IPTPP2/443-63/11-6/BM - Zwolnienie od podatku VAT sprzedaży nieruchomości mieszkalnej oraz wliczenie wartości sprzedaży tej nieruchomości do proporcji.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2011 r. (data wpływu 20 kwietnia 2011 r.), uzupełnionym pismami z dnia 20 czerwca 2011 r. (data wpływu 22 czerwca 2011 r.) oraz z dnia 18 lipca 2011 r. (data wpływu 20 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia sprzedaży nieruchomości mieszkalnej oraz wliczenia wartości sprzedaży tej nieruchomości do proporcji - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług sprzedaży nieruchomości mieszkalnej oraz wliczenia wartości sprzedaży tej nieruchomości do proporcji.

Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 20 czerwca 2011 r. oraz z dnia 18 lipca 2011 r. o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni - jako osoba fizyczna prowadzi działalność w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. W wpisie do ewidencji posiada również zapis kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. W ramach prowadzonej działalności rozlicza VAT według proporcji bazowej. Wnioskodawczyni do tej pory nie kupowała nieruchomości na własny rachunek w celu dalszej odsprzedaży. W roku 2011 zostały nabyte dwie nieruchomości mieszkalne, jedna w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do obrotu, druga na osobę fizyczną. Zainteresowana rozważa możliwość wprowadzenia nabytej nieruchomości na osobę fizyczną, na ewidencję środków trwałych w ramach prowadzonej działalności. Jednocześnie rozważa możliwość zbycia obu nieruchomości.

W pismach z dnia 20 czerwca 2011 r. oraz z dnia 18 lipca 2011 r., stanowiącymi uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, iż jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W odpowiedzi na pytanie, czy dostawa nieruchomości nabytej w ramach działalności gospodarczej będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Wnioskodawczyni stwierdziła, iż nieruchomość nabyta w ramach działalności gospodarczej nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynął dłuższy okres niż 2 lata. Od wydatków na ulepszenie (remont) nieruchomości przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w ramach ustalonej proporcji bazowej. Wnioskodawczyni wykonuje czynności opodatkowane: pośrednictwo w obrocie nieruchomościami oraz czynności zwolnione - pośrednictwo w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek (art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT).

Nieruchomość mieszkalna zakupiona w ramach działalności gospodarczej jest wykorzystywana do celów prowadzenia działalności - część gospodarcza (dokumentacja, przygotowywanie umów z klientami itp.) Nie jest wykorzystywana na cele osobiste Wnioskodawczyni ani jej pracowników, w tym byłych pracowników.

Nieruchomość mieszkalna nabyta na osobę fizyczną jest wykorzystywana do działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (przechowywana dokumentacja, przygotowywanie umów pośrednictwa oraz do czynności zwolnionych (umowy kredytowe).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT - w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Stawka podatku dla dostawy nieruchomości wynosi 23 proc. (chyba, że jest to nieruchomość mieszkalna - 8%). Jednak w pewnych przypadkach przy sprzedaży nieruchomości zastosowanie znajdą zwolnienia od VAT. W myśl regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, która stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zwolnienie to dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Przez towary używane rozumie się natomiast budynki, budowle lub ich części, jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej pięć lat. Dla zastosowania zwolnienia niezbędne jest łączne spełnienie warunków w nim określonych, tj. dokonanie dostawy towarów używanych w rozumieniu ustawy o VAT, w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Pierwszy z warunków nie zostanie spełniony, natomiast drugi tak. Poprzez fakt, że od momentu nabycia nieruchomości mieszkalnej na osobę fizyczną i wprowadzenia jej na ewidencję środków trwałych do momentu wycofania z ewidencji i sprzedaży nie upłynie pięcioletni okres. Dostawa ta będzie opodatkowana stawką 8%. W związku z powyższym Wnioskodawczyni będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT przy remoncie ww. nieruchomości.

Ad. 2

Sprzedaż nieruchomości mieszkalnej w ramach prowadzenia działalności gospodarczej skorzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT - zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Sprzedaż powyższej nieruchomości nie zostanie wliczona do proporcji bazowej na podstawie art. 90 ust. 6 - do obrotu o którym mowa w ust. 3 nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie. Czynność ta jest jednorazowa, chociaż wykonana w ramach działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy wprowadzonego art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578 z późn. zm.) oraz zmienionego art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki lub zwolnienie od podatku.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2 - w myśl art. 43 ust. 2 ustawy - rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Zatem z powyższego przepisu wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b) - stosownie do art. 43 ust. 7a - nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Należy podkreślić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - możliwość zrezygnowania ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni - jako osoba fizyczna prowadzi działalność w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. W wpisie do ewidencji posiada również zapis kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Wnioskodawczyni wykonuje czynności opodatkowane: pośrednictwo w obrocie nieruchomościami oraz czynności zwolnione - pośrednictwo w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek (art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT).

Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności rozlicza VAT według proporcji bazowej. Do tej pory Wnioskodawczyni nie kupowała nieruchomości na własny rachunek w celu dalszej odsprzedaży. W roku 2011 zostały nabyte dwie nieruchomości mieszkalne, jedna w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do obrotu, druga na osobę fizyczną. Wnioskodawczyni rozważa możliwość wprowadzenia nabytej nieruchomości na osobę fizyczną, do ewidencji środków trwałych w ramach prowadzonej działalności oraz możliwość zbycia obu nieruchomości. Dostawa nieruchomości nabytej w ramach działalności gospodarczej nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, odnosząc się do pytania pierwszego stwierdzić należy, iż z przepisu art. 43 ust. 2 ustawy wynika, że pojęcie "towarów używanych" dotyczy ruchomości, natomiast przedmiotem dostawy w rozpatrywanej sprawie będzie nieruchomość mieszkalna, zatem ww. przepis dla zwolnienia od podatku VAT dostawy nieruchomości mieszkalnej, będącej przedmiotem zapytania, nie będzie miał zastosowania.

W odpowiedzi na pytanie 2 należy stwierdzić, że dostawa nieruchomości mieszkalnej nabytej w ramach działalności gospodarczej będzie mogła skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ dostawa tej nieruchomości, jak wskazała Wnioskodawczyni, nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Zatem przy jej sprzedaży będą spełnione warunki, o których mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy zaznaczyć, iż badanie przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, na który powołuje się Wnioskodawczyni jest w tej sytuacji bezzasadne, skoro dostawa ww. nieruchomości może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Odnosząc się natomiast do kwestii, czy wartość sprzedaży nieruchomości nie jest wliczana do proporcji, na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy o podatku VAT, należy wskazać, iż zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2 ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja (art. 90 ust. 4 ustawy).

Jak wskazano we wniosku, firma Wnioskodawczyni wykonuje czynności opodatkowane oraz czynności zwolnione i rozlicza podatek VAT według proporcji bazowej.

Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3 nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia "sporadycznie". W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, w ten bowiem sposób ustawodawca komunikuje się z podatnikiem jako adresatem normy. Dopiero gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych. Według internetowego słownika wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych Władysława Kopalińskiego - "sporadyczny" to zdarzający się, występujący czasami, nieregularnie, nieczęsto, przypadkowo, trafiający się tu i ówdzie, pojedynczo. Również słowo sporadyczny definiowane jest jako "występujący rzadko, nieregularnie" według Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN SA, strona internetowa - www.sjp.pwn.pl).

Transakcje sporadyczne zatem to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić czy dana czynność może być uznana za sporadyczną, należy wziąć pod uwagę nie tylko częstotliwość jej wykonywania, ale także to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika.

Tak więc za sporadyczne należy uznać te transakcje, które nie stanowią bezpośredniego, stałego i koniecznego elementu działalności, a zatem nie są związane z działalnością podatnika. Natomiast z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi działalność w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, a we wpisie do ewidencji posiada również zapis kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Zatem sprzedaży nieruchomości mieszkalnej, o której mowa we wniosku, nie można uznać za transakcję dokonywaną sporadycznie w znaczeniu przepisu art. 90 ust. 6 ustawy. Jeżeli bowiem działalność gospodarcza polegająca na zakupie i sprzedaży nieruchomości stanowi stały element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za sporadyczne.

Tym samym obrót ze sprzedaży ww. nieruchomości powinien zostać wliczony do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Reasumując, do sprzedaży nieruchomości mieszkalnej wprowadzonej do ewidencji środków trwałych nie będzie miał zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Sprzedaż nieruchomości mieszkalnej nabytej w ramach działalności gospodarczej będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zaś obrót ze sprzedaży ww. nieruchomości winien być wliczony do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawczyni. Inne kwestie wskazane we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuje się, że w zakresie odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów związanych z remontem nieruchomości mieszkalnych na podstawie art. 90 ustawy oraz podatku dochodowego od osób fizycznych, zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.