IPTPP2/443-6/11-4/BM - Możliwość zwolnienia od podatku VAT sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Banku, przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2011 r. (data wpływu 7 kwietnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 maja 2011 r. (data wpływu 5 maja 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu - jest prawidłowe.

W dniu 7 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 4 maja 2011 r. (data wpływu 5 maja 2011 r.) poprzez doprecyzowanie przedstawionego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest w posiadaniu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, będącego w zasobach Spółdzielni Mieszkaniowej. Prawo do lokalu zostało przydzielone przez Spółdzielnię Mieszkaniową w grudniu 1992 r.. Do września 2009 r. w lokalu tym była prowadzona działalność bankowa, czyli działalność zwolniona przedmiotowo z podatku od towarów i usług (obsługa klientów Banku w zakresie prowadzenia rachunków bankowych, przyjmowania wkładów pieniężnych, udzielania kredytów, prowadzenia rozliczeń bankowych). Po tym okresie lokal był przez kilka miesięcy przedmiotem najmu.

Spółdzielcze własnościowe prawo do ww. lokalu zostało nabyte zanim w Polsce zaczęła obowiązywać pierwsza ustawa o podatku od towarów i usług (tj. przed 5 lipca 1993 r.)

W 2004 r. Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie lokalu w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej wydatku na nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, jednak nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków, gdyż lokal był wykorzystywany na potrzeby prowadzenia działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług.

Obecnie Wnioskodawca zamierza sprzedać spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu.

W uzupełnieniu wniosku, w piśmie z dnia 4 maja 2011 r., Wnioskodawca wskazał, iż:

1. Umowa najmu została podpisana w dniu 30 października 2009 r.. Lokal został przekazany najemcy w listopadzie 2009 r.. Umowa najmu została zakończona 31 grudnia 2010 r..

2. Lokal w stanie ulepszonym nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych przez okres przekraczający 5 lat. Lokal był wykorzystywany przez Zainteresowanego do wykonywania czynności opodatkowanych przez okres 14 miesięcy (od XI.2009 r. do XII.2010 r.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca sprzedając spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu może skorzystać ze zwolnienia określonego art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 7 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terenie kraju. Z art. 7 ust. 1 pkt 5 i 7 wynika, że zbycie prawa do lokalu oznacza dostawę towaru. Z treści art. 43 ust. 1 pkt 10a wynika zwolnienie dla dostawy budynków lub ich części, a lokal jest częścią budynku. Zatem zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Lokal był wykorzystywany przez Bank na potrzeby prowadzonej działalności zwolnionej przedmiotowo z podatku od towarów i usług, co oznacza, że żadne nakłady na ten lokal nie dawały prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W związku z powyższym sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu może korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., nadanym ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle powyższego, zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego traktować należy jak dostawę, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podstawowa stawka podatku - na mocy art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług z dniem 1 stycznia 2011 r. ustawą z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) stanowi, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% (art. 146f wprowadzono do ustawy o podatku od towarów i usług z dniem 1 stycznia 2011 r. ustawą z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. Nr 257, poz. 1726).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, iż dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

a. wybudowaniu lub

b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie należy uznać sprzedaż, aport, a także najem oraz dzierżawę.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b) - zgodnie z zapisem art. 43 ust. 7a ustawy - nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Podkreślenia wymaga, że dla rozstrzygnięcia, czy możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ważne jest, czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Literalne brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wskazuje bowiem, że jednym z warunków skorzystania ze zwolnienia jest to, by w stosunku do dostawy danego obiektu nie przysługiwało dokonującemu jego dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy również zauważyć, iż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - możliwość zrezygnowania ze zwolnienia i opodatkowania transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, będące w zasobach Spółdzielni Mieszkaniowej. Spółdzielcze własnościowe prawo do ww. lokalu zostało nabyte w 1992 r. tj. zanim w Polsce zaczęła obowiązywać pierwsza ustawa o podatku od towarów i usług. Do września 2009 r. w lokalu tym była prowadzona działalność bankowa, czyli działalność zwolniona przedmiotowo z podatku od towarów i usług (obsługa klientów Banku w zakresie prowadzenia rachunków bankowych, przyjmowania wkładów pieniężnych, udzielania kredytów, prowadzenia rozliczeń bankowych). Po tym okresie lokal był przez kilka miesięcy przedmiotem najmu. Umowa najmu została podpisana w dniu 30 października 2009 r.. Lokal został przekazany najemcy w listopadzie 2009 r.. Z dniem 31 grudnia 2010 r. umowa najmu została zakończona.

W 2004 r. Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie lokalu w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej wydatku na nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, jednak nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków, gdyż lokal był wykorzystywany na potrzeby prowadzenia działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług. Lokal w stanie ulepszonym nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych przez okres przekraczający 5 lat, był wykorzystywany przez Zainteresowanego, do wykonywania czynności opodatkowanych przez okres 14 miesięcy (od XI.2009 r. do XII.2010 r.).

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że transakcja sprzedaży własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu nie odbędzie się w ramach pierwszego zasiedlenia. Pierwsze zasiedlenie, tj. oddanie lokalu do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu, pierwszemu użytkownikowi po jego ulepszeniu, miało miejsce w dniu oddania ww. lokalu w najem, tj. 30 października 2009 r. Jednakże na dzień wydania interpretacji, od pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż 2 lata. Tym samym sprzedaż tego prawa nie będzie podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Natomiast będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Wnioskodawca, przy nabyciu przedmiotowego budynku nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, bowiem prawo do lokalu zostało przydzielone w roku 1992 tj. kiedy nie obowiązywała jeszcze ustawa o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu również nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z jego ulepszeniami, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Przedmiotowy lokal nie miał bowiem związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych, służył działalności zwolnionej od podatku.

Reasumując, zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do przedmiotowego lokalu objęte będzie zwolnieniem od podatku, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, zarówno przy jego nabyciu jak i od wydatków poniesionych na ulepszenie tego lokalu (brak związku ze sprzedażą opodatkowaną).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.