IPTPP2/443-889/12-4/AW - Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług dostawy i montażu agregatu chłodniczego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2012 r. (data wpływu 15 października 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 grudnia 2012 r. (data wpływu 2 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług montażu agregatu chłodniczego oraz sposobu udokumentowania przedmiotowej transakcji - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 października 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług montażu agregatu chłodniczego oraz sposobu udokumentowania przedmiotowej transakcji.

Pismem z dnia 28 grudnia 2012 r. wniosek został uzupełniony o doprecyzowanie zaistniałego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny.

Wnioskodawczyni, jako autoryzowany serwis producenta urządzeń chłodniczych, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. W ramach prowadzonej działalności dokonuje sprzedaży agregatów chłodniczych wraz z montażem, kontrahentom z terytorium Unii Europejskiej, jak również z krajów spoza UE (m.in. Rosja, Białoruś, Ukraina), będącym podatnikami.

Przedmiotem umowy zawieranej z kontrahentem jest montaż agregatu chłodniczego na naczepie chłodni kontrahenta. Usługa montażu odbywa się w zakładzie Wnioskodawczyni, znajdującym się na terytorium kraju.

Samochód ciężarowy wraz z naczepą chłodnią, stanowiący własność kontrahenta z UE lub spoza UE, wjeżdża do Polski, a następnie po zamontowaniu agregatu chłodniczego opuszcza terytorium kraju.

Montaż agregatu polega na jego zainstalowaniu na naczepie chłodni, poprzez przykręcenie go śrubami dostarczonymi przez producenta wraz z urządzeniem. Dodatkowo montowany jest akumulator oraz przewody prądowe zasilające, prowadzone z akumulatora do agregatu chłodniczego w kanałach lub listwach. Następnie montowane są przewody paliwowe prowadzone ze zbiornika paliwa do urządzenia chłodniczego.

Montaż urządzenia trwa od 6 do 20 godzin, w zależności od typu agregatu chłodniczego i stopnia złożoności montażu. Wykonywany jest przez osoby posiadające specjalistyczne przeszkolenie.

Agregat chłodniczy jest urządzeniem niezbędnym w zabudowie chłodniczej, która ma przewozić ładunki o określonych temperaturach. Agregat składa się z podzespołów, a głównymi podzespołami są: silnik spalinowy diesel, sprężarka, układ freonowy, rama oraz osłony.

Wartość agregatu znacznie przewyższa wartość usługi montażu, jednakże bez tej usługi urządzenie nie może spełniać swojej funkcji.

Na fakturze, wystawianej kontrahentowi z UE lub spoza UE, będącemu podatnikiem, wyszczególnione są dwie pozycje:

* poz. 1 agregat chłodniczy,

* poz. 2 montaż agregatu.

Wnioskodawczyni rozlicza opisaną wyżej transakcję jako usługę, zgodnie z przepisem art. 28b ustawy o VAT, niepodlegającą opodatkowaniu na terytorium kraju oraz wystawia fakturę bez podatku VAT z adnotacją, że podatek VAT rozlicza nabywca.

Zainteresowana wskazała, że jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Kontrahenci Wnioskodawczyni są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).

Kontrahenci Wnioskodawczyni nie posiadają stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju (Polski).

Zdaniem Wnioskodawczyni, montaż agregatu chłodniczego nie polega na wykonaniu prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego urządzenia zgodnie z jego przeznaczeniem, które potencjalny nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie. Montaż agregatów chłodniczych na naczepach chłodni klientów wykonywany jest przez wyspecjalizowane serwisy, które zatrudniają przeszkolonych pracowników posiadających specjalistyczną wiedzę z zakresu chłodnictwa oraz elektromechaniki.

Wnioskodawczyni posiada status autoryzowanego serwisu producenta urządzeń chłodniczych i świadczy usługi montażu tych urządzeń.

W ocenie Zainteresowanej, istotą transakcji będącej przedmiotem umowy z kontrahentem, nie jest nabycie przez kontrahenta samego urządzenia (agregatu chłodniczego), ale osiągnięcie efektu finalnego w postaci uzyskania pełnej funkcjonalności naczepy, która ma przewozić ładunki wymagające określonej temperatury. Istotą świadczenia jest więc kompleksowa usługa polegająca na przystosowaniu towaru (naczepy) do potrzeb nabywcy (możliwość przewożenia ładunków chłodniczych). Urządzenie (agregat chłodniczy) jest tylko jednym z elementów pozwalającym osiągnąć pożądaną funkcjonalność chłodni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku opisanej we wniosku usługi montażu agregatu chłodniczego Wnioskodawczyni ma prawo zastosować art. 28b ustawy o VAT oraz wystawić fakturę NP (bez podatku VAT) wraz z informacją, że podatek VAT rozlicza nabywca usługi.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z przepisu powyższego wynika zasada, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem świadczenia (określonym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które, w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 powołanej ustawy, rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Wskazać należy, że podatek od towarów i usług jest podatkiem o charakterze terytorialnym.

Opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko te czynności, które zostały uznane za wykonane w danym państwie. W tym wypadku określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania. Określenie miejsca świadczenia jest szczególnie istotne w przypadku usług, których świadczenie odbywa się pomiędzy podmiotami z różnych państw. Miejsce świadczenia wskazuje jednocześnie państwo, w którym dana czynność winna być opodatkowana.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy).

W art. 28a ustawy wskazano, iż na potrzeby stosowania rozdziału dotyczącego miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Za podatników będą uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich. Stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Analizując treść przytoczonych wyżej przepisów, Wnioskodawczyni uważa, że opisana we wniosku usługa montażu agregatu chłodniczego nie będzie opodatkowana w Polsce z uwagi na fakt, że firmy z UE i spoza UE, będące nabywcami tej usługi spełniają definicję podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT, co oznacza, że miejscem świadczenia i opodatkowania tych usług - zgodnie z wyrażoną w art. 28b ust. 1 tejże ustawy - są państwa, w których usługobiorcy posiadają siedziby.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast art. 8 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest zatem określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz - miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania rozdziału 3 działu V ustawy:

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni - czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług - jako autoryzowany serwis producenta urządzeń chłodniczych, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. W ramach prowadzonej działalności dokonuje sprzedaży agregatów chłodniczych wraz z montażem, kontrahentom z terytorium Unii Europejskiej, jak również z krajów spoza UE, będącym podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy. Kontrahenci Wnioskodawczyni nie posiadają stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju (Polski).

Przedmiotem umowy zawieranej z kontrahentem jest montaż agregatu chłodniczego na naczepie chłodni kontrahenta. Usługa montażu odbywa się w zakładzie Wnioskodawczyni, znajdującym się na terytorium kraju. Montaż agregatu polega na jego zainstalowaniu na naczepie chłodni, poprzez przykręcenie go śrubami dostarczonymi przez producenta wraz z urządzeniem. Dodatkowo montowany jest akumulator oraz przewody prądowe zasilające, prowadzone z akumulatora do agregatu chłodniczego w kanałach lub listwach. Następnie montowane są przewody paliwowe prowadzone ze zbiornika paliwa do urządzenia chłodniczego. Montaż agregatu chłodniczego nie polega na wykonaniu prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego urządzenia zgodnie z jego przeznaczeniem, które potencjalny nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie. Montaż agregatów chłodniczych na naczepach chłodni klientów wykonywany jest przez wyspecjalizowane serwisy, które zatrudniają przeszkolonych pracowników posiadających specjalistyczną wiedzę z zakresu chłodnictwa oraz elektromechaniki.

Wartość agregatu znacznie przewyższa wartość usługi montażu, jednakże bez tej usługi urządzenie nie może spełniać swojej funkcji. Na fakturze, wystawianej kontrahentowi z UE lub spoza UE, wyszczególnione są dwie pozycje: agregat chłodniczy oraz montaż agregatu. Istotą transakcji będącej przedmiotem umowy z kontrahentem - jak wskazała Wnioskodawczyni - nie jest nabycie przez kontrahenta samego urządzenia (agregatu chłodniczego), ale osiągnięcie efektu finalnego w postaci uzyskania pełnej funkcjonalności naczepy (możliwość przewożenia ładunków chłodniczych).

W kontekście powyższych okoliczności, należy przede wszystkim ustalić miejsce świadczenia dla wykonywanych przez Wnioskodawczynię czynności, co wiąże się tym samym z określeniem ich charakteru. Konieczne jest określenie zasadniczych cech transakcji w celu ustalenia, czy czynności, które wykonuje Wnioskodawczyni stanowią jedną transakcję o charakterze kompleksowym.

W obrocie gospodarczym występują świadczenia natury kompleksowej, czyli takie, które nie dają się w prosty sposób zaklasyfikować do danej kategorii, bowiem składają się z kilku pojedynczych świadczeń. W związku z tym, w każdym przypadku dla określenia skutków podatkowych transakcji złożonych należy badać, czy mamy do czynienia z kompozycją świadczenia głównego - dominującego wzbogaconą jedynie o świadczenia pomocnicze, czy też dostawca realizuje kilka odrębnych i niezależnych świadczeń.

Co do zasady każda transakcja powinna być zwykle uznawana za odrębną i niezależną. W sytuacji, gdy transakcja składa się z wielu elementów, to znaczy z zespołu usług, albo z dostawy towarów połączonej ze świadczeniem usług, może być uznana, na potrzeby podatku VAT, za jedną transakcje w różnych przypadkach. Jest to na przykład w sytuacji, gdy jeden z tych elementów stanowi świadczenie główne, a pozostały element lub pozostałe elementy mają wobec nich charakter pomocniczy. Świadczenia te są uważane za pomocnicze, ponieważ nie stanowią one celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego. Nie są one zatem konieczne (wyroki TSUE: z dnia 22 października 1998 r. sprawy połączone C-308/96 i C-94/97 Madgett i Baldwin, z dnia 25 lutego 1999 r. sprawa C-349/96 CPP, z dnia 15 maja 2001 r. sprawa C-34/99 Primback).

Transakcja złożona może również być uznana za jedną transakcję wtedy, gdy wszystkie elementy, które się na nią składają, są konieczne. Zgodnie z tym twierdzeniem Trybunał uznał, że podobną transakcję należy traktować jako jedną transakcję, jeżeli poszczególne elementy są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny i pogarszałoby funkcjonalność systemu VAT (wyrok TSUE z dnia 27 października 2005 r. sprawa C-41/04 Levob Verzekeringen i OV Bank). Stąd też w przypadku gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia, po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też o świadczenie jednolite, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku owo jednolite świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię na rzecz kontrahentów z UE oraz spoza UE, w tym sprzedaż uprzednio nabytych od producentów, urządzeń chłodniczych, agregatów oraz zainstalowanie ich na naczepie chłodni, poprzez przykręcenie śrubami dostarczonymi przez producenta wraz z urządzeniem, montaż akumulatora, jak również przewodów prądowych zasilających, prowadzonych z akumulatora do agregatu chłodniczego w kanałach lub listwach oraz montaż przewodów paliwowych prowadzonych ze zbiornika paliwa do urządzenia chłodniczego należy zakwalifikować jako jedno kompleksowe świadczenie, należące do kategorii tzw. dostawy z instalacją/montażem.

Brzmienie powołanego wcześniej przepisu art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy wskazuje, iż ustawodawca uznał, że mogą zaistnieć sytuacje, w których poza dokonaniem dostawy towarów, dostawca zobowiązuje się również zainstalować/zamontować dostarczany towar, przy użyciu środków własnych, lub przy wykorzystaniu zasobów innego podmiotu. Ponadto, ustawodawca uznał, iż w takich sytuacjach świadczeniem nadającym charakter wszystkim podjętym przez dostawcę czynnościom jest właśnie dostawa towarów.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności prowadzi sprzedaż agregatów chłodniczych wraz z montażem, na rzecz kontrahentów z terytorium UE, jak również z krajów spoza UE. Wartość sprzedawanego agregatu znacznie przewyższa wartość usługi montażu.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż usługa montażu odbywająca się w zakładzie Wnioskodawczyni, znajdującym się na terytorium kraju, trwa od 6 do 20 godzin, w zależności od typu agregatu chłodniczego i stopnia złożoności montażu. Montaż nie polega na wykonaniu prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego urządzenia zgodnie z jego przeznaczeniem, które potencjalny nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie. Montaż agregatów chłodniczych na naczepach chłodni klientów wykonywany jest przez wyspecjalizowane serwisy, które zatrudniają przeszkolonych pracowników posiadających specjalistyczną wiedzę z zakresu chłodnictwa oraz elektromechaniki.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęć "montaż lub instalacja", niemniej jednak, stosownie do cytowanego powyżej art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, do instalacji lub montażu nie zalicza się prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem. Jako "proste czynności", zdaniem tut. Organu należy rozumieć działania, umożliwiające funkcjonowanie danego towaru/sprzętu, które potencjalny nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie. Dlatego też, a contrario, za montaż lub instalację należy uznać takie czynności, które wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności znanych przede wszystkim dostawcy montowanego lub instalowanego towaru/sprzętu.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż wbrew temu co twierdzi Wnioskodawczyni, czynności przez Nią wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie stanowią świadczenia usług lecz dostawę towarów z montażem i w myśl art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, są opodatkowane w miejscu dokonania ich instalacji/montażu, tj. w Polsce. Podatnikiem z tego tytułu jest Wnioskodawczyni, która winna udokumentować przedmiotowe transakcje fakturą VAT według stawki właściwej dla dostawy danego towaru.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni uznać należy za nieprawidłowe.

Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku w szczególności dotyczące stawki podatku od towarów i usług właściwej dla przedmiotowej czynności, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.