Z kolei nazwa (znak handlowy) Sprzedającego została wyłączona z transakcji, z uwagi na fakt, że obecnie Kupujący po nabyciu produktów (opakowań) Sprzedającego, opatruje je własnymi znakami handlowymi i następnie dokonuje ich dalszej dystrybucji. Stąd też z punktu widzenia Kupującego nazwa (znak handlowy) Sprzedającego nie posiada wartości gospodarczej.

W konsekwencji nieprzenoszenie prawa własności przedmiotowych składników majątkowych nie wyłącza możliwości dalszego samodzielnego i niezależnego funkcjonowania przedsiębiorstwa Sprzedającego po jego przejęciu przez Kupującego.

Przedmiotem transakcji nie będzie również zezwolenie na prowadzenie przez Sprzedającego działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, bowiem w świetle obowiązujących przepisów zezwolenie takie nie może być przedmiotem obrotu. Spółka natomiast ma zamiar ubiegać się o takie zezwolenie już po transakcji, przy czym należy zaznaczyć, że uzyskanie takiego zezwolenia nie stanowi warunku koniecznego do dalszego prowadzenia działalności produkcyjnej przez Kupującego po transakcji.

Strony transakcji planują, że z uwagi na wartość nabywanego przedsiębiorstwa jako funkcjonalnej całości umożliwiającej rozwój działalności Spółki, cena nabycia przedsiębiorstwa będzie wyższa od sumy wartości wszystkich przejętych składników majątkowych stanowiących środki trwałe bądź wartości niematerialne i prawne.

W piśmie z dnia 30 marca 2012 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, iż w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym przedmiotem nabycia będzie całość przedsiębiorstwa Sprzedającego w rozumieniu art. 551 i ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.; dalej: "k.c."), tj. zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych dotychczas do prowadzenia działalności gospodarczej przez Sprzedającego, za wyłączeniem na podstawie art. 552 k.c. składników, o których mowa we wniosku, tj. nieruchomość, znak towarowy i zezwolenie na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej. Z uwagi na fakt, że przedmiotem nabycia będzie całość przedsiębiorstwa, nie będzie nim zorganizowana część przedsiębiorstwa, gdyż brak jest w istniejącym przedsiębiorstwie innej działalności, od której przenoszony majątek mógłby być wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w myśl art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 30 marca 2012 r.).

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 30 marca 2012 r.)

Ad. 1 Dla celów przepisów ustawy o VAT w opisanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do zbycia przez Sprzedającego, a w konsekwencji do nabycia przez Spółkę zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt. 1 tej ustawy, lecz dojdzie do zbycia przez Sprzedającego, a w konsekwencji do nabycia przez Spółkę przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt. 1 tej ustawy, a co za tym idzie przedmiotowa transakcja będzie wyłączona z opodatkowania VAT. W szczególności przedmiotem transakcji nie będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, gdyż brak jest w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego innej działalności, od której przenoszony na Spółkę majątek mógłby być wyodrębniony organizacyjnie i finansowo.

Ad. 2 Transakcja zbycia przez Sprzedającego, a w konsekwencji nabycia przez Spółkę opisana w zdarzeniu przyszłym nie będzie podlegać na podstawie art. 5 tej ustawy opodatkowaniu VAT, a zatem Spółka w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z tytułu nabycia poszczególnych aktywów na podstawie otrzymanej faktury VAT (otrzymanych faktur VAT), jeśli taka faktura (faktury) zostanie wystawiona przez Sprzedającego. W opisanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do nabycia przedsiębiorstwa stąd też transakcja taka będzie wyłączona na podstawie art. 6 pkt. 1 ustawy o VAT z opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z kolei art. 88 ust. 4 ustawy stanowi, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Zatem oceniając prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanej faktury należy ustalić, czy dana transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i czy nie korzysta ze zwolnienia od tego podatku.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu "przedsiębiorstwo". Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia "przedsiębiorstwo" wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazane przedsiębiorstwo mogło posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Ponadto należy zauważyć, że użyte w ww. przepisie określenie "w szczególności" wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, nie wymienione w tym artykule, a z drugiej brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Ponadto art. 552 Kodeksu cywilnego stanowi, iż czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, ze co innego wynika z treści czynności prawnej albo przepisów szczególnych.

Wyłączenie więc ze zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa, powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Jeśli natomiast wyłączone ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, wówczas czynność taka na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług uznana będzie za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie obejmuje ona wszystkich jego składników.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami zbywanego przedsiębiorstwa w sposób umożliwiający dalsze prowadzenie działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności, obejmującej produkcję i dystrybucję opakowań, współpracuje ze Spółką z o.o. prowadzącą działalność produkcyjną w zakresie opakowań dla celów spożywczych. Wnioskodawca planuje nabycie od Spółki z o.o. zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego całokształt prowadzonej przez Sprzedającego dotychczas działalności gospodarczej. Wnioskodawca wskazał, iż dojdzie do zbycia przez Sprzedającego, a w konsekwencji do nabycia przez Spółkę całości przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W szczególności przedmiotem nabycia mają być wchodzące w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego: prawo do własności środków trwałych, zapasy, surowce, środki pieniężne, prawa i obowiązki wynikające z dotychczasowych umów z dostawcami, należności i zobowiązania, jak również księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Planowana transakcja skutkować będzie również przejściem zakładu pracy Sprzedającego na Wnioskodawcę w rozumieniu art. 231 Kodeksu Pracy. Transakcji nabycia nie będzie podlegała nieruchomość (budynek), w której prowadzona jest dotychczasowa działalność Sprzedającego, a także znak handlowy Sprzedającego. Ponadto transakcji nie będzie podlegało zezwolenie na prowadzenie przez Zbywcę działalności w specjalnej strefie ekonomicznej.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż skoro - jak wskazał Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie - dojdzie do zbycia przez Sprzedającego, a w konsekwencji do nabycia przez Spółkę przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 tej ustawy, to taka czynność będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym faktura otrzymana przez Wnioskodawcę będzie dokumentować czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT. W przypadku, gdy na takiej fakturze będzie wykazana kwota podatku VAT, to Wnioskodawcy nie będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stwierdzenie Zainteresowanego, że przedmiotem transakcji będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego przyjęto jako element przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego sprawy i nie podlegało ocenie przez tut. Organ.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Niniejszą interpretacją rozstrzygnięto wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast w kwestii dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.