IPTPP2/443-717/13-4/PR - Określenie miejsca opodatkowania podatkiem od towarów i usług świadczenia na rzecz kontrahenta z siedzibą w Szwajcarii usługi projektowania designu i aranżacji mebli połączonej ze skompletowaniem mebli do sieci salonów firmowych marki.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2013 r. (data wpływu 5 września 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 listopada 2013 r. (data wpływu 25 listopada 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zakwalifikowania czynności wykonywanych na rzecz kontrahenta ze Szwajcarii oraz określenia miejsca świadczenia ww. czynności - jest prawidłowe.

W dniu 5 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zakwalifikowania czynności wykonywanych na rzecz kontrahenta ze Szwajcarii oraz określenia miejsca świadczenia ww. czynności. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 listopada 2013 r. poprzez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Do głównej działalności Spółki należy wyposażanie salonów w meble sklepowe (PKD wiodące - zakładanie stolarki budowlanej - 4332Z). Specyfiką działalności jest wykonywanie tej usługi poprzez podwykonawców z ich surowców, jak również siłami własnymi z zamówionych przez Spółkę materiałów.

Spółka współpracuje z kontrahentem, który posiada salony sklepowe na terenie UE, a także poza nią. Główna siedziba kontrahenta znajduje się poza terenem UE (Szwajcaria), natomiast dla celów podatku VAT jest on zarejestrowany w Niemczech.

Na zlecenie tego kontrahenta, Spółka ma wykonać usługę zaprojektowania designu i aranżacji mebli połączonej ze skompletowaniem mebli wg obowiązującej sieć salonów standaryzacji. Zlecenie nie wskazuje lokalizacji zamówionej usługi. Standaryzacja obejmuje kształt, formy i gabaryty mebli, materiały z których są one wykonane, zestawienie kolorów mebli oraz kolorów użytych w salonach, układ aranżacji oraz typ oświetlenia. Na potrzeby wykonania tej realizacji Spółka zleciła podwykonawcom wykonanie mebli zgodnie z projektami oraz reklam z logo klienta, ponadto zgodnie ze zleceniem kontrahenta zamówiła inne elementy wyposażenia takie jak: pufy, krzesła, oświetlenie, elementy szklane i metalowe. Spółka zamawia również usługi towarzyszące dotyczące wykończenia mebli, których nie jest w stanie wykonać sama, jak np. malowanie proszkowe metali czy wyklejanie reklam. Za swoje usługi podwykonawcy obciążają Spółkę fakturami VAT, natomiast Spółka wystawi za całą skomplementowaną usługę fakturę na zamawiającego.

Skompletowane wyposażenie meblowe może zostać wykorzystane przez zlecającego w każdym z jego salonów firmowych w całości, bądź może zostać podzielone na kilka różnych lokalizacji. Odbiór skompletowanego zamówienia nastąpi w Polsce.

W piśmie z dnia 19 listopada 2013 r., stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Czynności zaprojektowania designu i aranżacji mebli połączonej ze skompletowaniem mebli, będą dostosowane do specyficznych potrzeb klienta. Wynika to z faktu, że usługa ta jest zgodna z unikatową standaryzacją designu wyposażenia salonów firmowych dla marki tego klienta. W ramach czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta, przeważającą część czynności będzie stanowić usługa. Kontrahent Wnioskodawcy jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że usługi, które mają być świadczone na rzecz ww. podatnika, będą prowadzone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika. Kontrahent posiada wiele stałych miejsc prowadzenia działalności. Są to jego salony firmowe na terenie różnych krajów. Wnioskodawca nie może jednak określić, w którym konkretnie stałym miejscu prowadzenia działalności kontrahent wykorzysta usługę. Kontrahent nie określił tego w swoim zamówieniu. W związku z tym, może on wykorzystać usługę w dowolnie wybranym przez siebie stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy opisana transakcja może zostać zakwalifikowana jako świadczenie usług.

2. Czy taka usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana transakcja może zostać zakwalifikowana jako sprzedaż usług. Zainteresowany twierdzi ponadto, iż miejscem świadczenia przedstawionej usługi jest siedziba usługobiorcy, czyli Szwajcaria (zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług). Zatem na terenie Polski nie podlega ona opodatkowaniu (art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...) - art. 8 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Do głównej działalności Spółki należy wyposażanie salonów w meble sklepowe (PKD wiodące - zakładanie stolarki budowlanej - 4332Z). Specyfiką działalności jest wykonywanie tej usługi poprzez podwykonawców z ich surowców, jak również siłami własnymi z zamówionych przez Spółkę materiałów.

Spółka współpracuje z kontrahentem, który posiada salony sklepowe na terenie UE, a także poza nią. Główna siedziba kontrahenta znajduje się poza terenem UE (Szwajcaria), natomiast dla celów podatku VAT jest on zarejestrowany w Niemczech.

Na zlecenie tego kontrahenta, Spółka ma wykonać usługę zaprojektowania designu i aranżacji mebli połączonej ze skompletowaniem mebli wg obowiązującej sieć salonów standaryzacji. Zlecenie nie wskazuje lokalizacji zamówionej usługi. Standaryzacja obejmuje kształt, formy i gabaryty mebli, materiały z których są one wykonane, zestawienie kolorów mebli oraz kolorów użytych w salonach, układ aranżacji oraz typ oświetlenia. Na potrzeby wykonania tej realizacji Spółka zleciła podwykonawcom wykonanie mebli zgodnie z projektami oraz reklam z logo klienta, ponadto zgodnie ze zleceniem kontrahenta zamówiła inne elementy wyposażenia takie jak: pufy, krzesła, oświetlenie, elementy szklane i metalowe. Spółka zamawia również usługi towarzyszące dotyczące wykończenia mebli, których nie jest w stanie wykonać sama, jak np. malowanie proszkowe metali czy wyklejanie reklam. Za swoje usługi podwykonawcy obciążają Spółkę fakturami VAT, natomiast Spółka wystawi za całą skomplementowaną usługę fakturę na zamawiającego. Skompletowane wyposażenie meblowe może zostać wykorzystane przez zlecającego w każdym z jego salonów firmowych w całości, bądź może zostać podzielone na kilka różnych lokalizacji. Odbiór skompletowanego zamówienia nastąpi w Polsce.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, iż czynności zaprojektowania designu i aranżacji mebli połączonej ze skompletowaniem mebli, będą dostosowane do specyficznych potrzeb klienta. W ramach czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta, przeważającą część czynności będzie stanowić usługa. Kontrahent Wnioskodawcy jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług. Nadto Wnioskodawca wskazał, że usługi, które mają być świadczone na rzecz ww. podatnika, będą prowadzone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika. Kontrahent posiada wiele stałych miejsc prowadzenia działalności. Są to jego salony firmowe na terenie różnych krajów. Wnioskodawca nie może jednak określić, w którym konkretnie stałym miejscu prowadzenia działalności kontrahent wykorzysta usługę. Kontrahent nie określił tego w swoim zamówieniu. W związku z tym, może on wykorzystać usługę w dowolnie wybranym przez siebie stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej.

Należy wskazać, iż o kwalifikacji danej czynności jako dostawy towarów, bądź świadczenia usług, rozstrzyga każdorazowo zindywidualizowany stan faktyczny. O przedmiocie świadczenia przesądzać będzie zakres oraz specyfika wykonywanych czynności, użytych materiałów, obowiązujące klasyfikacje statystyczne oraz treść umów zawartych każdorazowo przez podatnika i jego kontrahenta.

Zasady kwalifikacji danej czynności jako dostawy towaru doprecyzował Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 2 maja 1996 r. - sprawa C-231/94 Faaborg - Gelting Linien. W wyroku tym w odniesieniu do transakcji polegającej na serwowaniu dań, które miały być spożywane na miejscu w restauracji Trybunał orzekł, że czynność tę należy uznać za świadczenie usług, ponieważ dostawa żywności była jedynie składnikiem świadczenia, natomiast zdecydowanie przeważającą część stanowiły usługi. Podstawą dla takiej kwalifikacji był dla Trybunału opis tej czynności. Trybunał zauważył, że charakterystyczne dla tej transakcji jest gotowanie środków spożywczych, ich materialne podanie, oddanie do dyspozycji klienta pewnej infrastruktury złożonej z sali restauracyjnej i przylegających do niej pomieszczeń oraz z mebli i naczyń, wreszcie obsługa przy stole zapewniona przez personel, którego zadaniem jest, między innymi, doradzanie i udzielenie wyjaśnień dotyczących proponowanych dań i napojów. Sama dostawa posiłku jest elementem całego świadczenia. Sytuacja wyglądałaby odmiennie w przypadku dostarczania posiłków na wynos, gdzie nie występuje usługa kompleksowa i wówczas miałaby miejsce dostawa towarów.

Warto przytoczyć również inny wyrok Trybunału dotyczący opodatkowania świadczeń kompleksowych, w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank przeciwko Staatssecretaris van Financien, w którym Trybunał dokonał kwalifikacji transakcji obejmującej jednocześnie dostawę jednolitego towaru i świadczenie usług nierozerwalnie połączonych z tą dostawą. Chodziło o dostarczenie oprogramowania komputerowego przystosowanego do specjalnych potrzeb konsumenta. Trybunał uznał, że transakcja ta stanowiła świadczenie usług nie tylko w oparciu o prosty opis całej transakcji, jak miało to miejsce w wyroku w sprawie Faaborg-Gelting Linien, ale w oparciu o następujące kryteria: znaczenie przystosowania oprogramowania bazowego celem uczynienia go użytecznym dla nabywcy, jak również zakres, czas trwania i koszt tego przystosowania. Zgodnie z opisem okoliczności faktycznych sprawy, w której zapadł omawiany wyrok, świadczone usługi, tj. przystosowanie oprogramowania i przeszkolenie personelu, były rozłożone w czasie na okres przekraczający rok, rozpoczęły się od określenia wymaganego przystosowania i zakończone zostały testem sprawdzającym funkcjonowanie oprogramowania. Dodatkowo w całkowitych kosztach transakcji przewyższały koszty oprogramowania standardowego.

W wyroku z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie Aktiebolaget NN, sygnatura C-111/05 transakcję obejmującą dostawę i ułożenie podmorskiego kabla światłowodowego uznano za jedną transakcję - dostawę towarów w oparciu o okoliczności, że po przeprowadzeniu przez dostawcę prób funkcjonowania kabel będzie przekazany klientowi, który będzie mógł rozporządzać nim jak właściciel, cena samego kabla stanowi wyraźnie większą część całkowitego kosztu transakcji, a usługi świadczone przez dostawcę ograniczają się do ułożenia kabla, bez zmiany jego charakteru i bez przystosowania go do specyficznych potrzeb klienta.

W wyroku z dnia 11 lutego 2010 r. sprawa C-88/09 Graphic Procédé, Trybunał stwierdził, że art. 5 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku - 77/388/EWG (Dz. U. WE L 145, str. 1 z późn. zm.) należy interpretować w ten sposób, że działalność reprograficzna wykazuje cechy dostawy towarów, o ile ogranicza się do prostej czynności powielania dokumentów na nośnikach, a prawo do rozporządzania tymi nośnikami zostaje przeniesione przez podmiot wykonujący tę działalność na klienta, który zamówił sporządzenie kopii z oryginału. Działalność tę należy jednak kwalifikować jako "świadczenie usług" w rozumieniu art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy, jeżeli okazuje się, że towarzyszy jej świadczenie dodatkowych usług, które ze względu na wagę, jakiej nabierają dla klientów, czas potrzebny na ich wykonanie, wymaganą obróbkę dokumentów oryginalnych i udział w kosztach całkowitych, jaki przypada na te świadczenia, mogą zyskać charakter dominujący w stosunku do czynności dostawy towarów, stanowiąc przez to dla odbiorców cel sam w sobie.

Z powyższego wynika, że kwalifikacja danej transakcji wymaga dokonania porównania znaczenia, jakie w jej ramach mają, odpowiednio, dostawa towarów i świadczenie usług. Kryteria, które należy uwzględnić przy przeprowadzaniu takiej oceny, powinny mieć obiektywny charakter. Obiektywny charakter kryteriów jest uzasadniony również tym, że kwalifikacja transakcji złożonej musi być również przewidywalna dla przedsiębiorców. Nie wystarczy, żeby usługi świadczone w ramach danej transakcji były konieczne lub po prostu użyteczne dla nabywcy towaru. Usługi te powinny ponadto mieć przeważający charakter. Stąd też aby transakcję można było uznać za świadczenie usług należy stwierdzić, że usługi stanowią jej przeważającą część.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż skoro czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta polegają na zaprojektowaniu designu i aranżacji mebli połączonej ze skompletowaniem mebli, dostosowanych do specyficznych potrzeb klienta, tj. uwzględniają unikatową standaryzację designu wyposażenia salonów firmowych dla marki klienta, a ponadto - jak wskazał Wnioskodawca - przeważającą część czynności będzie stanowić usługa, to przedmiotowe czynności należy klasyfikować jako świadczenie usług.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Od dnia 1 lipca 2011 r. pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności zostało uregulowane (zdefiniowane) w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej (Dz. Urz. U L Nr 77, str. 1). Zgodnie z art. 11 tego rozporządzenia:

1. Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

2. Na użytek stosowania następujących artykułów "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

3. Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz przedstawione we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, iż Wnioskodawca będzie świadczył przedmiotowe usługi polegające na zaprojektowania designu i aranżacji mebli połączonej ze skompletowaniem mebli, na rzecz podatnika, w rozumieniu art. 28a ustawy. A zatem miejscem świadczenia przedmiotowych usług będzie państwo siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, w sytuacji gdy usługa jest świadczona dla tego miejsca. W konsekwencji, w przypadku, gdy będzie to państwo inne niż Polska, usługi te nie będą podlegać opodatkowaniu w kraju.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.