IPTPP2/443-585/11-4/PM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2011 r. (data wpływu do BKIP w Piotrkowie Tryb. 19 września 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 listopada 2011 r. (data wpływu 5 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych - jest prawidłowe.

W dniu 13 września 2011 r. do Izby Skarbowej w Lublinie został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych.

W związku z § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Lublinie, pismem z dnia 14 września 2011 r., przesłał ww. wniosek Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim (data wpływu 19 września 2011 r.), celem załatwienia zgodnie z właściwością miejscową.

Przedmiotowy wniosek pismem z dnia 29 listopada 2011 r. został uzupełniony poprzez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego oraz przedstawienie pytania, własnego stanowiska i opłaty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 29 listopada 2011 r.).

Ośrodek wpisany jest do ewidencji szkół i placówek niepublicznych w dniu 31 października 2003 r. pod numerem ewidencyjnym na podstawie art. 5c pkt 3 oraz art. 82 ust. 3 w związku z art. 82 ust. 1, ust. 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. z 1996 r. Dz. U. Nr 67, poz. 329 z późn. zm.) i posiada wpis do ewidencji niepublicznych placówek doskonalenia nauczycieli prowadzonej przez Samorząd Województwa oraz wpis do rejestru instytucji szkoleniowych prowadzonego przez Wojewódzki Urząd Pracy. Świadczone usługi nie są finansowane ze środków publicznych. Na powyższe szkolenia Wnioskodawczyni nie posiada akredytacji. Prowadzone przez ośrodek szkolenia dotyczą spełnienia wymagań rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 28 kwietnia 2003 r. w związku z art. 54 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. Nr 54, poz. 348 z późn. zm.) i uzyskania uprawnień dozorowych (D) i eksploatacji (E) w zakresie urządzeń energetycznych.

Wykonywane przez Wnioskodawczynię szkolenia są formą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a program szkolenia został opracowany na podstawie zakresu wymaganej wiedzy niezbędnej do uzyskania kwalifikacji ujętego w ww. rozporządzeniu. Szkolenia te mają na celu uzyskanie wiedzy potwierdzającej znajomość zagadnień w celu uzyskania świadectw kwalifikacyjnych do eksploatacji urządzeń określonych w przepisach wydanych na podstawie prawa energetycznego, a więc na takich stanowiskach jak elektromonter, palacz, maszynista pomp, sprężarek, obsługa pieców przemysłowych itp. Wnioskodawczyni jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Posiadane zaświadczenie o wpisie do ewidencji obejmuje usługi będące przedmiotem wniosku, czyli kształcenie zawodowe.

Szkolenia o których mowa we wniosku stanowią usługi wpisane w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 29 listopada 2011 r.).

Czy szkolenia energetyczne prowadzone przez ośrodek szkoleniowy Wnioskodawczyni są zwolnione z VAT.

Zdaniem Wnioskodawczyni, prowadzone szkolenia energetyczne są zwolnione z podatku VAT w związku z interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu ILPP/443-40/11-4/MK z dnia 8 kwietnia 2011 r., cytując: "Zakres usług, polega na opracowywaniu analiz zużycia czynników energetycznych, analiz faktur i gospodarki energetycznej w firmach. Natomiast prowadzone szkolenia, dotyczą spełnienia wymagań rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 28 kwietnia 2003 r. w związku z art. 54 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. 54 poz. 348 z późn. zm.) i uzyskania uprawnień D i E w zakresie eksploatacji urządzeń energetycznych. Wykonywane szkolenia są formą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Szkolenia te mają na celu uzyskanie wiedzy potwierdzającej znajomość zagadnień w celu uzyskania wymaganych świadectw kwalifikacyjnych, do eksploatacji urządzeń określonych w przepisach wydanych na podstawie prawa energetycznego, a więc niezbędnych na takich stanowiskach jak elektromonter, palacz, maszynista pomp, sprężarek, obsługa pieców przemysłowych i innych wynikających z obowiązujących przepisów.

Wnioskodawca wskazał jednocześnie, iż nie posiada akredytacji. Świadczone usługi nie są w żadnym stopniu finansowane ze środków publicznych. W rozporządzeniu Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 28 kwietnia 2003 r. wydanego na podstawie art. 54 ustawy - Prawo energetyczne, określony jest zakres wymaganej wiedzy niezbędnej do uzyskania kwalifikacji. W oparciu o ten zakres opracowany program szkolenia jest realizowany. Organ uznał tu prawidłowość zastosowania zwolnienia z VAT." W świetle powyższego Wnioskodawczyni wnosi jak w sentencji wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Z kolei przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Co do zasady stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

W świetle art. 2 pkt. 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Według art. 82 ust. 1 ustawy o systemie oświaty, osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia jak i usługi w zakresie wychowania. Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, ma zastosowanie wyłącznie do usług kształcenia objętych zaświadczeniem właściwego organu o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Ponadto aby możliwe było skorzystanie z powyższego zwolnienia nie wystarcza, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia bądź wychowania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

W ustawodawstwie brak jest definicji kształcenia i wychowania, w związku z powyższym należy sięgnąć do języka powszechnego, jak również do teorii nauk pedagogicznych i teorii wychowania.

Słownik języka polskiego PWN definiuje proces kształcenia jako czynności, których celem jest: "przekazywać komuś wiedzę, umiejętności", "czynić starania, aby ktoś zdobywał wiedzę, rozwijał umiejętności", "rozwijać cechy charakteru" ("Słownik języka polskiego PWN" pod red. E. Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005).

W świetle powyższego proces kształcenia można określić jako proces, którego celem jest uzyskiwanie uzupełnianie wiedzy ogólnej, a także umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Podobne stanowisko jest wypracowane w dorobku Wspólnoty Europejskiej - we Wspólnym sprawozdaniu 2008 Rady i Komisji UE z postępów w realizacji programu prac "Edukacja i szkolenie 2010" - "Uczenie się przez całe życie dla wiedzy, kreatywności i innowacyjności", wskazano iż: "Uczenie się przez całe życie wspiera kreatywność i innowacyjność oraz umożliwia pełne uczestnictwo w życiu gospodarczym i społecznym". Celem świadczonych usług w zakresie kształcenia, jest uzyskanie bądź poszerzenie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych, a w efekcie przyswojenie wiedzy, zdobycie nowych umiejętności zawodowych przez uczestników.

Wychowanie w nauce jest rozpatrywane jako proces utożsamiany z oddziaływaniem na psychikę i zachowanie człowieka całokształtu specyficznych bodźców doświadczeń ogólnospołecznych, grupowych, indywidualnych, profesjonalnych i nieprofesjonalnych przynoszących względnie trwałe skutki w rozwoju jednostki ludzkiej w jej sferze fizycznej, umysłowej, społecznej, kulturowej i duchowej.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

Ponadto, zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 20 obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392), zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu.

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Powołane przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Jak stanowi art. 54 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625 z późn. zm.), osoby zajmujące się eksploatacją sieci oraz urządzeń i instalacji określonych w przepisach, o których mowa w ust. 6, obowiązane są posiadać kwalifikacje potwierdzone świadectwem wydanym przez komisje kwalifikacyjne.

Stosownie do treści ust. 6 powołanego przepisu, minister właściwy do spraw gospodarki, w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw transportu oraz Ministrem Obrony Narodowej, określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe zasady stwierdzania posiadania kwalifikacji przez osoby, o których mowa w ust. 1.

A jak wynika z ust. 7 cytowanego przepisu, minister właściwy do spraw gospodarki, wydając rozporządzenie, o którym mowa w ust. 6, określi w szczególności:

I tak, przepis § 1 rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 28 kwietnia 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad stwierdzania posiadania kwalifikacji przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci (Dz. U. Nr 89, poz. 828 z późn. zm.) określa:

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności organizuje szkolenia w zakresie spełnienia wymagań zgodnie z rozporządzeniem Ministra Gospodarki z dnia 28 kwietnia 2003 r. w związku z art. 54 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne i uzyskania uprawnień dozorowych (D) i eksploatacji (E) w zakresie urządzeń energetycznych. Wykonywane przez Wnioskodawczynię szkolenia są formą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a program szkolenia został opracowany na podstawie zakresu wymaganej wiedzy niezbędnej do uzyskania kwalifikacji ujętego w ww. rozporządzeniu. Szkolenia te mają na celu uzyskanie wiedzy potwierdzającej znajomość zagadnień w celu uzyskania świadectw kwalifikacyjnych do eksploatacji urządzeń określonych w przepisach wydanych na podstawie prawa energetycznego, na takich stanowiskach jak: elektromonter, palacz, maszynista pomp, sprężarek, obsługa pieców przemysłowych i innych.

Wnioskodawczyni wpisana jest do ewidencji szkół i placówek niepublicznych pod numerem ewidencyjnym na podstawie ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Ponadto posiada wpis do ewidencji niepublicznych placówek doskonalenia nauczycieli prowadzonej przez Samorząd Województwa pod numerem 28 oraz wpis do rejestru instytucji szkoleniowych prowadzonego przez Wojewódzki Urząd Pracy.

Świadczone przez Wnioskodawczynię usługi nie są finansowane ze środków publicznych a Zainteresowana nie posiada akredytacji.

Posiadane przez Wnioskodawczynię zaświadczenie o wpisie do ewidencji obejmuje usługi będące przedmiotem wniosku, czyli kształcenie zawodowe. Szkolenia, o których mowa we wniosku ORD-IN, jak wskazała Wnioskodawczyni stanowią usługi wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze, że Wnioskodawczyni posiada wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, wskazać należy, że Zainteresowana w zakresie świadczenia opisanych we wniosku ww. szkoleń na rzecz podmiotów wymienionych w niniejszym wniosku, może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż - jak wskazała sama Wnioskodawczyni - usługi te są usługami wymienionymi w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, a posiadane zaświadczenie o wpisie do ewidencji obejmuje usługi będące przedmiotem wniosku, czyli kształcenie zawodowe.

Zakres powyższego zwolnienia adresowany jest bowiem m.in. do jednostek objętych systemem oświaty, realizujących usługi kształcenia, do których zalicza się również placówki niepubliczne, które uzyskały wpis do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego, o ile zakres świadczonych usług został objęty zaświadczeniem właściwego organu o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do powoływanej przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnej, należy zauważyć, iż jest ona rozstrzygnięciem wydanym w odmiennym stanie prawnym oraz na tle indywidualnego stanu faktycznego i nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.