IPTPP2/443-755/11-8/AW - Opodatkowanie VAT sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 7 listopada 2011 r. (data wpływu 10 listopada 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 3 lutego 2012 r. (data wpływu 10 lutego 2012 r.) oraz pismem z dnia 15 lutego 2012 r. (data wpływu 21 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 listopada 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

Pismami z dnia 3 lutego 2012 r. oraz z dnia 15 lutego 2012 r. wniosek został uzupełniony o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Spółka z o.o. - zakupił w 1994 r. prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz prawo własności budynków i budowli na tych gruntach. Całość składa się z 4 działek geodezyjnych. Na jednej z nich znajduje się budynek mieszkalny, na pozostałych budynki magazynowe i biurowe. W dacie ich zakupu były to tereny przemysłowe. Obiekt został zakupiony, które w tym czasie było przedsiębiorstwem państwowym podległym Wojewodzie. Przy nabyciu ww. obiektu nie korzystano z obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego. Dokumentem zakupu był akt notarialny z kwotą zakupu bez wyszczególnienia podatku VAT.

W 1998 r. na tym terenie został wybudowany nowy magazyn. Wartość tej inwestycji była około 193 tys. zł netto. Od tych faktur korzystano z prawa odliczenia podatku VAT, jednak ze względu na okres kiedy była budowa nie można określić wielkości tego odliczenia, ponieważ nie ma już tych faktur. Biorąc pod uwagę stawki VAT jakie w tym okresie były na roboty i materiały budowlane niebyła to duża kwota.

Nakłady inwestycyjne na pozostałe obiekty na tym terenie, w całym okresie od zakupu do chwili obecnej nie przekroczyły 10% ich wartości początkowej.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Na tym terenie cały czas prowadzona jest działalność gospodarcza w postaci hurtowni AGD i tylko w takim celu wykorzystywany.

Wnioskodawca planuje w następnym roku sprzedaż tego obiektu.

W piśmie z dnia 3 lutego 2012 r. Wnioskodawca wskazał, iż przy nabyciu nieruchomości nie korzystano z prawa odliczenia podatku VAT. Dokumentem zakupu był tylko akt notarialny bez wyszczególnionej wysokości podatku. Nie było faktury VAT.

Działki przedmiotowej nieruchomości mają następujące numery: Działki zabudowane są ciągiem budynków administracyjno - magazynowych. Działka stanowi fragment drogi powiatowej. Na działce posadowiony jest budynek mieszkalny wybudowany w okresie przedwojennym.

Żaden z budynków posadowionych na ww. działkach nie był przez Wnioskodawcę oddany w dzierżawę lub wynajmowany. Tak w części jak i w całości.

Po wybudowaniu w 1998 r. magazynu nie były ponoszone żadne wydatki na jego ulepszenie.

Wszystkie magazyny od momentu ich zakupu w 1994 r. czy wybudowania są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do chwili obecnej.

Wszystkie budynki poza wybudowanym w 1998 r. pochodzą z okresu przedwojennego lub powojennego (brak dokumentacji).

Z kolei w piśmie z dnia 15 lutego 2012 r. Wnioskodawca doprecyzował, że budynek magazynowy wybudowany w 1998 r. znajduje się na działce. Powierzchnia działki wynosi 2401 m ^2, powierzchnia budynku 491 m ².

Właścicielem gruntu działki nr 184 jest Gmina Miasto. Władającym drogą na tej działce jest Zarząd Dróg i Transportu a Wnioskodawca jest jedynie wieczystym użytkownikiem tego gruntu. Wobec powyższego przedmiotem sprzedaży działki 184 może być tylko prawo wieczystego użytkowania gruntu. Działka 184 ma powierzchnię 27 m ².

Natomiast Wnioskodawca jest właścicielem budynków i naniesień na pozostałych działkach oraz prawa wieczystego użytkowania tych działek i to będzie stanowiło przedmiot sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy transakcja sprzedaży przedmiotowego obiektu jest zwolniona z podatku VAT. Tak w stosunku do sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu, jak i budynków na nim posadowionych.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż budynków będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntów, na których posadowione są ww. budynki będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na mocy paragrafu 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy, przez pojęcie sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów.

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy wynika, iż w przepisie tym jest mowa o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar, prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawa własności" lecz jako własność ekonomiczną.

W tym znaczeniu własność ekonomiczna to sytuacja, w której z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy, np. posiadacza nieruchomości, której wydaniu nie towarzyszyło przeniesienie własności w formie aktu notarialnego. W każdym razie w przypadku przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym. "Dostawa towarów" nie ogranicza się więc wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. Należy więc uznać, że dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia swoich aspektów ekonomicznych, mniejsze zaś znaczenie mają jej skutki o charakterze cywilnoprawnym, występujące na gruncie prawa prywatnego.

Odnosząc się do kwalifikacji czynności, których przedmiotem jest wieczyste użytkowanie gruntów zauważyć należy, iż grunty są w rozumieniu ww. ustawy towarem.

Biorąc pod uwagę, iż użytkowanie wieczyste daje użytkownikowi prawo do dysponowania rzeczą jak właściciel oraz uwzględniając fakt, że definicja towaru zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy obejmuje grunty, należy uznać, że zbycie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej zabudowanej stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 7 cyt. ustawy.

Ponadto stosownie do art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przepisu ust. 5 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29 ust. 5a ustawy).

Z kolei na mocy § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Powyższe oznacza, iż do dostawy gruntu, jak również prawa wieczystego użytkowania gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku, natomiast w przypadku gdy jest opodatkowana, na takich samych zasadach opodatkowana jest dostawa gruntu (w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym posadowione są budynki.

Podstawowa stawka podatku - w myśl art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Zatem, dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku (budowli) jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Ponadto, za oddanie do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, uznać należy nie tylko sprzedaż, ale również umowy najmu i dzierżawy. Zatem pierwszym zasiedleniem będzie także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy), pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca - czynny zarejestrowany podatnik podatku VAT - zamierza sprzedać prawo użytkowania wieczystego oraz prawo własności budynków i budowli posadowionych na 4 działkach geodezyjnych o numerach

Przedmiotowa nieruchomość wraz ze znajdującymi się na niej budynkami, budowlami wybudowanymi w okresie przedwojennym i powojennym, została nabyta przez Wnioskodawcę w 1994 r. Przy nabyciu nieruchomości nie korzystano z prawa do odliczenia podatku VAT. Dokumentem zakupu był akt notarialny z kwotą zakupu bez wyszczególniania podatku VAT. Nie było faktury VAT. W roku 1998 r. na tym terenie został wybudowany nowy magazyn.

Działki zabudowane są ciągiem budynków administracyjno - magazynowych. Przy czym magazyn wybudowany w roku 1998 znajduje się na działce

Na działce 14/1 posadowiony jest budynek mieszkalny.

Działka 184 stanowi fragment drogi powiatowej. Właścicielem jest Gmina Miasto Wnioskodawca jest jedynie użytkownikiem wieczystym tego gruntu. Jak wskazał Wnioskodawca przedmiotem sprzedaży w zakresie działki 184 może być tylko prawo wieczystego gruntu.

Żaden z budynków posadowionych na ww. działkach nie był przez Wnioskodawcę oddany w dzierżawę lub najem.

W stosunku do wybudowanego w 1998 r. nowego magazynu Wnioskodawca korzystał z prawa odliczenia podatku VAT. Po jego wybudowaniu nie były ponoszone żadne wydatki na jego ulepszenie.

Nakłady inwestycyjne na pozostałe obiekty na tym terenie, w całym okresie od zakupu do chwili obecnej nie przekroczyły 10% ich wartości początkowej.

Na przedmiotowym terenie cały czas prowadzona jest działalność gospodarcza w postaci hurtowni AGD.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii możliwości zwolnienia z podatku VAT planowanej sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu jak i budynków na nim posadowionych.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż planowana sprzedaż budynków administracyjno-magazynowych oraz budynku mieszkalnego, które zostały nabyte w 1994 r. będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Jak wynika bowiem z okoliczności sprawy wobec tych budynków dotychczas nie nastąpiło oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. A zatem dostawa ww. budynków nie będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy jednak wskazać, iż ww. budynki administracyjno - magazynowe oraz budynek mieszkalny nabyte w roku 1994 będą korzystały ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż w stosunku do tych obiektów Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. A ponadto Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Odnosząc się natomiast do planowanej sprzedaży magazynu wybudowanego przez Wnioskodawcę w 1998 r. należy stwierdzić, iż jego dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż magazyn ten nie był oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy.

Zbycie tego budynku nie będzie objęte zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż w stosunku do tego budynku Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Zatem dostawa ww. magazynu podlegać będzie opodatkowaniu stawką 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Z kolei budowla znajdująca się na działce 184 tj. droga powiatowa nie jest własnością Wnioskodawcy. Jak wskazał Wnioskodawca przedmiotem zbycia, w tym przypadku, będzie wyłącznie prawo wieczystego użytkowania gruntu.

Wobec powyższego planowane zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu:

* działki nr - będzie podlegało zwolnieniu na podstawie art. 29 ust. 5 ustawy w związku z § 13 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r., gdyż dostawa budynku mieszkalnego posadowionego na tej działce będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy;

* działki-będzie objęte zwolnieniem na podstawie art. 29 ust. 5 ustawy w związku z § 13 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia, gdyż - jak wynika z okoliczności sprawy - na tej działce znajdują się budynki magazynowo-biurowe nabyte w roku 1994, których dostawa będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy;

* działki-w części będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 29 ust. 5 ustawy, w związku z § 13 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r., a w części będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej. Bowiem jak wynika z okoliczności sprawy, na tej działce znajdują się budynki magazynowo-biurowe nabyte w roku 1994, których dostawa będzie objęta zwolnieniem od podatku oraz budynek magazynowy, wybudowany w roku 1998, którego zbycie nie będzie korzystać ze zwolnienia i będzie podlegać opodatkowaniu według stawki podstawowej.

W tym miejscu należy zauważyć, iż ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części prawa wieczystego użytkowania gruntu do posadowionych na nim budynków. Można przyjąć różne rozwiązania, np. według klucza wartościowego, tj. proporcjonalnie do wartości sprzedawanych budynków przypisać do nich odpowiednio udział prawa wieczystego użytkowania gruntu i zastosować właściwe stawki, lub według klucza powierzchniowego, tj. podzielić powierzchnię gruntu proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych przez poszczególne budynki. Każda metoda, czy to oparta na kluczu wartościowym, czy też kluczu powierzchniowym, o ile odzwierciedla stan faktyczny jest właściwa;

* działki - nie będzie korzystać ze zwolnień z opodatkowania i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23%.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należy uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Końcowo należy wyjaśnić, iż powołane przez Wnioskodawcę rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.), przestało obowiązywać w krajowym porządku prawnym z dniem 31 grudnia 2010 r. Powołany akt wykonawczy zastąpiono rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast od dnia 6 kwietnia 2011 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.