IPTPP2/443-776/13-6/AW - Zwolnienie z VAT gruntów niezabudowanych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 27 września 2013 r. (data wpływu 30 września 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 grudnia 2013 r. (data wpływu 9 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży terenów inwestycyjnych i niekorzystania ze zwolnienia - jest prawidłowe.

W dniu 30 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* opodatkowania czynności sprzedaży terenów inwestycyjnych i niekorzystania ze zwolnienia,

* prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej oraz drogi dojazdowej do nieruchomości.

Pismem z dnia 6 grudnia 2013 r. wniosek został uzupełniony poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Na terenie Gminy znajdują się nieruchomości inwestycyjne obejmujące obszar po byłym lotnisku, stanowiące obecnie teren Podstrefy Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: tereny inwestycyjne). W 2009 r. Gmina, jako właściciel przedmiotowych terenów inwestycyjnych, poniosła wydatki na doprowadzenie mediów, tj. infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej oraz na wybudowanie alternatywnej drogi dojazdowej do przedmiotowych nieruchomości (dalej: wydatki inwestycyjne). Przedmiotowe wydatki zostały udokumentowane przez dostawcóww.ykonawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego. Wartość każdej z przedmiotowych inwestycji przekroczyła 15 tys. PLN netto.

Inwestycje te Gmina sfinansowała wyłącznie ze środków własnych. Gmina podjęła decyzję o poniesieniu przedmiotowych wydatków inwestycyjnych w celu zachęcenia inwestorów do nabycia przedmiotowych nieruchomości. Gmina ma bowiem świadomość, iż w skali województwa, powiatu, a nawet terenu samej Gminy istnieje duża podaż tego typu terenów (w szczególności oferowanych przez tzw. prywatnych oferentów). Jak wynika z doświadczenia Gminy, potencjalni inwestorzy każdorazowo dokonują dokładnego rozeznania właściwości terenów, porównują je, negocjują, przedstawiają swoje żądania, etc. Niejednokrotnie zdarza się, iż inwestorzy uzależniają dokonanie nabycia danej nieruchomości m.in. właśnie od stopnia jej uzbrojenia oraz istnienia dogodnego dojazdu do niej.

Część z uzbrojonych w ten sposób nieruchomości Gmina sprzedała na rzecz inwestorów, którzy rozpoczęli swą działalność na tym terenie. Dla przedmiotowej transakcji Gmina zastosowała opodatkowanie według podstawowej stawki VAT. Z tytułu tej sprzedaży Gmina dokonała zatem rozliczenia VAT należnego. Pozostałe nieruchomości Gmina przeznaczyła do sprzedaży potencjalnym inwestorom.

Gmina nie dokonała odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedmiotowych inwestycji, ponieważ nie wiedziała czy takie prawo jej przysługuje. Kwestię tę zamierzała potwierdzić w drodze interpretacji indywidualnej.

Gmina przy tym podkreśliła, iż poniesione przez nią wydatki inwestycyjne dotyczyły wyłącznie nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży. Nie są to w szczególności wydatki o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby wszystkich gruntów posiadanych przez Gminę (w tym np. zabudowanych bądź też w ogóle nieprzeznaczonych pod zabudowę).

W piśmie z dnia 6 grudnia 2013 r. Wnioskodawca wskazał, iż nieruchomości, których dotyczy wniosek, to obszar oznaczony według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolami:

* A19P, A23P, A21UR, A26UZ, UH oraz UR, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego ustala: działalność produkcyjną, usługi rzemiosła, usługi zdrowia oraz handlu,

* 2P, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego ustala: obiekty produkcyjne, składy, magazyny z obiektami towarzyszącymi, dopuszczona zabudowa usługowa.

Na terenie Gminy, od dnia 1 kwietnia 2005 r., obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, obejmujący cały teren Gminy. W związku z tym, od tej daty nie są wydawane decyzje o warunkach zabudowy, ponieważ przeznaczenie każdej nieruchomości określone jest w przedmiotowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Właścicielem powstałych obiektów, tj. infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej (z wyłączeniem pompowni ścieków, która została wybudowana przez podmiot zewnętrzny i stanowi własność tego podmiotu - obiekt ten nie jest jednakże objęty zakresem przedmiotowego wniosku Gminy) oraz drogi dojazdowej do przedmiotowych nieruchomości, jest Gmina.

Ww. infrastruktura pozostaje własnością Gminy i nie została przekazana na rzecz innego podmiotu.

Drogi dojazdowe wybudowane przez Gminę w ramach przedmiotowej inwestycji stanowią:

* obszar oznaczony według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 71KD jako gminna droga dojazdowa,

* drogę gminną dojazdową.

Faktury dokumentujące nabyte towary i usługi w ramach realizacji przedmiotowych inwestycji związanych z doprowadzeniem mediów, tj. infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej (z wyłączeniem pompowni ścieków, która została wybudowana przez podmiot zewnętrzny i stanowi własność tego podmiotu - obiekt ten nie jest jednakże objęty zakresem przedmiotowego wniosku Gminy) oraz wybudowaniem drogi dojazdowej do przedmiotowych nieruchomości wystawione są na Gminę.

Dokonane zakupy towarów usług, poniesione na doprowadzenie mediów, tj. infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej oraz na wybudowanie drogi dojazdowej do nieruchomości, o których mowa we wniosku, są/będą wykorzystywane do czynności, które w opinii Gminy, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT. Niemniej jednak, kwestia opodatkowania VAT czynności sprzedaży terenów inwestycyjnych stanowi przedmiot pierwszego pytania zadanego przez Gminę we wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż terenów inwestycyjnych stanowi po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT... (pytanie nr 1 wniosku ORD-IN)

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż terenów inwestycyjnych stanowi po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Wykładnia cytowanego powyżej przepisu ustawy o VAT wskazuje jednoznacznie, iż ma on zastosowanie m.in. do gruntu, rozumianego na gruncie ww. ustawy jako rzecz. Konsekwentnie, sprzedaż działek dla celów opodatkowania VAT powinna być traktowana jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

W związku w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT zawierającym definicję terenów budowlanych, wyraźnie określającą, iż przez tereny budowlane rozumieć należy grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwolnienie z opodatkowania odnosi się do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Mając na uwadze powyższe, Gmina stoi na stanowisku, iż w analizowanej sytuacji, tj. w przypadku sprzedaży nieruchomości przeznaczonych pod zabudowę inwestycyjną, nie znajdzie zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Ponadto, jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa m.in. w cytowanym powyżej art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 23%.

Zatem, w ocenie Gminy, zarówno dokonana w przeszłości, jak i przyszła sprzedaż terenów inwestycyjnych stanowi/będzie stanowić po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (według podstawowej stawki tego podatku, tj. obecnie 23%), niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Reasumując, zdaniem Gminy, sprzedaż terenów inwestycyjnych pod zabudowę stanowi po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ww. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z powyższego wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo - przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

* dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,

* odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z opisu sprawy wynika, iż Gmina jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na terenie Gminy znajdują się nieruchomości inwestycyjne. W 2009 r. Gmina, jako właściciel przedmiotowych terenów inwestycyjnych, poniosła wydatki na doprowadzenie mediów, tj. infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej oraz na wybudowanie alternatywnej drogi dojazdowej do przedmiotowych nieruchomości (wydatki inwestycyjne). Przedmiotowe wydatki zostały udokumentowane przez dostawcóww.ykonawców fakturami z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego. Wartość każdej z przedmiotowych inwestycji przekroczyła 15 tys. PLN netto.

Inwestycje te Gmina sfinansowała wyłącznie ze środków własnych. Gmina podjęła decyzję o poniesieniu przedmiotowych wydatków inwestycyjnych w celu zachęcenia inwestorów do nabycia przedmiotowych nieruchomości. Część z uzbrojonych w ten sposób nieruchomości Gmina sprzedała na rzecz inwestorów, którzy rozpoczęli swą działalność na tym terenie. Dla przedmiotowej transakcji Gmina zastosowała opodatkowanie według podstawowej stawki VAT. Z tytułu tej sprzedaży Gmina dokonała zatem rozliczenia VAT należnego. Pozostałe nieruchomości Gmina przeznaczyła do sprzedaży potencjalnym inwestorom.

Wnioskodawca wskazał, iż obszar obejmujący tereny inwestycyjne, według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, oznaczony jest symbolami:

* A19P, A23P, A21UR, A26UZ, UH oraz UR, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego ustala: działalność produkcyjną, usługi rzemiosła, usługi zdrowia oraz handlu,

* 2P, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego ustala: obiekty produkcyjne, składy, magazyny z obiektami towarzyszącymi, dopuszczona zabudowa usługowa.

Mając na uwadze opis sprawy i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, iż w odniesieniu do przedmiotowych czynności związanych ze sprzedażą terenów inwestycyjnych Gmina występuje/wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania ww. czynności sprzedaży terenów inwestycyjnych podkreślić należy, iż na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług dostawa towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu tylko wówczas, gdy mają charakter odpłatny.

Zatem odpłatna sprzedaż terenów inwestycyjnych przez Gminę, stanowi/będzie stanowić odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Wobec powyższego, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, czynność ta jako odpłatna dostawa towarów podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Należy zauważyć, iż zgodnie z uchwaloną dnia 8 listopada 2013 r. ustawą o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1608), przewidziano przedłużenie obowiązywania stawek VAT, o których mowa w art. 146a ustawy, do dnia 31 grudnia 2016 r.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Tereny budowlane, w myśl art. 2 pkt 33 ustawy to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 ustawy. Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są terenami budowlanymi, jest zwolniona z podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego sprzedaż przez Gminę terenów inwestycyjnych na rzecz inwestorów nie korzysta/nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, lecz będzie podlegać opodatkowaniu 23% stawką podatku.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży terenów inwestycyjnych i niekorzystania ze zwolnienia uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży terenów inwestycyjnych i niekorzystania ze zwolnienia. Natomiast wniosek w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej oraz drogi dojazdowej do nieruchomości został rozpatrzony interpretacją Nr IPTPP2/443-776/13-7/AW.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.